中國石油化工集團(tuán)有限公司廣州審計中心

編者按：2022年，中國內(nèi)部審計協(xié)會組織開展了“內(nèi)部審計探索研究型審計”實踐案例展示活動，并組織專家進(jìn)行了認(rèn)真評審和綜合評議，遴選出97篇典型實踐案例經(jīng)驗材料。本刊自2023年第1期開始，在“研究型審計”欄目與讀者分享部分案例，展示優(yōu)秀實踐經(jīng)驗，促進(jìn)研究型審計的實踐探索不斷深入發(fā)展。

一、背景描述

S集團(tuán)下屬某單位實施的某大型石化工程項目（以下簡稱A項目）是S集團(tuán)近年來投資建設(shè)規(guī)模最大的煉化一體化項目。該項目投產(chǎn)后，S集團(tuán)審計部將其作為重點項目開展了竣工決算審計。

A項目具有四大特點：一是建設(shè)內(nèi)容多，投資金額大。A項目包括近20套煉油裝置、10余套化工裝置以及相應(yīng)的罐區(qū)、鐵路等公用工程和配套設(shè)施，建設(shè)投資規(guī)模超百億元。二是工藝技術(shù)復(fù)雜，專利及專有技術(shù)多。A項目為大型煉化一體化項目，煉油化工裝置種類多，工藝技術(shù)復(fù)雜，涉及大量專利及專有技術(shù)。三是設(shè)備材料數(shù)量多，采購和施工工作量大。A項目涉及煉油、化工、倉儲、鐵路等多個領(lǐng)域，使用了大量的設(shè)備材料，物資供應(yīng)商超過百家，工程施工承包商幾十家，采購和施工工作量大。四是超概算金額高，資金壓力大。A項目實施期間正處于國內(nèi)建筑及石化行業(yè)設(shè)備材料價格上漲周期，項目費用顯著超概算，各參建單位資金壓力大。

審計組結(jié)合該項目特點，以研究型審計為導(dǎo)向，在審計項目中嵌入課題，以課題研究促進(jìn)審計項目的實施，取得了較好的成效。一是推動解決項目資金問題，為項目順利竣工驗收奠定了基礎(chǔ)。審計組對項目投資額的確認(rèn)和對超概算原因的分析，為S集團(tuán)決策調(diào)整項目概算提供了有力支撐，直接推動了項目資金問題的解決，保證了項目順利竣工驗收。二是審計發(fā)現(xiàn)問題有了新突破。不僅揭示了招投標(biāo)、工程管理等常見問題，還揭示了設(shè)備選型、技術(shù)引進(jìn)等新類型問題。三是促進(jìn)項目增收節(jié)支金額高。審計通過揭示在物資采購、工程管理、工程結(jié)算等方面存在的問題，直接為項目節(jié)約支出超千萬元。四是審計理論和實務(wù)研究有收獲。審計組成員根據(jù)該項目竣工決算的審計實踐，完成并發(fā)表了兩篇審計理論和實務(wù)研究論文。

二、具體做法

（一）嵌入課題，以研究的方式開展審前調(diào)查

1.定目標(biāo)、定課題，探索研究型審計審前開展方式。

為做深做實審前調(diào)查，審計組搜集了大量與項目相關(guān)的資料，并從兩方面著手開始審前調(diào)查。一是定目標(biāo)，找準(zhǔn)審計方向。審計組在認(rèn)真分析項目資料和項目特點的基礎(chǔ)上，將符合國家石化行業(yè)政策要求，確認(rèn)項目投資、確?？⒐へ攧?wù)決算真實，以及揭示項目建設(shè)過程中存在的問題、促進(jìn)項目管理水平的提高作為A項目竣工決算審計的具體審計目標(biāo)。二是定課題，找準(zhǔn)重點研究方向。為達(dá)成上述目標(biāo)，審計組按照全面審計、突出重點的原則，在工程竣工決算審計通常關(guān)注的投資決策、物資采購、工程招投標(biāo)、合同管理、工程管理等方面以外，結(jié)合審計目標(biāo)和A項目四大特點，確定了4個重點研究課題。

