馬晨

【摘 要】 基于北大數(shù)字普惠金融地級(jí)市指數(shù)和A股上市公司的匹配數(shù)據(jù)，文章考察會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平對(duì)審計(jì)收費(fèi)帶來(lái)的影響。實(shí)證結(jié)果表明：會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平的提升會(huì)帶來(lái)審計(jì)收費(fèi)的提升，審計(jì)師的努力在其中起著機(jī)制傳導(dǎo)作用。通過(guò)雙重差分法、關(guān)鍵變量替換和數(shù)字經(jīng)濟(jì)指標(biāo)前滯一期的穩(wěn)健性檢驗(yàn)后結(jié)果仍然成立。進(jìn)一步分析表明，會(huì)計(jì)師事務(wù)所是否國(guó)際“四大”和企業(yè)產(chǎn)權(quán)性質(zhì)在數(shù)字經(jīng)濟(jì)與審計(jì)費(fèi)用的關(guān)系中發(fā)揮了調(diào)節(jié)作用，數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)審計(jì)質(zhì)量具有一定的提升作用。文章豐富了數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)審計(jì)收費(fèi)影響的研究，有助于會(huì)計(jì)師事務(wù)所適應(yīng)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展和推進(jìn)數(shù)字經(jīng)濟(jì)戰(zhàn)略在會(huì)計(jì)師事務(wù)所及企業(yè)的有效實(shí)施。

【關(guān)鍵詞】 數(shù)字經(jīng)濟(jì)； 信息化建設(shè)； 審計(jì)收費(fèi)； 會(huì)計(jì)師事務(wù)所

【中圖分類(lèi)號(hào)】 F239.4? 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A? 【文章編號(hào)】 1004-5937（2024）02-0002-12

一、引言

習(xí)近平總書(shū)記在不同場(chǎng)合多次強(qiáng)調(diào)要發(fā)展數(shù)字經(jīng)濟(jì)，發(fā)展數(shù)字經(jīng)濟(jì)已列入“十四五”規(guī)劃綱要。黨的二十大報(bào)告指出要“加快發(fā)展數(shù)字經(jīng)濟(jì)，促進(jìn)數(shù)字經(jīng)濟(jì)和實(shí)體經(jīng)濟(jì)深度融合，打造具有國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力的數(shù)字產(chǎn)業(yè)集群”。發(fā)展數(shù)字經(jīng)濟(jì)是把握新一輪科技革命和產(chǎn)業(yè)變革新機(jī)遇的戰(zhàn)略選擇，推動(dòng)數(shù)字經(jīng)濟(jì)和實(shí)體經(jīng)濟(jì)融合發(fā)展是助力我國(guó)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展的重要方面。會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)不斷做強(qiáng)做優(yōu)做大，促進(jìn)數(shù)字經(jīng)濟(jì)和自身專(zhuān)業(yè)工作的深度融合，以更好推動(dòng)審計(jì)行業(yè)及所服務(wù)的被審計(jì)單位共同發(fā)展。2020年，在新冠疫情沖擊下，大量企業(yè)無(wú)法在4月30日之前披露經(jīng)審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表而延遲年報(bào)披露時(shí)間，也導(dǎo)致審計(jì)師無(wú)法及時(shí)到達(dá)企業(yè)現(xiàn)場(chǎng)進(jìn)行審計(jì)，增加了審計(jì)師獲得審計(jì)證據(jù)的時(shí)間成本，加大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。而會(huì)計(jì)師事務(wù)所的信息化建設(shè)為應(yīng)對(duì)一些突發(fā)事件對(duì)審計(jì)的沖擊提供了很大幫助。數(shù)字經(jīng)濟(jì)作為大數(shù)據(jù)、人工智能、區(qū)塊鏈和云計(jì)算等數(shù)字技術(shù)與實(shí)體經(jīng)濟(jì)深度融合的產(chǎn)物[ 1 ]，在我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展過(guò)程中起著主導(dǎo)性作用[ 2 ]，是引領(lǐng)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的重要引擎。隨著全社會(huì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平的不斷提高，數(shù)字經(jīng)濟(jì)所帶來(lái)的一系列數(shù)字技術(shù)對(duì)審計(jì)行業(yè)產(chǎn)生了深遠(yuǎn)的影響[ 3-5 ]。一方面，隨著全社會(huì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平的提升，數(shù)字技術(shù)在各行各業(yè)各領(lǐng)域應(yīng)用廣泛，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)人員面臨的審計(jì)環(huán)境更加復(fù)雜，審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)對(duì)象、審計(jì)技術(shù)方法和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)等也發(fā)生了很大變化，這些變化給傳統(tǒng)審計(jì)工作帶來(lái)了巨大沖擊；另一方面，隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，利用先進(jìn)的信息技術(shù)通過(guò)業(yè)務(wù)流程整合、信息共享等增強(qiáng)了企業(yè)內(nèi)部信息的透明度[ 6 ]，提升了會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)人員的審計(jì)技術(shù)，加快了審計(jì)行業(yè)審計(jì)軟件的更新，為審計(jì)工作帶來(lái)巨大便利。

此外，審計(jì)行業(yè)在數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展下如何對(duì)審計(jì)工作進(jìn)行改進(jìn)，成為國(guó)家相關(guān)部門(mén)關(guān)注的重點(diǎn)。財(cái)政部于2009年印發(fā)了《關(guān)于全面推進(jìn)我國(guó)會(huì)計(jì)信息化工作的指導(dǎo)意見(jiàn)》，明確指出會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)采用信息化手段來(lái)提升審計(jì)執(zhí)業(yè)水平；中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)2021年在《注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)信息化建設(shè)規(guī)劃（2021—2025年）》中首次提出，到2035年，數(shù)字技術(shù)在行業(yè)廣泛應(yīng)用，成為行業(yè)高質(zhì)量發(fā)展的有力支撐，基本實(shí)現(xiàn)網(wǎng)絡(luò)強(qiáng)注會(huì)的遠(yuǎn)景目標(biāo)。

隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)審計(jì)工作影響的不斷深入，我國(guó)學(xué)者對(duì)這一領(lǐng)域的研究成果不斷豐富。已有研究發(fā)現(xiàn)：（1）企業(yè)的數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平會(huì)在一定程度上提升公司的治理水平[ 7 ]，帶來(lái)企業(yè)管理的巨大變革[ 8 ]，對(duì)企業(yè)的審計(jì)收費(fèi)產(chǎn)生影響[ 9 ]，會(huì)計(jì)師事務(wù)所借助數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來(lái)的信息化建設(shè)水平的提升，進(jìn)一步提升了審計(jì)效率和審計(jì)質(zhì)量[ 10 ]。（2）數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展為城市帶來(lái)數(shù)據(jù)獲取和分析能力的提升，發(fā)揮信息技術(shù)的創(chuàng)新效應(yīng)、完善城市的信息化建設(shè)[ 11 ]能帶動(dòng)各行各業(yè)，因而事務(wù)所所在地?cái)?shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，必然會(huì)在一定程度上提升會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部的信息化建設(shè)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平隨之提高。但目前未有關(guān)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平對(duì)審計(jì)影響的相關(guān)研究。數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所改善審計(jì)工作具有重要作用，且審計(jì)收費(fèi)是會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)成本、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的外部體現(xiàn)，因此本文從會(huì)計(jì)師事務(wù)所角度出發(fā)，研究會(huì)計(jì)師事務(wù)所所在地?cái)?shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)審計(jì)收費(fèi)的影響。

本文借助北大普惠數(shù)字金融指數(shù)作為數(shù)字經(jīng)濟(jì)的度量指標(biāo)，并區(qū)分會(huì)計(jì)師事務(wù)所總所和分所所在城市，將會(huì)計(jì)師事務(wù)所所在地級(jí)市的數(shù)字經(jīng)濟(jì)指數(shù)作為替代指標(biāo)衡量會(huì)計(jì)師事務(wù)所的數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平。利用2011—2019年A股上市公司的樣本進(jìn)行實(shí)證分析，旨在探討數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)審計(jì)收費(fèi)的影響及其作用機(jī)制。實(shí)證結(jié)果表明會(huì)計(jì)師事務(wù)所的數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展會(huì)帶來(lái)審計(jì)收費(fèi)的提升，并通過(guò)審計(jì)師的努力進(jìn)行傳導(dǎo)。為了緩解地級(jí)市層面數(shù)字經(jīng)濟(jì)指標(biāo)帶來(lái)的內(nèi)生性問(wèn)題，筆者采用雙重差分法（DID）將中注協(xié)披露的信息化建設(shè)獎(jiǎng)勵(lì)作為數(shù)字經(jīng)濟(jì)政策。為了進(jìn)一步驗(yàn)證回歸結(jié)果的穩(wěn)健性，用騰訊數(shù)字經(jīng)濟(jì)指標(biāo)代替北大普惠數(shù)字金融指標(biāo)，并將數(shù)字經(jīng)濟(jì)指標(biāo)前滯一期，上述回歸結(jié)果依舊穩(wěn)健。本文研究發(fā)現(xiàn)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展不會(huì)顯著提高國(guó)際“四大”的審計(jì)收費(fèi)，但會(huì)顯著提升其他所的審計(jì)收費(fèi)；從國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所層面看，會(huì)計(jì)師事務(wù)所與企業(yè)不在同一城市審計(jì)收費(fèi)會(huì)更高。另外，數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展主要提高了非國(guó)有企業(yè)的審計(jì)收費(fèi)。

本文可能的研究貢獻(xiàn)主要包括以下三點(diǎn)：

首先，利用宏觀層面的數(shù)據(jù)豐富了審計(jì)收費(fèi)的研究。本文基于宏觀層面數(shù)據(jù)，即地級(jí)市層面的數(shù)字經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)替代會(huì)計(jì)師事務(wù)所的數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平檢驗(yàn)數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)審計(jì)收費(fèi)帶來(lái)的影響，而已有文獻(xiàn)大多從微觀角度，即會(huì)計(jì)師事務(wù)所層面的因素對(duì)審計(jì)工作的影響[ 12 ]，大多學(xué)者也是從事務(wù)所層面的數(shù)據(jù)進(jìn)行研究，并未從城市層面的數(shù)據(jù)研究城市數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)事務(wù)所審計(jì)的影響。

其次，豐富了會(huì)計(jì)師事務(wù)所層面數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)審計(jì)影響的研究。本文以會(huì)計(jì)師事務(wù)所的數(shù)字經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)，并控制企業(yè)所在城市的數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平，檢驗(yàn)二者對(duì)審計(jì)收費(fèi)和審計(jì)質(zhì)量的影響。目前不少關(guān)于數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展與審計(jì)的相關(guān)研究都說(shuō)明數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展會(huì)給審計(jì)工作帶來(lái)影響，且主要從企業(yè)層面展開(kāi)，比如企業(yè)數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平能夠提升公司治理水平[ 7 ]與創(chuàng)新效率[ 13 ]等，鮮有文章從會(huì)計(jì)師事務(wù)所層面研究數(shù)字經(jīng)濟(jì)帶來(lái)的影響。

最后，豐富了會(huì)計(jì)師事務(wù)所總所、分所審計(jì)收費(fèi)的研究。本文對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所異地總所分所進(jìn)行分組檢驗(yàn)，剔除了地理距離的干擾，得出相較于總所，分所的審計(jì)收費(fèi)提升更為明顯。雖然有學(xué)者[ 14 ]利用分所數(shù)據(jù)研究分所的審計(jì)收費(fèi)與審計(jì)質(zhì)量，發(fā)現(xiàn)總分所的審計(jì)收費(fèi)有一定差異，但還未有學(xué)者從數(shù)字經(jīng)濟(jì)角度研究會(huì)計(jì)師事務(wù)所總分所審計(jì)收費(fèi)的區(qū)別。

本文共六個(gè)部分，余文結(jié)構(gòu)如下：第二部分為文獻(xiàn)綜述與研究假設(shè)，第三部分為研究設(shè)計(jì)，第四部分為實(shí)證分析，第五部分為穩(wěn)健性檢驗(yàn)與進(jìn)一步分析，第六部分為研究結(jié)論與建議。

二、文獻(xiàn)綜述與研究假設(shè)

（一）文獻(xiàn)綜述

已有研究發(fā)現(xiàn)，大數(shù)據(jù)、云計(jì)算技術(shù)的產(chǎn)生和發(fā)展給審計(jì)行業(yè)帶來(lái)了巨大影響[ 3 ]，以區(qū)塊鏈技術(shù)為代表的分布式賬簿技術(shù)推動(dòng)審計(jì)行業(yè)向半自動(dòng)、自動(dòng)化階段演化[ 5 ]。Donald等[ 6 ]研究發(fā)現(xiàn)大數(shù)據(jù)環(huán)境中，審計(jì)行業(yè)有進(jìn)行更先進(jìn)的預(yù)測(cè)性和規(guī)范性分析的潛力，實(shí)施大數(shù)據(jù)、區(qū)塊鏈能提高上市公司財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的透明度。

