謝譜秀

摘 要：“費(fèi)用”是政府財務(wù)會計五要素之一。新制度對費(fèi)用科目雖有規(guī)定，但因高校職能的多樣性、業(yè)務(wù)的交叉性，在實(shí)務(wù)操作中準(zhǔn)確分類費(fèi)用有困難。準(zhǔn)確分類費(fèi)用是成本核算、績效管理等的前提。新制度規(guī)定按照各類活動來分辨屬于何種費(fèi)用。因此，在活動與費(fèi)用之間增加一個中間更容易識別的橋梁即項(xiàng)目，并對幾種特殊的費(fèi)用做了一定的思考。

關(guān)鍵詞：新政府會計制度;高校;費(fèi)用科目

中圖分類號：F233? ? ? 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A? ? ? 文章編號：1673-291X（2021）02-0134-03

2019年1月1日高校開始實(shí)行新政府會計制度?！百M(fèi)用”是政府財務(wù)會計五要素之一。

一、政府會計制度對費(fèi)用科目的規(guī)定

在政府會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則中對費(fèi)用的定義：“費(fèi)用是報告期內(nèi)導(dǎo)致政府會計主體凈資產(chǎn)減少的、含有服務(wù)潛力或者經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)濟(jì)資源的流出?！?/p>

2017年10月24日財政部印發(fā)了《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》（財會[2017]25號），其中費(fèi)用分為業(yè)務(wù)活動費(fèi)用、單位管理費(fèi)用、經(jīng)營費(fèi)用、資產(chǎn)處置費(fèi)用、上繳上級費(fèi)用、對附屬單位補(bǔ)助費(fèi)用、所得稅費(fèi)用和其他費(fèi)用。

《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》的補(bǔ)充規(guī)定中關(guān)于費(fèi)用的規(guī)定如下。

1.“業(yè)務(wù)活動費(fèi)用”下設(shè)教育費(fèi)用和科研費(fèi)用，“教育費(fèi)用”核算高等學(xué)校開展教學(xué)及其輔助活動、學(xué)生事務(wù)等活動所發(fā)生的，能夠直接計入或采用一定方法計算后計入的各項(xiàng)費(fèi)用?！翱蒲匈M(fèi)用”核算高等學(xué)校開展科研及其輔助活動所發(fā)生的，能夠直接計入或采用一定方法計算后計入的各項(xiàng)費(fèi)用。

2.“單位管理費(fèi)用”下設(shè)置“行政管理費(fèi)用”、“后勤保障費(fèi)用”、“離退休費(fèi)用”和“單位統(tǒng)一負(fù)擔(dān)的其他管理費(fèi)用”明細(xì)科目。“行政管理費(fèi)用”核算高等學(xué)校開展單位的行政管理活動所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用。“后勤保障費(fèi)用”核算高等學(xué)校統(tǒng)一負(fù)擔(dān)的開展后勤保障活動所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用。“離退休費(fèi)用”科目核算高等學(xué)校統(tǒng)一負(fù)擔(dān)的離退休人員工資、補(bǔ)助、活動經(jīng)費(fèi)等各項(xiàng)費(fèi)用。“單位統(tǒng)一負(fù)擔(dān)的其他管理費(fèi)用”科目核算由高等學(xué)校統(tǒng)一負(fù)擔(dān)的除行政管理費(fèi)用、后勤保障費(fèi)用、離退休費(fèi)用之外的其他各項(xiàng)管理費(fèi)用，如工會經(jīng)費(fèi)、訴訟費(fèi)、中介費(fèi)等。

政府會計準(zhǔn)則制度解釋第1號第六條明確了“業(yè)務(wù)活動費(fèi)用”和“單位管理費(fèi)用”科目的核算范圍。同時指出，事業(yè)單位應(yīng)按照《政府會計制度》的規(guī)定，結(jié)合本單位實(shí)際，確定本單位業(yè)務(wù)活動費(fèi)用和單位管理費(fèi)用劃分的具體會計政策。

根據(jù)以上文件規(guī)定，詳細(xì)列表如表1。

對于經(jīng)營費(fèi)用、資產(chǎn)處置費(fèi)用、上繳上級費(fèi)用、對附屬單位補(bǔ)助費(fèi)用及所得稅費(fèi)用按照準(zhǔn)則解釋，在高校實(shí)務(wù)工作中能夠很好地區(qū)分。但是對于業(yè)務(wù)活動費(fèi)及單位管理費(fèi)在實(shí)際工作中則不是那么清楚。

