陳斯逸

[摘要]隨著社會經(jīng)濟的不斷發(fā)展，傳統(tǒng)的事后審計模式已無法滿足現(xiàn)今形勢下工程項目成本控制需求。全過程跟蹤審計注重事前和事中審計，對于工程項目的風險防范、控制工程造價有非常積極的作用。本文通過探討高校基建項目全過程跟蹤審計發(fā)展現(xiàn)狀，梳理全過程跟蹤審計主要流程，并以一實際案例進行應(yīng)用分析，為全過程跟蹤審計在高校基建項目中的實際運用提供參考。

[關(guān)鍵詞]高校 ? 基建 ? 全過程 ? 跟蹤審計 ? 案例應(yīng)用

一、高?；椖咳^程跟蹤審計發(fā)展現(xiàn)狀

隨著教育擴招，高?；椖看笠?guī)模展開，但由于管理相對薄弱，出現(xiàn)了很多建設(shè)資金浪費和貪腐現(xiàn)象。為了實現(xiàn)對高?；ǖ挠行ПO(jiān)督，各地高校越來越注重基建項目的內(nèi)部審計。

跟蹤審計最先起源于西方國家，發(fā)展至今已經(jīng)形成了初步的理論體系。區(qū)別于傳統(tǒng)的竣工后結(jié)算審計，全過程跟蹤審計的最大特點是將審計工作前移，在事后竣工結(jié)算審計的基礎(chǔ)上，注重事前審計和事中審計的工作。這種審計方式對于風險防范、控制工程造價有非常積極的作用。

2007年，蘭國海在其文章中指出，高校內(nèi)部審計應(yīng)該積極深入基建工地，對施工過程中的各項成本進行監(jiān)督，從而避免在審計工作開始前浪費、損失已經(jīng)發(fā)生的情況。2009年，劉家義提出要用科學的審計理念，發(fā)揮審計監(jiān)督“免疫系統(tǒng)”功能。他指出，審計工作應(yīng)從查錯防弊向風險防范、效益增值轉(zhuǎn)變。這種審計理念的轉(zhuǎn)變?yōu)楹罄m(xù)的審計工作帶來了更多新思路。2009年，曹慧明指出，要把建設(shè)項目跟蹤審計分階段化，有重點、有針對性開展審計工作，審計工作人員不再是傳統(tǒng)審計工作中的事后審計，而是需要隨著項目的實施全過程開展審計核算，在審計期間如果出現(xiàn)問題一定要及時解決、反饋，糾正施工方存在的不足之處，防止出現(xiàn)“秋后算賬”的情況。趙永新在2009年的文章中指出，可按照高?；üこ添椖康念愋?，將審計工作分為點式或線式全過程審計，并對這兩種審計模式的操作程序進行了初步探討，他認為，對高?；椖窟M行全過程審計，能有效節(jié)約造價成本并能防范風險。2010年，中南財經(jīng)政法大學為了加強對重點工程項目的資金管理、控制造價，提出“過程控制，全程跟蹤”的審計要求，并制定出一套適應(yīng)本?；椖壳闆r的跟蹤審計辦法。2015年，徐清照、張弛分別用全過程跟蹤審計理論進行了高校基建項目的案例應(yīng)用研究。徐清照的研究認為，一方面，該項目未進行事前審計；另一方面，審計工作均委托第三方進行，由于審計報酬低導致第三方審計效果不理想。張弛的研究中，該項目事前審計階段僅根據(jù)業(yè)主方需求進行了相關(guān)設(shè)計變更，施工階段僅重點審查了工程量、簽證變更等，審計工作不夠全面，專業(yè)性不強。2018年，劉心怡的論文對高?；椖扛麟A段的審計流程進行了較為細致的闡述，但案例分析僅體現(xiàn)了事前審計應(yīng)用過程，事中審計和竣工結(jié)算審計缺乏實際應(yīng)用數(shù)據(jù)。

