謝譜秀

摘 要：“費(fèi)用”是政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)五要素之一。新制度對(duì)費(fèi)用科目雖有規(guī)定，但因高校職能的多樣性、業(yè)務(wù)的交叉性，在實(shí)務(wù)操作中準(zhǔn)確分類費(fèi)用有困難。準(zhǔn)確分類費(fèi)用是成本核算、績(jī)效管理等的前提。新制度規(guī)定按照各類活動(dòng)來(lái)分辨屬于何種費(fèi)用。因此，在活動(dòng)與費(fèi)用之間增加一個(gè)中間更容易識(shí)別的橋梁即項(xiàng)目，并對(duì)幾種特殊的費(fèi)用做了一定的思考。

關(guān)鍵詞：新政府會(huì)計(jì)制度;高校;費(fèi)用科目

中圖分類號(hào)：F233? ? ? 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A? ? ? 文章編號(hào)：1673-291X（2021）02-0134-03

2019年1月1日高校開(kāi)始實(shí)行新政府會(huì)計(jì)制度?！百M(fèi)用”是政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)五要素之一。

一、政府會(huì)計(jì)制度對(duì)費(fèi)用科目的規(guī)定

在政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則中對(duì)費(fèi)用的定義：“費(fèi)用是報(bào)告期內(nèi)導(dǎo)致政府會(huì)計(jì)主體凈資產(chǎn)減少的、含有服務(wù)潛力或者經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)濟(jì)資源的流出?！?/p>

2017年10月24日財(cái)政部印發(fā)了《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》（財(cái)會(huì)[2017]25號(hào)），其中費(fèi)用分為業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用、單位管理費(fèi)用、經(jīng)營(yíng)費(fèi)用、資產(chǎn)處置費(fèi)用、上繳上級(jí)費(fèi)用、對(duì)附屬單位補(bǔ)助費(fèi)用、所得稅費(fèi)用和其他費(fèi)用。

《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》的補(bǔ)充規(guī)定中關(guān)于費(fèi)用的規(guī)定如下。

1.“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用”下設(shè)教育費(fèi)用和科研費(fèi)用，“教育費(fèi)用”核算高等學(xué)校開(kāi)展教學(xué)及其輔助活動(dòng)、學(xué)生事務(wù)等活動(dòng)所發(fā)生的，能夠直接計(jì)入或采用一定方法計(jì)算后計(jì)入的各項(xiàng)費(fèi)用?！翱蒲匈M(fèi)用”核算高等學(xué)校開(kāi)展科研及其輔助活動(dòng)所發(fā)生的，能夠直接計(jì)入或采用一定方法計(jì)算后計(jì)入的各項(xiàng)費(fèi)用。

2.“單位管理費(fèi)用”下設(shè)置“行政管理費(fèi)用”、“后勤保障費(fèi)用”、“離退休費(fèi)用”和“單位統(tǒng)一負(fù)擔(dān)的其他管理費(fèi)用”明細(xì)科目。“行政管理費(fèi)用”核算高等學(xué)校開(kāi)展單位的行政管理活動(dòng)所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用。“后勤保障費(fèi)用”核算高等學(xué)校統(tǒng)一負(fù)擔(dān)的開(kāi)展后勤保障活動(dòng)所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用。“離退休費(fèi)用”科目核算高等學(xué)校統(tǒng)一負(fù)擔(dān)的離退休人員工資、補(bǔ)助、活動(dòng)經(jīng)費(fèi)等各項(xiàng)費(fèi)用?！皢挝唤y(tǒng)一負(fù)擔(dān)的其他管理費(fèi)用”科目核算由高等學(xué)校統(tǒng)一負(fù)擔(dān)的除行政管理費(fèi)用、后勤保障費(fèi)用、離退休費(fèi)用之外的其他各項(xiàng)管理費(fèi)用，如工會(huì)經(jīng)費(fèi)、訴訟費(fèi)、中介費(fèi)等。

政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度解釋第1號(hào)第六條明確了“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用”和“單位管理費(fèi)用”科目的核算范圍。同時(shí)指出，事業(yè)單位應(yīng)按照《政府會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，結(jié)合本單位實(shí)際，確定本單位業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用和單位管理費(fèi)用劃分的具體會(huì)計(jì)政策。

根據(jù)以上文件規(guī)定，詳細(xì)列表如表1。

對(duì)于經(jīng)營(yíng)費(fèi)用、資產(chǎn)處置費(fèi)用、上繳上級(jí)費(fèi)用、對(duì)附屬單位補(bǔ)助費(fèi)用及所得稅費(fèi)用按照準(zhǔn)則解釋，在高校實(shí)務(wù)工作中能夠很好地區(qū)分。但是對(duì)于業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)及單位管理費(fèi)在實(shí)際工作中則不是那么清楚。