審計(jì)收費(fèi)一直是審計(jì)方向?qū)W者們關(guān)注的重點(diǎn)。目前審計(jì)研究領(lǐng)域的一個(gè)普遍共識(shí)即審計(jì)理論和實(shí)踐落后于科技發(fā)展[ 15 ]，學(xué)者的研究方向大多集中于數(shù)字經(jīng)濟(jì)帶來(lái)的技術(shù)層面的影響，已有研究也大多關(guān)注數(shù)字經(jīng)濟(jì)帶來(lái)的數(shù)字技術(shù)如何影響審計(jì)行為及產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)后果。通過(guò)文獻(xiàn)梳理，筆者將關(guān)于數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)審計(jì)影響的研究分為企業(yè)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所兩個(gè)層面。

從企業(yè)層面來(lái)看，由于企業(yè)數(shù)字經(jīng)濟(jì)化水平的提升，企業(yè)財(cái)務(wù)透明度會(huì)有一定程度的提升[ 6 ]，數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來(lái)的信息快速傳播也為企業(yè)提供了更多有價(jià)值的信息[ 16 ]。相應(yīng)的，企業(yè)采用業(yè)財(cái)融合技術(shù)可以通過(guò)減少審計(jì)師的努力進(jìn)而降低審計(jì)收費(fèi)[ 17 ]。也有學(xué)者研究發(fā)現(xiàn)，相對(duì)于傳統(tǒng)經(jīng)營(yíng)模式，數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來(lái)了互聯(lián)網(wǎng)或互聯(lián)網(wǎng)相關(guān)技術(shù)，這些技術(shù)的應(yīng)用猶如一把雙刃劍，在幫助企業(yè)處理相關(guān)業(yè)務(wù)更為高效的同時(shí)，如果企業(yè)對(duì)應(yīng)的內(nèi)控機(jī)制不夠健全，則可能會(huì)使企業(yè)經(jīng)營(yíng)面臨更高的風(fēng)險(xiǎn)；企業(yè)利用大數(shù)據(jù)、區(qū)塊鏈等信息技術(shù)會(huì)提升審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，給審計(jì)工作帶來(lái)更多的會(huì)計(jì)錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，而為了應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)師會(huì)增加相應(yīng)的審計(jì)程序，提高審計(jì)收費(fèi)[ 9 ]。

從會(huì)計(jì)師事務(wù)所層面來(lái)看，區(qū)域數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，會(huì)帶動(dòng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展，進(jìn)而給會(huì)計(jì)師事務(wù)所帶來(lái)更多有價(jià)值的信息，加快獲取信息的速度[ 3 ]，有助于審計(jì)人員更好地進(jìn)行審計(jì)工作。人工智能技術(shù)將審計(jì)人員從繁重重復(fù)的工作中解放出來(lái)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所利用人工智能技術(shù)可以提高審計(jì)效率，促進(jìn)審計(jì)質(zhì)量提升，且對(duì)本土事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量的提升效果明顯高于國(guó)際四大事務(wù)所[ 12 ]。但是，數(shù)字技術(shù)的有效應(yīng)用也需要匹配相應(yīng)的審計(jì)師業(yè)務(wù)能力，這是因?yàn)楝F(xiàn)有的數(shù)字技術(shù)只能對(duì)一些重復(fù)繁瑣的工作起作用，對(duì)需要審計(jì)人員專(zhuān)業(yè)思考和判斷的工作則起不到替代作用。Hutton等[ 18 ]發(fā)現(xiàn)缺少I(mǎi)T知識(shí)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師在評(píng)價(jià)具有IT基礎(chǔ)的控制環(huán)境有效性時(shí)存在局限，會(huì)影響審計(jì)人員專(zhuān)業(yè)的審計(jì)判斷，進(jìn)而可能降低審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量。

通過(guò)上述文獻(xiàn)梳理可以發(fā)現(xiàn)，目前關(guān)于數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)審計(jì)工作帶來(lái)的影響究竟是積極的還是消極的尚不確定，且以往研究多從企業(yè)層面或技術(shù)層面探討對(duì)審計(jì)工作的影響，直接研究會(huì)計(jì)師事務(wù)所層面的數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)審計(jì)影響的文獻(xiàn)較少。另外，數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)城市發(fā)展帶來(lái)一定影響，也給事務(wù)所的內(nèi)部建設(shè)和審計(jì)工作帶來(lái)一定影響，從會(huì)計(jì)師事務(wù)所層面研究數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展，補(bǔ)充了以往研究中未涉及的城市數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)事務(wù)所的影響，能進(jìn)一步得出數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)審計(jì)收費(fèi)帶來(lái)影響的實(shí)質(zhì)性證據(jù)。

（二）研究假設(shè)

基于審計(jì)收費(fèi)模型，審計(jì)收費(fèi)取決于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)師的努力程度。從審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)角度，審計(jì)收費(fèi)反映了審計(jì)師對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估；從審計(jì)師努力角度，信息收集過(guò)程中審計(jì)師付出努力的減少可以降低審計(jì)收費(fèi)。數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展可以從審計(jì)師努力程度和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)兩個(gè)方面對(duì)審計(jì)收費(fèi)產(chǎn)生影響，因而導(dǎo)致會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)審計(jì)收費(fèi)的影響可能存在兩個(gè)方面。

一方面，數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來(lái)的大數(shù)據(jù)和信息技術(shù)，對(duì)傳統(tǒng)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)提供了低成本、可視化、多維度的注解，降低了信息使用者之間的信息不對(duì)稱(chēng)程度，且相關(guān)技術(shù)的使用提高了企業(yè)的財(cái)務(wù)透明度。已有研究發(fā)現(xiàn)企業(yè)信息技術(shù)的應(yīng)用對(duì)組織效率具有積極影響（Betty等，1997），并且這種正向影響是通過(guò)多種途徑實(shí)現(xiàn)的，包括改善業(yè)務(wù)流程和傳播速度、改善分工協(xié)調(diào)和促進(jìn)團(tuán)隊(duì)溝通共享以及提高個(gè)人工作效率等。對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言，自身數(shù)字經(jīng)濟(jì)的提升會(huì)給審計(jì)工作帶來(lái)便利，審計(jì)師可以通過(guò)大數(shù)據(jù)進(jìn)行分析、搜集審計(jì)證據(jù)[ 10 ]，提升工作效率，進(jìn)而降低審計(jì)收費(fèi)。