從2007年左右，跟蹤審計理念被提出以來，國內(nèi)很多學者對其相關(guān)理論進行了較多研究，但審閱近20年來的文獻發(fā)現(xiàn)，進行實際案例應(yīng)用（尤其是高校基建項目）的研究非常少見。一方面，全過程跟蹤審計模式的價值還未得到真正重視；另一方面，全過程跟蹤審計對專業(yè)要求較高，高校人員編制少，日常審計工作繁重，因此，大部分高?；椖咳圆捎每⒐そY(jié)算審計模式。一些重大高?；椖康母檶徲嬕仓荒芪械谌竭M行，但第三方的跟蹤審計一般從項目施工階段開始，缺乏決策階段、設(shè)計階段的事前審計。

如何利用高校內(nèi)部有限的審計資源，有重點、有針對的對高?；椖窟M行全過程跟蹤審計，目前仍是亟待解決的課題。本文以某高校建設(shè)項目為例，探討全過程跟蹤審計在該項目中的應(yīng)用，以期為高?；椖繉徲嬏峁﹨⒖肌?/p>

二、以某高校某新建教師周轉(zhuǎn)房項目為例

（一）項目基本情況

某高校新建教師周轉(zhuǎn)房項目總建筑面積28350平方米，結(jié)構(gòu)布局為兩棟相同的框架剪力墻結(jié)構(gòu)住宅樓建筑，地上18層，地下1層。1號樓占地965平方米，地上建筑面積11320平方米，建筑高度56米，2號樓與1號樓相同。該項目資金估算約1億元，資金來源為申請的中央級專項資金支持。

（二）重點環(huán)節(jié)審計成效

1.項目決策階段審計。決策論證是工程項目開展的首要階段，在該項目中，審計主要從管理、技術(shù)、經(jīng)濟3個層面對項目投資決策進行審計。

管理層面主要是對項目投資決策程序合理性和可行性研究編制與審批的合規(guī)性進行審查；技術(shù)層面主要是對可行性研究報告編制內(nèi)容的真實性、完整性、科學合理性進行審查；經(jīng)濟層面主要是對項目的投資估算編制進行審查。

經(jīng)審計組審查分析，該項目立項階段沒有明顯問題。首先，項目立項的審批程序合法合規(guī)，經(jīng)費來源已落實到位；其次，建設(shè)單位對方案開展的可行性，經(jīng)濟與財務(wù)管理的可行性有進行充分論證，可行性研究報告較為充分；最后，項目決策較為科學、合理，不存在決策失誤。

2.項目設(shè)計階段審計。設(shè)計與項目成本的高低密不可分，設(shè)計方案的選定將直接影響項目造價。因此，在教師周轉(zhuǎn)房項目設(shè)計階段，審計小組將工作重點放在設(shè)計方案優(yōu)化和造價控制上面。審計小組通過對單位工程—分部工程—分項工程的層層分解，分析該項目能夠優(yōu)化的具體部分，力求在確保建筑安全和必要使用功能的前提下控制造價。該項目包含地上部分的11個分部工程、2個地下單位工程、1個室外單位工程。經(jīng)層層分解審計，發(fā)現(xiàn)4項可進行優(yōu)化的分項工程（屋面及防水工程、隔熱保溫工程、墻柱面工程、門窗工程）。審計前后設(shè)計概算資金見圖1。

通過分別對以上4個分部分項工程進行設(shè)計方案的優(yōu)化，該項目在設(shè)計階段共節(jié)約成本約194萬元。

3.項目招投標階段審計。在招投標階段，由內(nèi)審部門多年的工作經(jīng)驗推斷，招標代理公司依照國家招投標法以及行業(yè)規(guī)章制度操作，一般不會出現(xiàn)原則性失誤。因此，可重點關(guān)注該項目招標條件、招標程序、招標文件和招標控制價等是否合規(guī)；投標階段重點關(guān)注投標程序是否公平公正；開標評標階段重點關(guān)注該項目開標和評標過程是否規(guī)范；定標階段重點關(guān)注合同簽訂的內(nèi)容和合同履行的程序是否合理。具體審計策略如圖2所示。

按照圖2審計策略，審計小組共發(fā)現(xiàn)9處不合規(guī)（如表1所示），并分別提出整改措施建議。這些建議均得到建設(shè)部門和招標代理機構(gòu)的認可，從而為招標活動提供了良好的競爭環(huán)境，使得招標結(jié)果更加公平公正，保障了學校的利益。

