裴淑君 焦春陽 閆家琦

摘 要：在當前新的制造環(huán)境下，傳統(tǒng)的成本計算存在許多不科學的問題。為此，我國引入了作業(yè)成本法的概念，這是我國企業(yè)成本管理研究領(lǐng)域的一次重大突破，在促進我國企業(yè)成本管理方面，作業(yè)成本法發(fā)揮了重要作用。然而，作業(yè)成本法在我國企業(yè)的運營結(jié)果與國外的不同，我國大部分地區(qū)仍停留在理論研究的階段，雖然作業(yè)成本法已在我國實施多年，但國內(nèi)企業(yè)還沒有得到理想的實施效果，原因是他們對此知之甚少，實施過程中也遇到了不少的難題。

本文首先對該理念進行大體了解，總結(jié)了成本作業(yè)法的計算步驟并用一個案例說明，最后提出相關(guān)的對策來推進作業(yè)成本法理念的深入進行。

關(guān)鍵詞：作業(yè)成本法;制造企業(yè);應(yīng)用;對策

當下，科學技術(shù)迅速發(fā)展，高新技術(shù)在企業(yè)中的運用越來越廣泛，企業(yè)的自動化水平越來越高，也導致了間接成本的比例不斷地增加。作業(yè)成本法是一種核算成本產(chǎn)品的有效方法，體現(xiàn)了“產(chǎn)品消耗操作、操作消耗資源”的會計理念。在當前激烈的市場競爭中，企業(yè)核心競爭力極為重要的體現(xiàn)，就是成本指標，因此，控制和提高企業(yè)成本，是企業(yè)管理在任何時候都要秉持的策略。

一、作業(yè)成本法簡述

1.作業(yè)成本法的含義

產(chǎn)品成本包括直接成本和間接成本，直接成本是能夠直接分配到產(chǎn)品上去的成本，如直接材料，直接人工，直接制造費用，這個成本很容易計算，因為成本和產(chǎn)品之間有明確的對應(yīng)關(guān)系。間接成本，指除了直接分配到產(chǎn)品中去的其他支出，如車間管理人員的工資、照明、供暖費用等，這類費用的特點是，不專門為某個特定的產(chǎn)品服務(wù)，所以很難找到產(chǎn)品與該項費用之間的對應(yīng)關(guān)系，因此就是間接成本。

2.作業(yè)成本法特點

作業(yè)成本法的主要特點與傳統(tǒng)的基于產(chǎn)量和單一分配標準計算的方法不同，主要為以下三點：

（1）成本計算過程分為兩部分。一是以資源動因為基礎(chǔ)，可以計算出作業(yè)的成本，并通過不同的作業(yè)動因，調(diào)整作業(yè)分配率。依據(jù)產(chǎn)品消耗的工作量和費作業(yè)的數(shù)量，將成本細化到各相關(guān)產(chǎn)品。

（2）成本分配強調(diào)可追溯性?？勺匪菪灾饕譃橹苯幼匪莺烷g接追溯。所謂的直接追溯指將直接的材料，或者是直接人工成本進行確認并分配到某一成本對象。所謂的動態(tài)追溯是指依據(jù)成本的動因，將間接成本分配到各有關(guān)成本對象的過程。

（3）成本追溯到許多不同層次的作業(yè)動因。在傳統(tǒng)的成本計算方法下，產(chǎn)出被認為是解釋產(chǎn)品成本變化的唯一動機，它被認為是間接成本分配的唯一分配標準。但在實際中大多數(shù)情況不是這樣的，企業(yè)不能將單一產(chǎn)出作為生產(chǎn)成分分配的依據(jù)。作業(yè)成本法的創(chuàng)新之處在于它可以將資源消耗追溯到作業(yè)過程，然后將作業(yè)成本追溯到不同層次，多個作業(yè)動機的產(chǎn)品上，從而保證了成本的準確性。

二、作業(yè)成本法的計算步驟

企業(yè)在生產(chǎn)過程中創(chuàng)造的產(chǎn)品耗掉了作業(yè)，在進行作業(yè)時，又耗掉了企業(yè)的資源，所以在整個過程當中，作業(yè)將資源耗費和產(chǎn)品成本連結(jié)在了一起。筆者在此基礎(chǔ)上總結(jié)了成本計算的步驟分別為：