另一方面，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理論認(rèn)為，為了降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)師應(yīng)著重對(duì)有重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的領(lǐng)域進(jìn)行檢查，通過(guò)降低檢查風(fēng)險(xiǎn)的方式減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)[ 4 ]。在數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展背景下，信息數(shù)據(jù)呈爆炸式增長(zhǎng)，企業(yè)日常運(yùn)行和管理中涉及的數(shù)據(jù)更具深度和廣度，因此企業(yè)所面臨的風(fēng)險(xiǎn)在不斷加大。數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展很大程度上改變了企業(yè)內(nèi)部和外部的運(yùn)行環(huán)境，導(dǎo)致企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)壓力加劇，為了跟上數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)內(nèi)部管理和控制會(huì)做出一定的調(diào)整，內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié)增多，給了企業(yè)一定的財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊和盈余操縱的機(jī)會(huì)；而企業(yè)利用數(shù)字經(jīng)濟(jì)帶來(lái)的便利進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊和盈余操縱的行為使審計(jì)師的工作更加困難，提供報(bào)表鑒證服務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)隨之升高。由于會(huì)計(jì)師事務(wù)所信息化建設(shè)還處于初級(jí)階段，審計(jì)人員對(duì)相關(guān)知識(shí)技能還不夠熟練，事務(wù)所需要加強(qiáng)培訓(xùn)，且審計(jì)人員為了應(yīng)對(duì)所面臨的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，也需要做出更多的審計(jì)程序并付出更多的成本，因此審計(jì)收費(fèi)相應(yīng)提升。

基于上述分析，本文提出競(jìng)爭(zhēng)性假設(shè)Ha和Hb。

Ha：會(huì)計(jì)師事務(wù)所的數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平與審計(jì)收費(fèi)正相關(guān)。

Hb：會(huì)計(jì)師事務(wù)所的數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平與審計(jì)收費(fèi)負(fù)相關(guān)。

三、研究設(shè)計(jì)

（一）數(shù)據(jù)來(lái)源

本文以我國(guó)2011—2019年的A股上市公司為研究樣本①，并對(duì)樣本數(shù)據(jù)做了以下處理：（1）剔除處于ST或PT狀態(tài)的公司；（2）剔除所有金融類(lèi)公司；（3）剔除相關(guān)變量數(shù)據(jù)缺失的公司。企業(yè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)來(lái)源于CSMAR數(shù)據(jù)庫(kù)，城市數(shù)字經(jīng)濟(jì)指數(shù)來(lái)自北京大學(xué)數(shù)字金融研究中心發(fā)布的《北京大學(xué)數(shù)字普惠金融指數(shù)（第三期，2011—2020年）》。由于會(huì)計(jì)師事務(wù)所分所較多，且處于不同的城市，數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平有一定差距，因此本文手工收集會(huì)計(jì)師事務(wù)所所在地地級(jí)城市數(shù)據(jù)，以便于區(qū)分會(huì)計(jì)師事務(wù)所總所所在地和分所所在地。為了避免極端數(shù)值對(duì)研究結(jié)果的影響，本文對(duì)獲得的16 625個(gè)樣本觀測(cè)值中的所有連續(xù)變量進(jìn)行了上下1%的Winsor縮尾處理，對(duì)本文涉及的所有回歸進(jìn)行了公司層面的群聚調(diào)整，借助統(tǒng)計(jì)軟件Stata16完成數(shù)據(jù)處理與分析工作。

（二）變量度量和模型設(shè)置

1.被解釋變量：審計(jì)收費(fèi)

審計(jì)收費(fèi)（LAF）作為被解釋變量，采用當(dāng)年財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)收費(fèi)的自然對(duì)數(shù)進(jìn)行衡量。

2.解釋變量：數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平

數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展首先會(huì)利用自身的信息技術(shù)屬性，在社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中產(chǎn)生直接影響效用，信息化技術(shù)工具替代重復(fù)性人工勞動(dòng)、改造業(yè)務(wù)流程、推動(dòng)模式創(chuàng)新[ 8 ]，繼而數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的邏輯與行為模式帶來(lái)改變，最終引發(fā)組織經(jīng)濟(jì)行為與經(jīng)濟(jì)信息的監(jiān)督管理及功能產(chǎn)生變動(dòng)，因而宏觀層面數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展會(huì)帶來(lái)微觀組織數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。本文借鑒杜傳忠等[ 19 ]的研究，采用北京大學(xué)數(shù)字金融研究中心發(fā)布的2011—2020年數(shù)字經(jīng)濟(jì)指數(shù)來(lái)衡量城市數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平，并作為會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平的指標(biāo)。由于規(guī)模較大的會(huì)計(jì)師事務(wù)所在全國(guó)各地均有分所，上市公司會(huì)選擇總所或者分所來(lái)審計(jì)，而分所和總所的數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平有很大差異，因此本文會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)應(yīng)的數(shù)字經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)區(qū)分總所和分所所在城市。為方便觀察及研究，本文采用數(shù)字經(jīng)濟(jì)總指數(shù)的自然對(duì)數(shù)作為解釋變量（Sdige）。

3.控制變量

借鑒以往研究成果，為了控制上市公司個(gè)體特征、行業(yè)和年度等因素的影響，本文選擇企業(yè)規(guī)模（Size）、會(huì)計(jì)師事務(wù)所是否國(guó)際“四大”（Big4）、資產(chǎn)負(fù)債率（Leve）、資產(chǎn)收益率（Roa）、產(chǎn)權(quán)比率（Cqbl）、是否虧損（Loss）、是否更換審計(jì)師（ischangecpa）、是否兩個(gè)股市以上發(fā)行（Exchange）、第一大股東持股比例（t1）、企業(yè)復(fù)雜度（Complex）、市值（lnmv1）、是否總所（Zs）、企業(yè)所在地?cái)?shù)字經(jīng)濟(jì)水平（Qdige）、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平（GDP）、人口規(guī)模（Pop2）為本文的控制變量，并引入年度（Year）、行業(yè)（Industry）和城市（City）三個(gè)虛擬變量。