4.項目施工階段審計。施工階段是實現(xiàn)項目價值的最主要階段，其特點是涉及內(nèi)容多、技術(shù)要求高、管理難度大。在施工階段，審計小組經(jīng)常需要進駐現(xiàn)場，以便及時獲取工程實際情況，為做好跟蹤審計提供第一手材料。

根據(jù)多年工作經(jīng)驗，審計小組梳理出在結(jié)算審核中經(jīng)常出現(xiàn)的典型問題，進而將這些問題反推到施工過程中，并以此作為本項目施工階段跟蹤審計的核心。主要包括隱蔽工程工程量審核、主要材料核驗、變更簽證審查、工程進度款審核、工程索賠審核五方面（如表2所示）。該階段，共節(jié)約建設(shè)成本約257萬元。

5.項目竣工結(jié)算階段審計。在該階段，審計策略重點關(guān)注結(jié)算資料是否齊全、真實，取費標準、定額套用是否合理，報審的變更簽證是否真實，報審的工程量有無錯算，合同外新增的材料報價是否合理等方面（如表3所示）。

三、項目實施成效

（一）經(jīng)濟效益可觀

在經(jīng)濟效益方面，通過全過程重點跟蹤審計，該項目節(jié)省建設(shè)投資約848萬元，以投資估算10，112萬元為基數(shù)，審減率達到8.4%，經(jīng)濟效益可觀。各階段的審減率如圖3所示，施工階段審減金額所占比重最多，達到總審減金額的30.30%，其次為竣工結(jié)算階段，為26.18%。而事前審計中，設(shè)計階段和招投標階段所占總審減金額分別為22.88%、20.64%。

（二）社會效益顯著

在社會效益方面，全過程跟蹤審計的全程監(jiān)督作用，為項目建設(shè)構(gòu)筑嚴密的“腐敗免疫防線”，將過往總結(jié)式的“秋后算帳”轉(zhuǎn)化為“防微杜漸”，有利于形成源頭防腐的模式。另外，跟蹤審計的運用，為建筑市場引入一股全新的監(jiān)督力量，這種監(jiān)督全面參與到基建各個環(huán)節(jié)之中，迫使項目建設(shè)各相關(guān)方不得不改弦易轍接受新秩序、新規(guī)范，有利于形成良好的建筑環(huán)境。

（三）管理效益提升

在管理效益方面，一是把控了項目的施工質(zhì)量。跟蹤審計在各個環(huán)節(jié)敦促施工單位按合同要求施工，并且從主材采購和關(guān)鍵節(jié)點的驗收上讓審計介入把關(guān)，對施工質(zhì)量的控制起到重要作用。二是把控了項目的進度和工期。跟蹤審計需通過施工組織進度對工程進度款進行審核，一旦發(fā)現(xiàn)實際進度慢于計劃進度，不僅會審減當月進度款，也會要求施工單位后續(xù)調(diào)整施工進度。另外，跟蹤審計貼近現(xiàn)場、反應(yīng)及時，快速配合工程管理部門和施工單位解決施工難題，加快了工程進度，提高了工程建設(shè)管理工作時效?？傊檶徲媽椖靠偣て诘目刂破鸬搅舜龠M作用。三是加強了現(xiàn)場管理。改變了此前現(xiàn)場管理中出現(xiàn)的簽證混亂和資料缺失現(xiàn)象，為工程結(jié)算審計打下基礎(chǔ)。四是促推建設(shè)項目管理方式創(chuàng)新。在施工過程，跟蹤審計能夠及時為地下隱蔽工程、材料設(shè)備、變更簽證等活動提供咨詢、鑒證和監(jiān)督，促進了合同雙方提升對工程質(zhì)量安全、造價工期的管理手段。同時，也增強了監(jiān)理單位責任意識和與參建各方的聯(lián)系。

（四）審計環(huán)境改善

在改善審計環(huán)境方面，全過程跟蹤審計的特點滿足了高校工程建設(shè)項目問題較多、亟待解決的實際需要。教師周轉(zhuǎn)房項目案例表明，推行跟蹤審計有利于提高審計的地位，有利于在實踐中逐漸摸索進而形成成熟的操作體系，為營造穩(wěn)定和諧的審計環(huán)境創(chuàng)造了條件。