1.確定企業(yè)作業(yè)中心

包括所有發(fā)生的作業(yè)，按照不同類型來劃分，將其分為主要作業(yè)或次要作業(yè)，接下來判斷這種作業(yè)是否可以增加產(chǎn)品的價值，在產(chǎn)品質(zhì)量得到保障的前提下，將非增值作業(yè)適當減少或直接消除，同時改進并完善生產(chǎn)產(chǎn)品過程中的必須作業(yè)環(huán)節(jié)，將相同的作業(yè)動因歸集在一起，建立起一個作業(yè)成本庫。對于同一生產(chǎn)流程中發(fā)生的間接費用，不同的作業(yè)也要分別核算，將其歸入不同的作業(yè)中心。

2.確定每一項作業(yè)成本

對企業(yè)的生產(chǎn)流程進行分析，確定每個生產(chǎn)環(huán)節(jié)所消耗的成本，根據(jù)作業(yè)中心，將資源分配給對應(yīng)的作業(yè)中心，再根據(jù)資源消耗計算出每個作業(yè)中心消耗的資源，最終確定作業(yè)中心的成本。

3.確定每種業(yè)務(wù)的成本動因

成本動因即成本的決定因素，它決定了成本發(fā)生的重要活動或事項，對成本的增加起著重要的作用。在選擇成本動因時，需要考慮相關(guān)程度、實行成本及行為導向等因素，若按照成本的影響程度，成本動因又分為戰(zhàn)略和戰(zhàn)術(shù)層次上的動因，戰(zhàn)略層面成本動因又分為結(jié)構(gòu)性成本動因和執(zhí)行性成本動因。利用成本動因可以將間接費用分配到成本對象中去。

4.將成本分配給每一成本核算對象

降成本分配給每一成本核算對象，即把傳統(tǒng)的“間接成本”轉(zhuǎn)化成“直接成本”，再對各對象的成本和價格進行比較，從而確定其盈利能力的高低。

簡單的說，作業(yè)成本法就是把間接成本分配給成本對象，它是一種更準確的成本計算方法。它的核心對象是作業(yè)，加入了成本動因，通過看待作業(yè)量，并以此進行合理的分配間接費用。

三、案例分析

1.企業(yè)簡介

H電器股份有限公司為了增強其競爭能力投入了大量的研發(fā)經(jīng)費在新產(chǎn)品的研發(fā)和現(xiàn)有產(chǎn)品的升級和廣告費上，使管理費用和營銷費用高居不下，以其電氣保護及自動化事業(yè)部為例，2018年上半年管理費用占整個事業(yè)部成本的28%，其中研發(fā)費用占管理費用的70%。

由于使用傳統(tǒng)成本的核算資料，H公司在中標后得不到技術(shù)和生產(chǎn)部門的認可，認為其存在許多問題，如：成本分配不合理、成本信息失真等，于是H公司老總決定用新的成本和算法來解決問題。

2.具體作業(yè)中心的劃分

首先應(yīng)根據(jù)研發(fā)業(yè)務(wù)的流程確定作業(yè)成本中心，再將這部分資源通過資源動因分配到作業(yè)成本中心。確定后的作業(yè)成本中心如下：

3.作業(yè)中心成本費的歸集

研發(fā)費用資源耗用的認定事業(yè)部研發(fā)活動所耗用的資源可以直接計入到研發(fā)項目的資源耗費有：研發(fā)材料費、資料費、加工費、軟件費、培訓費、技術(shù)服務(wù)費、標準審查費、樣機制造費、專門人員的工資費等;不能直接計入研發(fā)項目的資源耗費有：辦公樓折舊費、水電費、辦公費、機物料消耗、財產(chǎn)保險費、管理人員工資。先將這些成本分配到各個工作中心，再分配到各個作業(yè)成本，涉及到的指標有：作業(yè)所占面積、人員數(shù)、單位成本等。

4.確定成本動因并計算成本動因率

對于各種不能直接計入到研發(fā)項目中的資源耗費，其資源動因的選擇如下：

這樣不能直接計入研發(fā)項目的間接研發(fā)費用就可以通過上述資源動因分配到研發(fā)項目中。

根據(jù)公式：R=C/D（R為成本庫的成本動因費率;C為成本庫的費用;D為成本庫的成本動因總量）;作業(yè)成本=R×作業(yè)動因量，從而可求得各個作業(yè)的成本分配。與傳統(tǒng)成本分配相比較如下：