各主要變量的定義及說(shuō)明如表1所示。

4.模型設(shè)置

為了檢驗(yàn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所所在地?cái)?shù)字經(jīng)濟(jì)水平與審計(jì)收費(fèi)之間的關(guān)系，本文建立了實(shí)證模型（1）。其中，Controls為對(duì)應(yīng)的控制變量。

四、實(shí)證分析

（一）描述性統(tǒng)計(jì)

表2列示了變量的描述性統(tǒng)計(jì)結(jié)果?？芍?，審計(jì)收費(fèi)（LAF）的均值為13.820，標(biāo)準(zhǔn)差為0.722，與杜勇等（2019）文獻(xiàn)基本一致；數(shù)字經(jīng)濟(jì)度量指標(biāo)（Sdige）的均值為5.401，表明事務(wù)所所在地總體數(shù)字經(jīng)濟(jì)指數(shù)較高，而上市公司所在地?cái)?shù)字經(jīng)濟(jì)指標(biāo)（Qdige）均值為5.303，比會(huì)計(jì)師事務(wù)所所在地?cái)?shù)字經(jīng)濟(jì)指數(shù)略低，原因可能是會(huì)計(jì)師事務(wù)所由于客戶(hù)資源等更傾向于將辦公地點(diǎn)建立在數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展相對(duì)較好的地區(qū)。

（二）基準(zhǔn)回歸結(jié)果

為了研究會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平對(duì)審計(jì)收費(fèi)的影響，對(duì)模型（1）進(jìn)行了多元回歸檢驗(yàn)，結(jié)果如表3所示。表3列（1）未添加任何控制變量，數(shù)字經(jīng)濟(jì)與審計(jì)收費(fèi)在1%的水平上顯著正相關(guān)；列（2）中加入了控制變量，并控制年度（Year）和行業(yè)（Industry），回歸結(jié)果顯著性沒(méi)有發(fā)生變化；由于樣本企業(yè)所在城市之間數(shù)字經(jīng)濟(jì)差異較大，因此在列（3）中進(jìn)一步加入地級(jí)市（City）的控制變量，回歸結(jié)果并無(wú)明顯變化。上述回歸結(jié)果表明在控制其他變量后，會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平的提升能顯著帶來(lái)審計(jì)收費(fèi)的提升，Ha得到了驗(yàn)證。

（三）機(jī)制分析

參考以往研究，筆者采用Sobel（1982）的方法檢驗(yàn)審計(jì)師努力的中介效應(yīng)。第一步驗(yàn)證會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平對(duì)審計(jì)師努力的影響，第二步驗(yàn)證審計(jì)師努力對(duì)審計(jì)收費(fèi)的影響。構(gòu)建模型（2）和模型（3）依次對(duì)Sobel的方法進(jìn)行檢驗(yàn)。

lninitiallag為審計(jì)報(bào)告時(shí)滯，即審計(jì)報(bào)告出具日期與12月31日間隔天數(shù)的自然對(duì)數(shù)。審計(jì)報(bào)告時(shí)滯是審計(jì)師時(shí)間投入的反映，審計(jì)師越努力，即審計(jì)師時(shí)間投入越長(zhǎng)，審計(jì)時(shí)滯越大。模型（2）和模型（3）中的控制變量與模型（1）中的控制變量保持一致，回歸結(jié)果見(jiàn)表4。數(shù)字經(jīng)濟(jì)與審計(jì)師努力在10%的水平上顯著正相關(guān)，審計(jì)師努力與審計(jì)收費(fèi)在1%的水平上顯著正相關(guān)，表明審計(jì)師努力是會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)字經(jīng)濟(jì)提升審計(jì)收費(fèi)的影響機(jī)制。會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平提升后，提高了審計(jì)師需要付出的努力，進(jìn)而提高了審計(jì)收費(fèi)。

（四）內(nèi)生性問(wèn)題的處理

為了進(jìn)一步緩解數(shù)字經(jīng)濟(jì)指標(biāo)選擇帶來(lái)的內(nèi)生性問(wèn)題，本文選取中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)依據(jù)《會(huì)計(jì)師事務(wù)所信息化建設(shè)獎(jiǎng)勵(lì)辦法》披露的“獎(jiǎng)勵(lì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所”作為數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展較好的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，并將這次信息化建設(shè)獎(jiǎng)勵(lì)作為政策，利用雙重差分法（DID）評(píng)估會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)審計(jì)收費(fèi)的影響。本文研究會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平對(duì)審計(jì)收費(fèi)的影響主要基于2014—2015年進(jìn)入獎(jiǎng)勵(lì)名單的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，并將這些會(huì)計(jì)師事務(wù)所定義為實(shí)驗(yàn)組，獎(jiǎng)勵(lì)名單之外的定義為控制組。為了保證雙重差分法結(jié)果的準(zhǔn)確性，對(duì)樣本數(shù)據(jù)進(jìn)行以下處理：一是中注協(xié)披露的信息化建設(shè)獎(jiǎng)勵(lì)持續(xù)三年，但由于2016年獎(jiǎng)勵(lì)名單內(nèi)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所匹配的樣本量過(guò)小，為了保證估計(jì)結(jié)果的準(zhǔn)確性，剔除2016年進(jìn)入信息化建設(shè)獎(jiǎng)勵(lì)名單的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，將2014—2015年獎(jiǎng)勵(lì)名單內(nèi)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行回歸；二是為了保證政策前后時(shí)間長(zhǎng)度一致，將樣本區(qū)間設(shè)置為2011—2017年。根據(jù)DID模型設(shè)立的基本步驟，構(gòu)建以下虛擬變量：（1）實(shí)驗(yàn)組和控制組，實(shí)驗(yàn)組為在獎(jiǎng)勵(lì)名單內(nèi)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，定義為1；控制組為獎(jiǎng)勵(lì)名單之外的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，定義為0。（2）政策時(shí)間虛擬變量，政策發(fā)生當(dāng)年及之后定義為1，政策發(fā)生之前定義為0。其余數(shù)據(jù)處理與主回歸保持一致。DID回歸模型設(shè)置如下：

筆者依據(jù)模型（4）進(jìn)行回歸，表5列（1）為模型（4）的回歸結(jié)果。結(jié)果表明，政策與審計(jì)收費(fèi)（DID）在5%的水平上顯著正相關(guān)，表明數(shù)字經(jīng)濟(jì)政策對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)收費(fèi)產(chǎn)生了顯著的正向影響。