課題1：石化設(shè)備材料價格及典型石化裝置工程造價分析。其選題思路為：審計目標(biāo)（確認(rèn)投資）+項目特點（投資金額大、超概算金額高）。

課題2：石化設(shè)備及裝置本質(zhì)安全關(guān)鍵影響因素分析。其選題思路為：審計目標(biāo)（符合國家政策、確認(rèn)投資）+項目特點（設(shè)備多、裝置多）。

課題3：石化行業(yè)環(huán)保政策研究。其選題思路為：審計目標(biāo)（符合國家政策）+項目特點（裝置多）。

課題4：石化行業(yè)專利及專有技術(shù)的特點及風(fēng)險。其選題思路為：審計目標(biāo)（確認(rèn)投資）+項目特點（技術(shù)復(fù)雜）。

2.定任務(wù)、定人員，探索研究型審計審前組織方式。

審計組在確定審計目標(biāo)和重點研究課題后，即著手組織進(jìn)一步開展審前調(diào)查。一是定任務(wù)。鑒于A項目投資大，超概算金額高，對項目投資額的確認(rèn)和超概算原因分析將直接影響S集團(tuán)增補項目投資的決策，因此將審計人員分為兩個大組。第一大組以完成確認(rèn)項目投資、確?？⒐へ攧?wù)決算真實為主要任務(wù)，并負(fù)責(zé)完成第一個課題的研究。第二大組以完成其余工程竣工決算審計內(nèi)容為主要任務(wù)，并負(fù)責(zé)完成另外三個課題的研究。二是定人員。審計組根據(jù)工作任務(wù)和審計人員的特長，充分利用S集團(tuán)內(nèi)部專業(yè)人員力量，合理進(jìn)行審計工作分工。第一大組按項目標(biāo)段分為6個小組，第二大組按投資和項目管理不同領(lǐng)域分為8個小組，各小組均根據(jù)需要配備了在S集團(tuán)內(nèi)部抽調(diào)的工程造價、工藝設(shè)備、安全環(huán)保、技術(shù)管理等相關(guān)專家，同時按“三人一課題”的原則，由相關(guān)小組成員組成4個研究組負(fù)責(zé)重點研究課題，為審計項目和研究課題的順利開展打下基礎(chǔ)。

3.定范圍、定重點，探索研究型審計審前調(diào)查內(nèi)容。

各審計小組和研究組在明確工作任務(wù)后，通過對確定范圍內(nèi)的資料進(jìn)行研究分析，確定審計重點，為發(fā)現(xiàn)審計線索打下基礎(chǔ)。一是定范圍。各小組均根據(jù)分工細(xì)化并確定了具體審計范圍，并根據(jù)相應(yīng)的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)、財務(wù)數(shù)據(jù)、項目管理過程文檔等資料和數(shù)據(jù)，按照點面結(jié)合的原則，從定性、定量、橫向、縱向等多維度分析A項目執(zhí)行過程中可能存在的風(fēng)險隱患。二是定重點。各小組根據(jù)分析研究的結(jié)果，在整體掌握A項目管理和執(zhí)行情況的基礎(chǔ)上，關(guān)注主要矛盾和矛盾的主要方面，合理篩選并確定審計重點，為發(fā)現(xiàn)有價值的審計線索打下基礎(chǔ)。以第一大組為例，審計人員收集并分析了近年來石化行業(yè)設(shè)備材料價格走勢，以及典型石化裝置工程造價，通過對比A項目實際投資金額，將某煉油裝置、某化工裝置以及成品油罐區(qū)等作為審計重點，并據(jù)此發(fā)現(xiàn)承包商違反工程結(jié)算原則，高報設(shè)備材料價格，重復(fù)計取工程費用等問題線索。各審計小組根據(jù)確定的審計重點，經(jīng)過研究分析，共發(fā)現(xiàn)問題線索30條，其中26條經(jīng)集體審議后被確定為重點問題線索。