二、在實(shí)務(wù)操作中難以準(zhǔn)確歸類的原因

（一）高校職能的多樣性

一般認(rèn)為現(xiàn)代高等學(xué)校具有三種職能，即培養(yǎng)專門人才、發(fā)展科學(xué)知識、為社會服務(wù)。與之相對應(yīng)的工作是教學(xué)與教育、科學(xué)研究、多種形式的社會工作。高校是一個多投入、多產(chǎn)出的復(fù)雜系統(tǒng)，是一個集人才培養(yǎng)、科學(xué)研究等職能于一體的綜合系統(tǒng)，其教學(xué)、科研、學(xué)生管理、行政管理、后勤管理等活動相互交叉、彼此融合。正因?yàn)榛顒酉嗷ソ徊?、彼此融合，因此根?jù)活動來分清屬于何種費(fèi)用是有難度的。

（二）高校業(yè)務(wù)活動的交叉性

如教學(xué)活動與科研活動，二者之間相互交叉、你中有我、我中有你。高校研究生做實(shí)驗(yàn)，既可以說是教學(xué)，也可以是科研。圖書館的服務(wù)既是為教學(xué)也是為科研。因此教育費(fèi)用與科研費(fèi)用之間，存在著相關(guān)性。對于科研項(xiàng)目的支出作為科研費(fèi)用無可厚非，但是非科研項(xiàng)目報銷的費(fèi)用就一定不是科研費(fèi)用嗎？這個未必。又如，業(yè)務(wù)活動與行政管理活動和后勤保障活動二者之間也沒有非常清晰的界限。如迎接新生的收費(fèi)活動，既可以說是業(yè)務(wù)活動，也可以是行政管理活動。如后勤部門為維修教學(xué)樓發(fā)生維修費(fèi)用是應(yīng)歸屬于業(yè)務(wù)活動費(fèi)用還是后勤保障費(fèi)用呢？

三、費(fèi)用準(zhǔn)確劃分的重要性

（一）費(fèi)用分類是準(zhǔn)確核算成本的前提

費(fèi)用對象化后即成本。關(guān)于高校成本，以前是根據(jù)支出來核算的。收付實(shí)現(xiàn)制下的支出，與成本有一定的距離。如購買固定資產(chǎn)時支出產(chǎn)生，但固定資產(chǎn)都有一定的使用時限，并不是購買了就一次性使用完了，因此成本不等于支出。實(shí)施了新政府會計制度，費(fèi)用的列支原則是權(quán)責(zé)發(fā)生制，在一定程度上，核算成本取費(fèi)用發(fā)生數(shù)，比較準(zhǔn)確。從費(fèi)用的總數(shù)角度看，是更加準(zhǔn)確了，但是對于明細(xì)分類的不準(zhǔn)確，卻難以準(zhǔn)確核算成本。

（二）費(fèi)用分類利于橫向、縱向?qū)Ρ?/p>

因?yàn)橐?guī)則沒有很明確，每個人的理解不一樣，那么在實(shí)際操作中，必然導(dǎo)致數(shù)據(jù)的差異。比如，一個學(xué)校將電費(fèi)全部計入后勤保障費(fèi)用，另一個學(xué)校將電費(fèi)按照一定的比例分?jǐn)偟礁黜?xiàng)費(fèi)用中，這兩個學(xué)校的數(shù)據(jù)則沒有可比性。因?yàn)橐?guī)則的不明確，即使是同一個單位的不同人員的做法也可能不一樣，那么今年和去年的數(shù)據(jù)也可能存在縱向?qū)Ρ鹊那闆r。每年的增加及減少，或者增減幅度，根本沒有辦法算出準(zhǔn)確的數(shù)據(jù)，即使有可算的數(shù)據(jù)，也無法真的解釋清其差異。

（三）費(fèi)用分類準(zhǔn)確利于績效管理

2018年《中共中央 國務(wù)院關(guān)于全面實(shí)施預(yù)算績效管理的意見》的出臺，顯示了績效管理的重要性。全方位的績效管理格局、全過程的績效管理鏈條對于財務(wù)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性要求更高?？冃Ч芾碇杏幸粋€關(guān)鍵的過程是績效評價，而績效評價需要的財務(wù)數(shù)據(jù)中，費(fèi)用數(shù)據(jù)是非常關(guān)鍵而重要的。因?yàn)檎嬲饬x上的績效應(yīng)該是指效益，即以最小的代價取得最大的成就。代價就是指消耗，消耗的體現(xiàn)在于費(fèi)用的多少。也就是說費(fèi)用的多少直接取決于績效評價的結(jié)果。假設(shè)某高校一年總費(fèi)用為1 000萬元，情況一：業(yè)務(wù)活動費(fèi)為600萬元、單位管理費(fèi)用400萬元;情況二：業(yè)務(wù)活動費(fèi)為800萬元，單位管理費(fèi)用為200萬元。此兩種情況下的績效評價結(jié)果不一樣。