以上雙重差分法的結(jié)果保證滿(mǎn)足無(wú)偏性的一個(gè)條件是實(shí)驗(yàn)組和控制組要符合平行趨勢(shì)假設(shè)，即假設(shè)處理組未受政策干預(yù)時(shí)的變化趨勢(shì)與對(duì)照組保持一致[ 20 ]。因此本文在進(jìn)行雙重差分法時(shí)依據(jù)模型（5）預(yù)先做了平行趨勢(shì)檢驗(yàn)以避免上述干擾，結(jié)果如表5列（2）所示。可見(jiàn)政策發(fā)生前的系數(shù)（d_4、d_3、d_2、d_1）均不顯著，表明審計(jì)收費(fèi)在數(shù)字經(jīng)濟(jì)政策發(fā)生之前沒(méi)有顯著變化，從政策開(kāi)始當(dāng)年及之后（Current、d1、d2、d3）的系數(shù)大多顯著為正，與預(yù)期一致，上述雙重差分法的結(jié)果也依賴(lài)于這個(gè)假設(shè)。

為了識(shí)別數(shù)字經(jīng)濟(jì)政策時(shí)點(diǎn)對(duì)審計(jì)收費(fèi)帶來(lái)的影響會(huì)不會(huì)隨著時(shí)間的變化而變化，本文通過(guò)改變回歸區(qū)間識(shí)別政策對(duì)時(shí)間變化的敏感性。具體做法為以2014年為時(shí)間節(jié)點(diǎn)，前后各選取1年、2年、3年的樣本進(jìn)行回歸，若回歸結(jié)果的系數(shù)和顯著性沒(méi)有發(fā)生變化，說(shuō)明本文的結(jié)果是穩(wěn)健的[ 21 ]。表6結(jié)果表明通過(guò)改變回歸的時(shí)間區(qū)間，政策變化對(duì)審計(jì)收費(fèi)帶來(lái)的效應(yīng)依舊顯著為正，從而支持前文結(jié)論。

五、穩(wěn)健性檢驗(yàn)與進(jìn)一步分析

（一）穩(wěn)健性檢驗(yàn)

1.替換關(guān)鍵變量

單一采用北大普惠金融指數(shù)作為數(shù)字經(jīng)濟(jì)的替代變量，可能導(dǎo)致測(cè)量的數(shù)字經(jīng)濟(jì)與實(shí)際數(shù)字經(jīng)濟(jì)存在一定偏差，下面采用騰訊研究院發(fā)布的2016—2019年②數(shù)字經(jīng)濟(jì)指數(shù)（swsTXDige）來(lái)衡量城市數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平[ 19 ]，對(duì)回歸結(jié)果進(jìn)一步驗(yàn)證。由于數(shù)據(jù)獲取的限制，樣本量有較多減少?；貧w結(jié)果如表7列（1）、列（2）所示，可見(jiàn)審計(jì)收費(fèi)（LAF）與基準(zhǔn)回歸保持一致，進(jìn)一步說(shuō)明替換數(shù)字經(jīng)濟(jì)的衡量指標(biāo)并不會(huì)改變本文結(jié)論。

2.數(shù)字經(jīng)濟(jì)前滯一期

為了進(jìn)一步緩解內(nèi)生性問(wèn)題，本文借鑒張永珅等（2021）的研究，將數(shù)字經(jīng)濟(jì)提前一期進(jìn)行回歸，得到lnsws1變量，回歸結(jié)果如表7列（3）、列（4）所示，表明數(shù)字經(jīng)濟(jì)前滯一期結(jié)果依然支持原假設(shè)。

3.剔除部分樣本

考慮到直轄市、省會(huì)城市、副省級(jí)城市與其他地級(jí)市之間存在較大的特征差異，為了緩解企業(yè)地理位置對(duì)研究結(jié)論可能造成的噪音，本文將位于直轄市的企業(yè)從樣本中剔除，重新進(jìn)行回歸，結(jié)果如表7列（5）所示，可見(jiàn)數(shù)字金融指數(shù)（Sdige）系數(shù)依舊在1%的水平上顯著為正。

（二）進(jìn)一步分析

1.會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模的影響

現(xiàn)有文獻(xiàn)表明，國(guó)際“四大”較早應(yīng)用數(shù)字經(jīng)濟(jì)中的相關(guān)技術(shù)進(jìn)行審計(jì)[ 5 ]。與國(guó)內(nèi)本土?xí)?jì)師事務(wù)所相比，國(guó)際“四大”在20世紀(jì)90年代便開(kāi)始進(jìn)行信息化建設(shè)，近年來(lái)更是投入了大量資金、資源研發(fā)大數(shù)據(jù)等信息技術(shù)及審計(jì)技術(shù)，因此相對(duì)于其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言，國(guó)際“四大”能較好地適應(yīng)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來(lái)的大數(shù)據(jù)審計(jì)和信息化大趨勢(shì)。另外國(guó)際“四大”會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的利用程度遠(yuǎn)比國(guó)內(nèi)本土?xí)?jì)師事務(wù)所高，相關(guān)技術(shù)應(yīng)用更加成熟，使得數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)事務(wù)所的審計(jì)收費(fèi)帶來(lái)一定的降低效果。而本土所對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)運(yùn)用較晚，審計(jì)師以及事務(wù)所對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)帶來(lái)的一系列技術(shù)及應(yīng)對(duì)還不是非常熟練，相關(guān)成本會(huì)有一定提升。本文將上述模型按照是否國(guó)際“四大”進(jìn)行分組，分別進(jìn)行多元回歸，結(jié)果如表8所示。

表8列（1）為國(guó)際“四大”樣本，會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平與審計(jì)收費(fèi)（LAF）負(fù)相關(guān)但不顯著；列（2）為非國(guó)際“四大”樣本，會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平與審計(jì)收費(fèi)（LAF）在1%的水平上顯著正相關(guān)。這是由于國(guó)際“四大”會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)應(yīng)用更早，對(duì)大數(shù)據(jù)、信息技術(shù)等的應(yīng)用為審計(jì)收費(fèi)帶來(lái)一定降低效果，非國(guó)際“四大”應(yīng)對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)帶來(lái)的影響較晚，數(shù)字經(jīng)濟(jì)的作用在事務(wù)所中才顯現(xiàn)，因此會(huì)帶來(lái)審計(jì)收費(fèi)的增加。