（二）深挖細(xì)究，以研究的精神深入查證問題

1.由此及彼，溯源而上，揭示“偶發(fā)”問題產(chǎn)生的根源。

為做好研究型審計，審計組在現(xiàn)場審計階段，以研究的精神落實審前調(diào)查發(fā)現(xiàn)的問題線索，深挖問題根源。以技術(shù)小組為例，結(jié)合對石化行業(yè)專利及專有技術(shù)的研究，審計人員對審前調(diào)查階段確定的“某重點裝置使用了尚未普及的新專有技術(shù)”問題線索，在現(xiàn)場審計實地了解裝置運行情況時，發(fā)現(xiàn)該裝置產(chǎn)出物中偶爾會夾雜淡淡的微量雜質(zhì)，因?qū)徢皩υ撗b置使用的專有技術(shù)進(jìn)行了較充分地研究，審計人員敏銳意識到該裝置技術(shù)可能存在問題。經(jīng)比對技術(shù)參數(shù)設(shè)定值與實際值，發(fā)現(xiàn)該專有技術(shù)未達(dá)到要求，且在項目建設(shè)過程中通過修改技術(shù)方案，以設(shè)計變更的方式追加投資，從而造成項目成本增加的問題。審計人員未止步于此，進(jìn)一步追查選用該專有技術(shù)的招投標(biāo)過程，并最終發(fā)現(xiàn)產(chǎn)生該問題的根源是責(zé)任人業(yè)績觀不正確，片面追求使用新技術(shù)，違規(guī)選用尚未成熟的專有技術(shù)，從而導(dǎo)致項目建設(shè)和運行成本增加。

2.由表及里，逐層深入，揭示“表面”問題的本質(zhì)原因。

在現(xiàn)場審計階段，以研究的精神落實問題線索，要求審計人員沉下心來，一步步查證，直至揭示問題的本質(zhì)原因。以設(shè)備小組為例，在現(xiàn)場審計階段，對石化設(shè)備及裝置本質(zhì)安全關(guān)鍵影響因素的研究，對審前調(diào)查階段確定的“某重點裝置投產(chǎn)后一直未能滿負(fù)荷運行”問題線索，有針對性地通過調(diào)取并分析裝置運行記錄和現(xiàn)場查看裝置運行情況等方式，發(fā)現(xiàn)該問題的表面原因是該裝置某關(guān)鍵設(shè)備運行參數(shù)與設(shè)計值有差距，因設(shè)備能力不足導(dǎo)致該裝置無法滿負(fù)荷運行。審計人員進(jìn)一步研究該設(shè)備運行和制造原理，再結(jié)合監(jiān)造日志、質(zhì)量監(jiān)督報告等資料，發(fā)現(xiàn)該問題產(chǎn)生的根本原因是設(shè)備制造商未嚴(yán)格執(zhí)行制造規(guī)范，導(dǎo)致個別部件發(fā)生變形，設(shè)備只能降低標(biāo)準(zhǔn)運行，且在工藝操作不穩(wěn)定或生產(chǎn)負(fù)荷大幅變化時，存在不能安全運行的風(fēng)險。審計人員繼續(xù)對接收該設(shè)備的決策程序進(jìn)行檢查，又發(fā)現(xiàn)建設(shè)單位對接收該設(shè)備時確定的設(shè)備運行風(fēng)險監(jiān)控措施均未落實的問題。審計組提出該問題后，S集團(tuán)立即組織專題評估會，采取措施消除了該設(shè)備的安全運行風(fēng)險。

3.由下而上，系統(tǒng)分析，揭示“普通”問題背后的根源。

審計組在以研究的精神落實問題線索的過程中，通過在更高層對問題線索進(jìn)行系統(tǒng)分析，還發(fā)現(xiàn)了個別問題背后的體制機制問題。以概算分析小組為例，在對比實際投資時發(fā)現(xiàn)某重要進(jìn)口設(shè)備超批復(fù)概算15%，且金額較大。進(jìn)一步檢查認(rèn)定，該設(shè)備招投標(biāo)程序規(guī)范且為低價中標(biāo)?？紤]到項目建設(shè)期間設(shè)備正常價格上漲幅度，審計人員初步認(rèn)定該設(shè)備超概算問題基本正常。但在現(xiàn)場審計階段，審計人員了解到引進(jìn)部門在同類企業(yè)統(tǒng)籌建設(shè)了2套該類裝置，并且為了促進(jìn)技術(shù)進(jìn)步，分別委托兩家不同設(shè)計單位進(jìn)行設(shè)計。延伸檢查另一同類裝置中的該項設(shè)備，發(fā)現(xiàn)其功能及各項技術(shù)參數(shù)與A項目的設(shè)備完全相同，僅型式不同，但采購價格低了千余萬元。審計人員據(jù)此發(fā)現(xiàn)建設(shè)單位設(shè)備選型程序缺失，導(dǎo)致設(shè)備選型論證不充分從而增加項目成本的問題。進(jìn)一步分析該問題背后的成因，主要是責(zé)任部門在委托開展設(shè)計后，未統(tǒng)籌組織重要設(shè)備技術(shù)評審，未在設(shè)備進(jìn)口環(huán)節(jié)組織論證，導(dǎo)致不同單位各自建設(shè)的同類裝置出現(xiàn)設(shè)備成本偏差大的問題。