可以看出，在傳統(tǒng)成本計算法下， 產(chǎn)品的成本普遍存在高估現(xiàn)象。原因是企業(yè)H未考慮到折算比例是否與當期產(chǎn)品實際成本相符合，對生產(chǎn)費用采用了標準產(chǎn)量法來進行分配，也沒有充分考慮到研發(fā)費用分攤問題，從而影響到了最終成本計算。這也是H公司在中標后得不到技術(shù)和生產(chǎn)部門的認可的原因。

四、作業(yè)成本法的應(yīng)用策略

當前，我國絕大多數(shù)的制造企業(yè)的成本控制整體處于落后的狀態(tài)，會影響到企業(yè)的進一步發(fā)展。而作業(yè)成本法作為一種先進核算方法，對我國來講具有重大的推廣意義。為了使作業(yè)成本法更好地在中小企業(yè)推廣，筆者通過閱讀大量參考文獻提出了如下策略。

1.企業(yè)精心謀劃和科技先行

企業(yè)發(fā)展要精心謀劃，確立近期和長期奮斗目標。此外，還要做到科技先行。企業(yè)應(yīng)積極進行科技改革，使企業(yè)具備相適應(yīng)的技術(shù)條件，打造企業(yè)適應(yīng)作業(yè)成本法的工作環(huán)境，建立作業(yè)成本法實施的樣板，多渠道、全過程、高要求地收集生產(chǎn)過程中的信息，全力打造信息化工程。

2.推動企業(yè)ERP系統(tǒng)和作業(yè)成本法的結(jié)合

當前我國很多中小型制造企業(yè)了都應(yīng)用ERP系統(tǒng)來進行成本管理，該系統(tǒng)在一定程度上確實能夠較好地降低生產(chǎn)成本， 減少庫存，提高企業(yè)的競爭力。在此基礎(chǔ)上，企業(yè)也應(yīng)在成本核算的思路與方法上進行創(chuàng)新，使其更好地滿足企業(yè)戰(zhàn)略管理對成本信息的高質(zhì)量要求。

3.員工培訓，提升財務(wù)人員的綜合素養(yǎng)

在現(xiàn)實的企業(yè)制造中，出現(xiàn)了財務(wù)與技術(shù)相脫節(jié)的現(xiàn)象，企業(yè)要進行專業(yè)化的培訓，快速提升他們的專業(yè)素養(yǎng)。財務(wù)人員不能一開始就進入本職崗位，先要開拓財務(wù)人員的視野，可在生產(chǎn)、采購、銷售、工程、銷售等部門輪進行頂崗實習，這樣他們對企業(yè)的活動能有切身的體會，可以更加深入地研究成本管理的經(jīng)驗，特別是針對生產(chǎn)技術(shù)人員，也是如此。

4.政府積極參與

針對目前作業(yè)成本法的宣傳力度不足，深入不夠，政府在此要有所作為?？梢耘e辦專家講座，普及作業(yè)成本法的新理念。再者，政府部門還應(yīng)建立起良好的法制環(huán)境，完善相關(guān)的理論及人才儲備，強化新理念在高校及企業(yè)的自我教育，讓作業(yè)成本法的推行更加順暢。

五、結(jié)語

作業(yè)成本管理是一種先進的成本管理思想，越來越多的人開始認識并接納它。隨著人員素質(zhì)的提高和會計信息系統(tǒng)的完善，經(jīng)營成本核算體系也越來越完善，將在企業(yè)管理中發(fā)揮重要的作用。相對于傳統(tǒng)的成本核算方法，作業(yè)成本法的優(yōu)勢更加明顯，企業(yè)在作業(yè)成本法中也能得到切實的益處。隨著會計人員綜合素養(yǎng)的提高，社會環(huán)境改變的優(yōu)勢，作業(yè)成本法將會表現(xiàn)出更加強大的生機和活力。

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作者簡介：裴淑君（1999.12- ），女，漢族，籍貫：河南省洛陽市，華北水利水電大學，本科在讀，研究方向：工業(yè)工程