2.產(chǎn)權(quán)性質(zhì)的影響

在我國(guó)，多元化的產(chǎn)權(quán)主體并存，國(guó)有企業(yè)與政府關(guān)系較為密切，能享受到一些政策待遇，降低了國(guó)有企業(yè)面臨的法律風(fēng)險(xiǎn)，無(wú)論是投資者還是審計(jì)師，都會(huì)預(yù)期國(guó)有企業(yè)即使涉及訴訟，政府進(jìn)行干預(yù)的可能性也大，進(jìn)而降低企業(yè)遭受的損失。此外，國(guó)有企業(yè)和非國(guó)有企業(yè)所享有的資源和內(nèi)部治理機(jī)制存在顯著差異[ 22 ]，導(dǎo)致數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展給企業(yè)帶來(lái)一定差異，對(duì)審計(jì)收費(fèi)和審計(jì)質(zhì)量帶來(lái)的影響也就不同。國(guó)有企業(yè)作為政府職能的延伸，是政府實(shí)現(xiàn)特定經(jīng)濟(jì)目標(biāo)的重要支撐，企業(yè)數(shù)字經(jīng)濟(jì)化是國(guó)家重要的發(fā)展戰(zhàn)略，國(guó)家對(duì)其支持力度更大，國(guó)有企業(yè)的數(shù)字經(jīng)濟(jì)應(yīng)用更早。由于國(guó)有企業(yè)在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中的重要性，國(guó)家對(duì)國(guó)有企業(yè)監(jiān)管較為嚴(yán)格，因而國(guó)有企業(yè)與非國(guó)有企業(yè)的審計(jì)收費(fèi)會(huì)有一定的差異。本文將樣本按照實(shí)際控制人性質(zhì)分為國(guó)有企業(yè)和非國(guó)有企業(yè)兩組，分別進(jìn)行上述模型的多元回歸，結(jié)果如表8列（3）、列（4）所示。列（3）為國(guó)企樣本，會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)字經(jīng)濟(jì)指數(shù)與審計(jì)收費(fèi)（LAF）不顯著；列（4）為非國(guó)企樣本，會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平與審計(jì)收費(fèi)（LAF）在1%的水平上顯著正相關(guān)。上述結(jié)果說(shuō)明在國(guó)有企業(yè)對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)應(yīng)用更早的情況下，相對(duì)于非國(guó)有企業(yè)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)字經(jīng)濟(jì)帶來(lái)的效果有一定削弱。

3.異地總所、分所的影響

從總分所角度看，根據(jù)我國(guó)設(shè)立會(huì)計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)管政策，設(shè)立事務(wù)所總所和事務(wù)所分所的標(biāo)準(zhǔn)差異較大，總所具有更多的專(zhuān)業(yè)人才和更多的客戶(hù)，而分所的人數(shù)和客戶(hù)有限，專(zhuān)業(yè)能力和獨(dú)立性相對(duì)較低。根據(jù)Tapscott[ 23 ]的觀點(diǎn)，總所具有更強(qiáng)的壟斷實(shí)力，并且提供了異質(zhì)性產(chǎn)品，因此收取了更高的審計(jì)費(fèi)用。從總分所角度來(lái)看，雖然兩者共享同一品牌，但是分所機(jī)構(gòu)簡(jiǎn)單、人員較少、營(yíng)運(yùn)管理費(fèi)用更低，具有成本優(yōu)勢(shì)。從數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展角度來(lái)看，國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)用相關(guān)數(shù)字技術(shù)首先是在總所，隨后逐步應(yīng)用到分所，因此數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)審計(jì)收費(fèi)的提升主要體現(xiàn)在分所層面。

審計(jì)師與客戶(hù)公司之間存在信息不對(duì)稱(chēng)，為出具公允的審計(jì)意見(jiàn)，需要從各處搜集充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)?？蛻?hù)是重要的利益相關(guān)者，是審計(jì)師獲取審計(jì)證據(jù)的關(guān)鍵來(lái)源，但由于地理距離增加使得客戶(hù)與公司之間信息不對(duì)稱(chēng)程度加劇，客戶(hù)對(duì)公司的了解十分有限，審計(jì)師從客戶(hù)處難以獲取足夠的信息，加劇了審計(jì)師與公司之間的信息不對(duì)稱(chēng)。此外，地理距離帶來(lái)更高的溝通成本，使得審計(jì)師難以去客戶(hù)實(shí)地進(jìn)行調(diào)查，獲取審計(jì)信息、審計(jì)證據(jù)的成本增加，審計(jì)收費(fèi)也可能增加。為了避免地理距離對(duì)結(jié)果的干擾，本文區(qū)分本地總分所、異地總分所進(jìn)行回歸。表9列（1）、列（2）的結(jié)果表明，由于地理距離的原因，企業(yè)與事務(wù)所處于同一城市，數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)審計(jì)收費(fèi)無(wú)顯著影響；列（3）、列（4）表明當(dāng)企業(yè)與事務(wù)所處于異地時(shí)，事務(wù)所數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平的回歸系數(shù)顯著為正，而異地總所不顯著。表9結(jié)果表明在排除地理位置干擾后，會(huì)計(jì)師事務(wù)所分所的信息化建設(shè)水平不如總所，會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)字經(jīng)濟(jì)的提升，會(huì)帶來(lái)分所審計(jì)收費(fèi)的提升。

4.數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響

已有文獻(xiàn)研究發(fā)現(xiàn)，計(jì)算錯(cuò)誤等人為失誤是導(dǎo)致錯(cuò)誤陳述的原因之一（Bell等，1998），標(biāo)準(zhǔn)化的審計(jì)軟件有助于降低審計(jì)師在常規(guī)審計(jì)任務(wù)中出現(xiàn)的計(jì)算錯(cuò)誤等人為失誤的可能性，進(jìn)而降低錯(cuò)誤陳述的概率。借助標(biāo)準(zhǔn)化的審計(jì)軟件、知識(shí)共享系統(tǒng)、行業(yè)數(shù)據(jù)庫(kù)和技術(shù)咨詢(xún)等，審計(jì)師可以提升對(duì)大量財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)信息的收集與處理能力，擴(kuò)大審計(jì)抽樣范圍，克服審計(jì)師知識(shí)儲(chǔ)備和信息技術(shù)專(zhuān)業(yè)能力不足等，從而降低審計(jì)師執(zhí)業(yè)判斷偏誤的可能性，使審計(jì)師能夠更容易識(shí)別客戶(hù)盈余操縱甚至財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊的行為和動(dòng)機(jī)，進(jìn)而提高客戶(hù)的盈余質(zhì)量，審計(jì)質(zhì)量也得到提升。此外，計(jì)算機(jī)輔助工具及智能審計(jì)工具的出現(xiàn)能夠?qū)徲?jì)人員從耗時(shí)長(zhǎng)、機(jī)械化程度高的工作中解放出來(lái)，很大程度上提高了審計(jì)人員的工作效率，使審計(jì)人員將更多精力專(zhuān)注于識(shí)別客戶(hù)財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊和盈余操縱的動(dòng)機(jī)及行為，從而提高客戶(hù)的盈余質(zhì)量。