（三）提煉總結(jié)，以研究的視角展現(xiàn)審計成果

1.精雕細(xì)琢，撰寫審計報告。

審計組在現(xiàn)場審計結(jié)束后，不應(yīng)簡單地堆砌審計底稿形成審計報告，而應(yīng)對查證的問題按性質(zhì)、專業(yè)、金額等進(jìn)行分類，并進(jìn)行再研究，重點研究問題產(chǎn)生的原因，是否涉及體制機制問題，以及針對問題根源提出的審計建議是否具有可行性。在此基礎(chǔ)上，按照文字簡潔、事實清晰、定性準(zhǔn)確、建議可行的原則撰寫審計報告。在充分聽取被審計單位意見，并經(jīng)集體審議后，對審計報告精雕細(xì)琢，完成質(zhì)量較高的審計報告。

2.梳理歸納，提交專題報告。

在報告撰寫階段，審計組對重點問題和具有規(guī)律性的問題進(jìn)行了研究，并對A項目投資及超概算情況進(jìn)行了專項分析。在梳理歸納項目超概算4個主要原因、相應(yīng)金額和所占比例的基礎(chǔ)上，撰寫了A項目EPC（工程總承包模式之一）總承包工程費超概算情況專項審計報告。S集團(tuán)組織相關(guān)部門對該專題報告進(jìn)行討論后，最終決定對A項目因客觀因素增加的投資予以增補，解決了項目資金壓力大的問題，充分發(fā)揮了內(nèi)部審計促進(jìn)企業(yè)發(fā)展的職能作用。

3.理論研究，發(fā)表審計論文。

在審計報告簽發(fā)后，審計組及時組織召開項目總結(jié)會，在總結(jié)項目經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，安排專人結(jié)合項目實踐進(jìn)行審計理論和實務(wù)研究，先后完成并發(fā)表了《科學(xué)研究視角下的研究型審計》和《固定資產(chǎn)投資項目物資采購審計實務(wù)探析》兩篇論文，充分體現(xiàn)了開展研究型審計“結(jié)合項目做課題、通過課題促項目”的作用。

三、思考與認(rèn)識

（一）開展研究型審計，在審前階段做到“三個堅持”

實踐證明，高質(zhì)量的審前調(diào)查是做好審計項目的基礎(chǔ)和前提，能夠?qū)ΜF(xiàn)場審計提供有力的支撐。通過A項目審前調(diào)查的實踐可以總結(jié)出，開展研究型審計，在審前階段應(yīng)堅持做到以下三點。

一是堅持“四個圍繞”確定審計目標(biāo)，找準(zhǔn)審計方向。審計組在審計項目開始之初，應(yīng)圍繞黨和國家重大方針政策以及集團(tuán)重大決策部署在企業(yè)落實情況，圍繞企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營和項目特點，圍繞企業(yè)和項目重大風(fēng)險，圍繞審計項目特點確定審計目標(biāo)，找準(zhǔn)審計方向，確保審計達(dá)到預(yù)期目的。

二是堅持結(jié)合實際確定研究課題，找準(zhǔn)審前研究方向。審計組應(yīng)在初步掌握被審計單位和項目基本情況的基礎(chǔ)上，結(jié)合審計目標(biāo)和被審計單位及項目特點，以有效促進(jìn)審計項目實施為目的，設(shè)置以業(yè)務(wù)為主的研究課題，找準(zhǔn)審前研究方向，通過有目的的研究，拓展審前調(diào)查的深度和廣度。