二、在實(shí)務(wù)操作中難以準(zhǔn)確歸類的原因

（一）高校職能的多樣性

一般認(rèn)為現(xiàn)代高等學(xué)校具有三種職能，即培養(yǎng)專門人才、發(fā)展科學(xué)知識(shí)、為社會(huì)服務(wù)。與之相對(duì)應(yīng)的工作是教學(xué)與教育、科學(xué)研究、多種形式的社會(huì)工作。高校是一個(gè)多投入、多產(chǎn)出的復(fù)雜系統(tǒng)，是一個(gè)集人才培養(yǎng)、科學(xué)研究等職能于一體的綜合系統(tǒng)，其教學(xué)、科研、學(xué)生管理、行政管理、后勤管理等活動(dòng)相互交叉、彼此融合。正因?yàn)榛顒?dòng)相互交叉、彼此融合，因此根據(jù)活動(dòng)來(lái)分清屬于何種費(fèi)用是有難度的。

（二）高校業(yè)務(wù)活動(dòng)的交叉性

如教學(xué)活動(dòng)與科研活動(dòng)，二者之間相互交叉、你中有我、我中有你。高校研究生做實(shí)驗(yàn)，既可以說(shuō)是教學(xué)，也可以是科研。圖書館的服務(wù)既是為教學(xué)也是為科研。因此教育費(fèi)用與科研費(fèi)用之間，存在著相關(guān)性。對(duì)于科研項(xiàng)目的支出作為科研費(fèi)用無(wú)可厚非，但是非科研項(xiàng)目報(bào)銷的費(fèi)用就一定不是科研費(fèi)用嗎？這個(gè)未必。又如，業(yè)務(wù)活動(dòng)與行政管理活動(dòng)和后勤保障活動(dòng)二者之間也沒(méi)有非常清晰的界限。如迎接新生的收費(fèi)活動(dòng)，既可以說(shuō)是業(yè)務(wù)活動(dòng)，也可以是行政管理活動(dòng)。如后勤部門為維修教學(xué)樓發(fā)生維修費(fèi)用是應(yīng)歸屬于業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用還是后勤保障費(fèi)用呢？

三、費(fèi)用準(zhǔn)確劃分的重要性

（一）費(fèi)用分類是準(zhǔn)確核算成本的前提

費(fèi)用對(duì)象化后即成本。關(guān)于高校成本，以前是根據(jù)支出來(lái)核算的。收付實(shí)現(xiàn)制下的支出，與成本有一定的距離。如購(gòu)買固定資產(chǎn)時(shí)支出產(chǎn)生，但固定資產(chǎn)都有一定的使用時(shí)限，并不是購(gòu)買了就一次性使用完了，因此成本不等于支出。實(shí)施了新政府會(huì)計(jì)制度，費(fèi)用的列支原則是權(quán)責(zé)發(fā)生制，在一定程度上，核算成本取費(fèi)用發(fā)生數(shù)，比較準(zhǔn)確。從費(fèi)用的總數(shù)角度看，是更加準(zhǔn)確了，但是對(duì)于明細(xì)分類的不準(zhǔn)確，卻難以準(zhǔn)確核算成本。

（二）費(fèi)用分類利于橫向、縱向?qū)Ρ?/p>

因?yàn)橐?guī)則沒(méi)有很明確，每個(gè)人的理解不一樣，那么在實(shí)際操作中，必然導(dǎo)致數(shù)據(jù)的差異。比如，一個(gè)學(xué)校將電費(fèi)全部計(jì)入后勤保障費(fèi)用，另一個(gè)學(xué)校將電費(fèi)按照一定的比例分?jǐn)偟礁黜?xiàng)費(fèi)用中，這兩個(gè)學(xué)校的數(shù)據(jù)則沒(méi)有可比性。因?yàn)橐?guī)則的不明確，即使是同一個(gè)單位的不同人員的做法也可能不一樣，那么今年和去年的數(shù)據(jù)也可能存在縱向?qū)Ρ鹊那闆r。每年的增加及減少，或者增減幅度，根本沒(méi)有辦法算出準(zhǔn)確的數(shù)據(jù)，即使有可算的數(shù)據(jù)，也無(wú)法真的解釋清其差異。

（三）費(fèi)用分類準(zhǔn)確利于績(jī)效管理

2018年《中共中央 國(guó)務(wù)院關(guān)于全面實(shí)施預(yù)算績(jī)效管理的意見(jiàn)》的出臺(tái)，顯示了績(jī)效管理的重要性。全方位的績(jī)效管理格局、全過(guò)程的績(jī)效管理鏈條對(duì)于財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性要求更高。績(jī)效管理中有一個(gè)關(guān)鍵的過(guò)程是績(jī)效評(píng)價(jià)，而績(jī)效評(píng)價(jià)需要的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)中，費(fèi)用數(shù)據(jù)是非常關(guān)鍵而重要的。因?yàn)檎嬲饬x上的績(jī)效應(yīng)該是指效益，即以最小的代價(jià)取得最大的成就。代價(jià)就是指消耗，消耗的體現(xiàn)在于費(fèi)用的多少。也就是說(shuō)費(fèi)用的多少直接取決于績(jī)效評(píng)價(jià)的結(jié)果。假設(shè)某高校一年總費(fèi)用為1 000萬(wàn)元，情況一：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)為600萬(wàn)元、單位管理費(fèi)用400萬(wàn)元;情況二：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)為800萬(wàn)元，單位管理費(fèi)用為200萬(wàn)元。此兩種情況下的績(jī)效評(píng)價(jià)結(jié)果不一樣。