另外，數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展對(duì)審計(jì)環(huán)境帶來(lái)的影響要早于對(duì)事務(wù)所的影響，會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展給審計(jì)人員帶來(lái)挑戰(zhàn)。在數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代信息平臺(tái)運(yùn)用廣泛，但由于信息系統(tǒng)軟硬件平臺(tái)的異構(gòu)性以及可能的人為隱瞞、造假等，數(shù)據(jù)質(zhì)量影響審計(jì)分析結(jié)果的準(zhǔn)確性，降低了分析效率，給審計(jì)工作帶來(lái)一定障礙，增加了審計(jì)工作難度。傳統(tǒng)審計(jì)環(huán)境下以手工審計(jì)作業(yè)為主，審計(jì)人員僅需財(cái)務(wù)和業(yè)務(wù)相關(guān)知識(shí)即可開(kāi)展審計(jì)工作，而在信息技術(shù)廣泛應(yīng)用的新環(huán)境下，事務(wù)所的審計(jì)人員還需要掌握一定的信息技術(shù)知識(shí)和技能才能完成對(duì)被審計(jì)單位的審計(jì)核查，由此增加了審計(jì)工作難度，會(huì)在一定程度上對(duì)審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生負(fù)面影響。

借鑒趙艷秉等[ 24 ]的研究，本文采用會(huì)計(jì)錯(cuò)報(bào)（MISS）③檢驗(yàn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所所在地?cái)?shù)字經(jīng)濟(jì)水平與審計(jì)質(zhì)量之間的關(guān)系，建立模型（6）進(jìn)行檢驗(yàn)。

由表10可知，數(shù)字經(jīng)濟(jì)的回歸系數(shù)顯著為負(fù)，即會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平正向影響審計(jì)質(zhì)量，支持本文假設(shè)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展會(huì)帶來(lái)審計(jì)質(zhì)量的提升，也給事務(wù)所帶來(lái)了更好的信息技術(shù)，使審計(jì)人員在工作中更加細(xì)致精確，提高了審計(jì)人員的工作效率，并將他們從重復(fù)的工作中解放出來(lái)，因而審計(jì)質(zhì)量得到提升。

六、研究結(jié)論與建議

從理論上來(lái)說(shuō)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展會(huì)從兩個(gè)方面影響審計(jì)收費(fèi)。一方面，由于國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的相關(guān)技術(shù)還處于初級(jí)建設(shè)發(fā)展階段，審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)技術(shù)不夠成熟，因而給會(huì)計(jì)師事務(wù)所帶來(lái)一系列風(fēng)險(xiǎn)，也在一定程度上加大了審計(jì)成本。相應(yīng)的，企業(yè)由于數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展而內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)加大，會(huì)增加審計(jì)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，導(dǎo)致審計(jì)費(fèi)用提高。另一方面，會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來(lái)的審計(jì)技術(shù)會(huì)解放繁瑣的工作業(yè)務(wù)，減少審計(jì)時(shí)間，上市公司利用相關(guān)技術(shù)可以為事務(wù)所提供多層次多維度的安全、難以篡改的數(shù)據(jù)資料，這些能幫助會(huì)計(jì)師事務(wù)所降低審計(jì)收費(fèi)。

本文主要研究了會(huì)計(jì)師事務(wù)所所在地的數(shù)字經(jīng)濟(jì)水平對(duì)審計(jì)收費(fèi)帶來(lái)的影響，進(jìn)一步探討了會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模、企業(yè)產(chǎn)權(quán)性質(zhì)在其中的調(diào)節(jié)作用，并研究了數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響作用。本文發(fā)現(xiàn)，數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展下的會(huì)計(jì)師事務(wù)所在一定程度上提升了審計(jì)收費(fèi)。通過(guò)一系列內(nèi)生性以及穩(wěn)健性方法驗(yàn)證了該結(jié)論。

本文的研究結(jié)論對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所如何應(yīng)對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展有一定的實(shí)踐意義。會(huì)計(jì)師事務(wù)所要積極響應(yīng)政府號(hào)召，順應(yīng)城市數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展，進(jìn)行信息化建設(shè)。本文的結(jié)果表明國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的數(shù)字經(jīng)濟(jì)化建設(shè)還需要進(jìn)一步提升。審計(jì)技術(shù)作為我國(guó)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的重要組成部分，相應(yīng)的應(yīng)用與技術(shù)已進(jìn)入高速發(fā)展階段，會(huì)計(jì)師事務(wù)所利用數(shù)字經(jīng)濟(jì)帶來(lái)的審計(jì)信息化技術(shù)，為審計(jì)工作提供了很大便利。然而，數(shù)字經(jīng)濟(jì)帶來(lái)的審計(jì)技術(shù)也存在一定風(fēng)險(xiǎn)。技術(shù)的高速發(fā)展與應(yīng)用提高了識(shí)別錯(cuò)誤信息的門(mén)檻，信息使用的風(fēng)險(xiǎn)隨之提高。在這種大環(huán)境下審計(jì)行業(yè)要重視技術(shù)制度創(chuàng)新與人才培養(yǎng)，主動(dòng)適應(yīng)技術(shù)沖擊下的行業(yè)演化。國(guó)內(nèi)事務(wù)所在合并過(guò)程中要不斷強(qiáng)化業(yè)務(wù)能力與風(fēng)險(xiǎn)控制能力，尤其要強(qiáng)化大數(shù)據(jù)、區(qū)塊鏈等信息技術(shù)的研發(fā)與投入，以更好地順應(yīng)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的時(shí)代潮流，避免出現(xiàn)大而不強(qiáng)的現(xiàn)象。

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