三是堅持點面結(jié)合和系統(tǒng)分析，找準(zhǔn)審計重點。審計組應(yīng)在審前調(diào)查過程中，堅持點面結(jié)合的原則，從國家、行業(yè)、企業(yè)、項目等多個層次，采用定性、定量、橫向、縱向等多種方法系統(tǒng)分析被審計事項，在整體掌握被審計單位和項目情況的基礎(chǔ)上，關(guān)注主要矛盾和矛盾的主要方面，找準(zhǔn)審計重點，為發(fā)現(xiàn)有價值的審計線索打下基礎(chǔ)。

（二）開展研究型審計，在審中階段做到“三個堅持”

開展研究型審計，在審中階段應(yīng)堅持以細(xì)致深入的研究精神，結(jié)合問題查證開展研究，確保查證深度，具體而言應(yīng)做到以下三點。

一是堅持用研究的精神將問題查深查透。在查證中做到“此與彼”“表與里”“下與上”相結(jié)合，抽絲剝繭，逐步查證，在不斷追問“為什么”的過程中，揭示問題的真實起源、本質(zhì)原因和背后的體制機制問題，拓展問題查證的深度。

二是堅持審計取證的及時性和準(zhǔn)確性。在查證過程中要及時收集、保存審計證據(jù)，尤其要保存好第一手原始證據(jù)和在研究過程中取得的理論及數(shù)據(jù)依據(jù)，構(gòu)建完整的證據(jù)鏈，確保問題查得準(zhǔn)、查得實。

三是堅持關(guān)鍵問題集體審議。審計組長、主審在現(xiàn)場審計過程中要把控好項目進(jìn)度，準(zhǔn)確掌握各小組工作情況，對關(guān)鍵問題組織集體討論，多角度研究和探討問題本質(zhì)，以保證審計質(zhì)量，防范審計風(fēng)險。

（三）開展研究型審計，在審后階段做到“三個堅持”

開展研究型審計，在審后階段應(yīng)堅持做好總結(jié)提煉工作，擴大審計成果，具體而言應(yīng)做到以下三點。

一是堅持對發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行再研究，擴大審計成果。審后階段對發(fā)現(xiàn)問題的研究，主要側(cè)重于剖析問題原因、梳理歸納問題、提出可行的審計建議，在撰寫高質(zhì)量審計報告的同時，對重要問題或典型問題形成專題報告，擴大審計成果和影響面。

二是堅持召開項目總結(jié)會，固化審計經(jīng)驗。應(yīng)在充分準(zhǔn)備的基礎(chǔ)上召開項目總結(jié)會，主要談做法、談感受、談經(jīng)驗、談不足，以相互借鑒并達(dá)成共識，形成規(guī)律性的認(rèn)識，為后續(xù)開展同類審計項目提供參考和指導(dǎo)。

三是堅持將實踐經(jīng)驗轉(zhuǎn)化為理論，豐富研究成果。對審計過程中設(shè)置的研究課題，以及項目總結(jié)形成的規(guī)律性認(rèn)識和做法，應(yīng)及時總結(jié)歸納，并結(jié)合項目實踐形成理論和實務(wù)研究成果，真正做到理論源于實踐并指導(dǎo)實踐，不斷推動審計高質(zhì)量發(fā)展。

四、結(jié)語

本實踐案例基于某大型石化工程項目竣工決算審計在探索開展研究型審計過程中，在審前、審中和審后三個階段的具體做法，重點展示了審前通過定目標(biāo)、定課題確定審計方向和研究內(nèi)容，審中用研究的精神查證并落實審前調(diào)查及研究結(jié)果，審后總結(jié)提煉形成審計報告、專題報告以及審計論文的特色做法，并歸納總結(jié)了開展研究型審計在審前、審中和審后應(yīng)做到的“九個堅持”，期望能夠為內(nèi)部審計更好地開展研究型審計提供借鑒和參考。

（執(zhí)筆人：韓宇才 ?萬文鋼 ?郭文君）