（四）精確的原始記錄利于各類報(bào)表取數(shù)

政府財(cái)務(wù)報(bào)告里面的費(fèi)用明細(xì)表取數(shù)于平時(shí)入賬的各種費(fèi)用，如果平時(shí)入賬分類都不準(zhǔn)確，那么在提供對(duì)外報(bào)表時(shí)也就無(wú)準(zhǔn)確可言。

四、如何劃分的建議

（一）常規(guī)費(fèi)用的歸類方法

在制度中規(guī)定是按照各類活動(dòng)來(lái)分辨屬于何種費(fèi)用。在實(shí)際工作中，一項(xiàng)活動(dòng)里面可能包含多種費(fèi)用。因此筆者認(rèn)為，應(yīng)該在活動(dòng)與費(fèi)用之間增加一個(gè)中間更容易識(shí)別的橋梁，如圖1所示。

每一個(gè)活動(dòng)都會(huì)產(chǎn)生費(fèi)用，每一筆費(fèi)用的報(bào)銷都需要通過(guò)相應(yīng)的項(xiàng)目。有時(shí)在設(shè)定項(xiàng)目之初就已經(jīng)限定了其相關(guān)的范圍，如學(xué)院的學(xué)生活動(dòng)費(fèi)這類的項(xiàng)目，是用于和學(xué)生相關(guān)活動(dòng)的。那么在組織學(xué)生活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用需要報(bào)銷時(shí)，首先是在相應(yīng)的項(xiàng)目下報(bào)銷，然后根據(jù)項(xiàng)目確定費(fèi)用的種類。

比如，實(shí)驗(yàn)室購(gòu)買一批實(shí)驗(yàn)材料，用于教學(xué)的實(shí)驗(yàn)耗材在實(shí)驗(yàn)實(shí)習(xí)項(xiàng)目支出，則其對(duì)應(yīng)的費(fèi)用為教育費(fèi)用;用于科研的實(shí)驗(yàn)耗材從科研項(xiàng)目支出，則其對(duì)應(yīng)的費(fèi)用為科研費(fèi)用。

（二）幾種特殊的費(fèi)用

職工薪酬，全年薪酬占高校總費(fèi)用比重大，所以準(zhǔn)確填列很重要。在報(bào)銷職工薪酬時(shí)，往往都是從學(xué)校的一個(gè)項(xiàng)目支出，因此不是很適用上述的方法。筆者認(rèn)為，對(duì)于職工薪酬，應(yīng)根據(jù)人員所在部門來(lái)確定相應(yīng)的費(fèi)用類型，如圖2所示。

固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用，在固定資產(chǎn)初始入賬時(shí)，根據(jù)使用的部門，分別標(biāo)記為教學(xué)類、行政管理類、后勤保障類、科研類。在后續(xù)的計(jì)提折舊中，則根據(jù)前期的分類標(biāo)記分別錄到相應(yīng)的費(fèi)用中。

高校在報(bào)銷水電費(fèi)時(shí)，一般都是拿著按月結(jié)算單，整個(gè)學(xué)校的電費(fèi)一起交，而沒(méi)有分開(kāi)很多電表。在這種情況下，全部記錄后勤管理費(fèi)用顯然是不合理的，根據(jù)誰(shuí)受益誰(shuí)承擔(dān)的原則，整個(gè)學(xué)校的水電費(fèi)，有用于教學(xué)的，有用于行政部門的，有用于后勤管理部門的，因此全部歸集于單獨(dú)某個(gè)費(fèi)用是不合適的。因此，筆者認(rèn)為應(yīng)該使用一定的方法將電費(fèi)分?jǐn)偟礁鱾€(gè)部門，根據(jù)部門確定費(fèi)用種類。

結(jié)語(yǔ)

新的政府會(huì)計(jì)制度實(shí)施的時(shí)間還不長(zhǎng)，在不斷的實(shí)踐中發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，然后不斷完善，這樣權(quán)責(zé)發(fā)生制才有真正的意義。正因?yàn)闆](méi)有準(zhǔn)確的分類準(zhǔn)則，可操行性差，隨意性太大，導(dǎo)致數(shù)據(jù)無(wú)法對(duì)比、匯總無(wú)意義。因此，應(yīng)盡快出臺(tái)更多細(xì)則，使得大家標(biāo)準(zhǔn)一致、準(zhǔn)則一樣，這樣才有意義。

參考文獻(xiàn)：

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