邵建香

一、當前我國增值稅會計核算存在的問題

1.“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”科目的設(shè)置不盡合理?！皯?yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”科目反映核算的內(nèi)容不盡明晰，使會計核算難于理解。增值稅的進項稅額是企業(yè)由買方負擔、可以進行抵扣的增值稅，是企業(yè)付出的款項；銷項稅額是企業(yè)作為商品生產(chǎn)者或勞務(wù)提供者代稅務(wù)機關(guān)向購買方收取的款項，二者性質(zhì)不同，現(xiàn)將二者置于“應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅”科目中核算，而導致該科目常出現(xiàn)借方余額，難以理解借方余額的經(jīng)濟實質(zhì)。

2.進項稅額的抵扣時間不同，造成稅負的不公平。由于不同類型的納稅主體進項稅額的抵扣時間不同，使得不同類型的納稅人實際稅負不同。而依據(jù)稅法這種情況下的進項稅額是不能申報抵扣的。在考慮貨幣時間價值的情況下，進項稅額可以提前抵扣的納稅主體較之滯后抵扣的納稅主體稅負要輕。當企業(yè)分期付款時，實際上就已經(jīng)支付了應(yīng)付的增值稅（進項稅額），企業(yè)只要支付了稅款，就完成了納稅義務(wù)，就擁有了抵扣進項稅額的權(quán)利。而稅法中卻規(guī)定非要等到所有款項支付完畢后才能申報抵扣。這表現(xiàn)出了稅負的不公平。

3.應(yīng)收賬款壞賬損失中包含的已納增值稅處理欠合理。由于種種原因，企業(yè)應(yīng)收賬款難免發(fā)生不能足額收回或完全不能收回的情況，從而造成了企業(yè)的壞賬損失。根據(jù)稅法規(guī)定，應(yīng)收賬款中壞賬損失所包含的已納增值稅既不允許抵扣，也不退稅。對壞賬中的增值稅銷項稅額并未作任何處理，這是有欠合理的，因為一旦發(fā)生壞賬，銷貨方企業(yè)不僅要損失銷售款，還要無端賠進增值稅款，從而遭受雙重損失。

二、完善增值稅會計核算處理建議

1.應(yīng)細化進項稅額的會計處理。包括企業(yè)接受被投資企業(yè)利潤分配轉(zhuǎn)入的貨物，廢舊物資經(jīng)營企業(yè)收購的貨物，企業(yè)銷售或外購貨物所支付的運輸費用等。具體處理應(yīng)為：企業(yè)接受被投資企業(yè)利潤分配轉(zhuǎn)入的貨物，按照增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）”科目；按照確認的分配貨物的價值，借記“原材料”等科目；按照增值稅額與貨物價值的合計數(shù)，貸記“投資收益”等科目。從事廢舊物資經(jīng)營的企業(yè)，按收購憑證上注明的收購金額和規(guī)定的扣除率計算進項稅額，借記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）”科目；按收購金額扣除按規(guī)定計算的進項稅額后的金額，借記“商品采購”等科目；按實際支付的價款，貸記“銀行存款”、“現(xiàn)金”等科目。

2.合理確認和準確計量“移送使用價格”。根據(jù)“就高不就低”的稅收立法原則，凡是改變用途和自產(chǎn)自用產(chǎn)品，均必須以其應(yīng)實現(xiàn)或?qū)嶋H完成的較高價格計稅。即，以產(chǎn)品的正常銷售價格（取平均價格）為基本標準，如產(chǎn)品實際作價低于其銷售價，便以銷售價格為依據(jù)計稅；若實際作價高于銷售價格，則以實際完成價格為依據(jù)計稅。

3.構(gòu)建“財稅分流”的增值稅會計模式。財稅分流模式的總原則是財務(wù)會計與稅務(wù)會計相分離，財務(wù)會計不受稅法具體規(guī)定的影響，按照其本身的要求與原則進行會計處理，向各信息使用者提供有用的會計信息；如果財務(wù)會計提供的資料不符合稅法的要求，再按照稅法的規(guī)定進行調(diào)整。依據(jù)這一總原則設(shè)計增值稅會計模式時，需要解決兩個問題：一是財務(wù)會計如何對有關(guān)增值稅的經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行處理，即如何根據(jù)會計本身的要求與原則對增值稅業(yè)務(wù)進行恰當?shù)暮怂闩c報告；二是增值稅會計如何通過特殊的方法確定企業(yè)的納稅義務(wù)與抵扣權(quán)利，其實質(zhì)是解決如何向通用的會計信息使用者及稅務(wù)部門這一特殊的信息使用者提供有用的會計信息。

4.適時制定增值稅會計準則。從我國會計準則研究建設(shè)的過程來看，在創(chuàng)新的同時，還學習和借鑒了美國財務(wù)會計準則及國際會計準則的經(jīng)驗。然而，美國并未實行增值稅，受美國會計團體影響較深的國際會計準則委員會至今也未把增值稅會計準則納入議程，以致在他們的經(jīng)驗和資料中找不到增值稅會計處理的方法，更沒有該項準則。受此影響，對增值稅的會計處理，我國的企業(yè)會計準則體系中也僅僅是在部分準則里簡要提及，無法作為進行增值稅核算的依據(jù)。如果說《所得稅會計準則》的制定主要是由于差異及其調(diào)整所引起，其理論與方法已經(jīng)比較成熟，那么，增值稅會計處理也存在差異，存在差異調(diào)整的問題，其理論與方法經(jīng)過多年的實踐和發(fā)展也成熟起來?，F(xiàn)實中，增值稅業(yè)務(wù)已經(jīng)涉及到企業(yè)供產(chǎn)銷等各個方面，涉及金額之大、確認和計量之復雜絲毫不亞于所得稅?；谀壳霸鲋刀悜?yīng)稅收入與會計收入存在差異，又因為增值稅作為價外稅及其以增值額為課征對象的特點，導致應(yīng)納增值稅額的計算復雜化，因此，正確認識增值稅會計和制定出旨在規(guī)范增值稅會計核算行為的具體準則便成為無可回避的課題。