（四）精確的原始記錄利于各類報表取數(shù)

政府財務(wù)報告里面的費(fèi)用明細(xì)表取數(shù)于平時入賬的各種費(fèi)用，如果平時入賬分類都不準(zhǔn)確，那么在提供對外報表時也就無準(zhǔn)確可言。

四、如何劃分的建議

（一）常規(guī)費(fèi)用的歸類方法

在制度中規(guī)定是按照各類活動來分辨屬于何種費(fèi)用。在實(shí)際工作中，一項(xiàng)活動里面可能包含多種費(fèi)用。因此筆者認(rèn)為，應(yīng)該在活動與費(fèi)用之間增加一個中間更容易識別的橋梁，如圖1所示。

每一個活動都會產(chǎn)生費(fèi)用，每一筆費(fèi)用的報銷都需要通過相應(yīng)的項(xiàng)目。有時在設(shè)定項(xiàng)目之初就已經(jīng)限定了其相關(guān)的范圍，如學(xué)院的學(xué)生活動費(fèi)這類的項(xiàng)目，是用于和學(xué)生相關(guān)活動的。那么在組織學(xué)生活動所發(fā)生的費(fèi)用需要報銷時，首先是在相應(yīng)的項(xiàng)目下報銷，然后根據(jù)項(xiàng)目確定費(fèi)用的種類。

比如，實(shí)驗(yàn)室購買一批實(shí)驗(yàn)材料，用于教學(xué)的實(shí)驗(yàn)耗材在實(shí)驗(yàn)實(shí)習(xí)項(xiàng)目支出，則其對應(yīng)的費(fèi)用為教育費(fèi)用;用于科研的實(shí)驗(yàn)耗材從科研項(xiàng)目支出，則其對應(yīng)的費(fèi)用為科研費(fèi)用。

（二）幾種特殊的費(fèi)用

職工薪酬，全年薪酬占高?？傎M(fèi)用比重大，所以準(zhǔn)確填列很重要。在報銷職工薪酬時，往往都是從學(xué)校的一個項(xiàng)目支出，因此不是很適用上述的方法。筆者認(rèn)為，對于職工薪酬，應(yīng)根據(jù)人員所在部門來確定相應(yīng)的費(fèi)用類型，如圖2所示。

固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用，在固定資產(chǎn)初始入賬時，根據(jù)使用的部門，分別標(biāo)記為教學(xué)類、行政管理類、后勤保障類、科研類。在后續(xù)的計提折舊中，則根據(jù)前期的分類標(biāo)記分別錄到相應(yīng)的費(fèi)用中。

高校在報銷水電費(fèi)時，一般都是拿著按月結(jié)算單，整個學(xué)校的電費(fèi)一起交，而沒有分開很多電表。在這種情況下，全部記錄后勤管理費(fèi)用顯然是不合理的，根據(jù)誰受益誰承擔(dān)的原則，整個學(xué)校的水電費(fèi)，有用于教學(xué)的，有用于行政部門的，有用于后勤管理部門的，因此全部歸集于單獨(dú)某個費(fèi)用是不合適的。因此，筆者認(rèn)為應(yīng)該使用一定的方法將電費(fèi)分?jǐn)偟礁鱾€部門，根據(jù)部門確定費(fèi)用種類。

結(jié)語

新的政府會計制度實(shí)施的時間還不長，在不斷的實(shí)踐中發(fā)現(xiàn)問題，然后不斷完善，這樣權(quán)責(zé)發(fā)生制才有真正的意義。正因?yàn)闆]有準(zhǔn)確的分類準(zhǔn)則，可操行性差，隨意性太大，導(dǎo)致數(shù)據(jù)無法對比、匯總無意義。因此，應(yīng)盡快出臺更多細(xì)則，使得大家標(biāo)準(zhǔn)一致、準(zhǔn)則一樣，這樣才有意義。

參考文獻(xiàn)：

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