四、總結(jié)和啟示

全過程跟蹤審計在高校基建項目中的應(yīng)用有其特殊難點。其一，基建項目內(nèi)容多、規(guī)模大、周期長，建設(shè)過程較為專業(yè)、復雜；其二，基建項目管理注重程序性、嚴謹性，管理部門較為復雜；其三，高校由于自身人員編制限制等因素，審計力量薄弱，通常無法承擔大項目、周期長的全過程跟蹤審計。面對以上問題，如何整合高?，F(xiàn)有資源，在高校基建項目整個實施過程中真正發(fā)揮內(nèi)部審計“免疫防線”作用，仍是目前亟待解決的問題。

本文總結(jié)了21世紀以來全過程跟蹤審計在國內(nèi)高校基建項目中的發(fā)展現(xiàn)狀，并梳理了全過程跟蹤審計的詳細流程，結(jié)合高校基建項目特點，合理整合高校自身審計力量，對某高校教師周轉(zhuǎn)房項目進行了全過程跟蹤審計。通過運用全過程跟蹤審計，該項目在經(jīng)濟效益、社會效益、管理效益、審計環(huán)境改善等方面都取得顯著成效，從該項目的案例分析中有如下啟示。

（一）重視人才培養(yǎng)，增強審計力量

高?；椖繉徲媽臉I(yè)人員的專業(yè)水平要求較高。全過程跟蹤審計的優(yōu)勢在于事前審計，受限于審計人員專業(yè)水平，項目前期的跟蹤審計成效仍較為薄弱。決策階段，對于專業(yè)性較強的項目，其合理性的論證（如選址、房屋戶型的審查等）較為欠缺，也缺乏多方案比較；設(shè)計階段，對于主體結(jié)構(gòu)、地下部分能否進行優(yōu)化及如何優(yōu)化，仍有待深入研究。在高校內(nèi)部，應(yīng)結(jié)合自身學科優(yōu)勢，通過專業(yè)培訓、互聯(lián)網(wǎng)平臺學習、搭建校企審計實踐平臺等方式提高審計人員專業(yè)素養(yǎng)、實際工作能力，以適應(yīng)新形勢下的審計需求。高?；椖烤哂袝r效性，而高校審計單位受限于人員編制，審計人員力量薄弱，可通過在工程項目啟動之初，臨時聘請第三方審計單位人員加入校內(nèi)審計小組的方式來保障全過程跟蹤審計工作順利進行。

（二）巧抓重點，突破瓶頸

高?；椖恳话阒芷谳^長，而高校內(nèi)部審計人員往往承擔多個項目的審計任務(wù)。在項目進行的各個階段，要想行之有效的實施全過程跟蹤審計，需要注意以下幾方面。一方面，需要從業(yè)人員理論基礎(chǔ)過硬，能夠詳細了解全過程跟蹤審計的詳細流程以及各個階段的審查重點；另一方面，需要從業(yè)人員專業(yè)素質(zhì)過硬，在項目各個階段實施過程中，能夠發(fā)現(xiàn)問題，及時提出意見建議。本文的案例分析中，審計人員具備多年高校基建項目內(nèi)部審計工作經(jīng)驗，在項目各個階段都能梳理出重點審計內(nèi)容，利用高校內(nèi)部有限的審計資源，有重點、有針對地對高?；椖窟M行全過程跟蹤審計實際應(yīng)用，使高校審計資源效益得以最大化，滿足了高校內(nèi)部審計需求。另外，通過對項目的動態(tài)化監(jiān)督，使得項目造價得以有效控制，發(fā)揮出審計的監(jiān)督、評價與咨詢作用，最大程度提升了工程項目的經(jīng)濟效益。同時，對內(nèi)審部門有效開展全過程審計的困難提出了解決思路，讓今后的內(nèi)審工作更加優(yōu)化。

（作者單位：華僑大學，郵政編碼：362021，電子郵箱：447050024@qq.com）

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