李欣洋

摘 要：管理會計通過整合財務信息參與企業(yè)與行政事業(yè)單位的內(nèi)部管理服務。加快推動管理會計在財政治理中的應用，可以有效地提高政府部門決策的效率，促進經(jīng)濟轉(zhuǎn)型和產(chǎn)業(yè)升級，使政府部門更好地履行公共職能，發(fā)揮其經(jīng)濟效益和社會效益。文章對比分析了管理會計在企業(yè)與在財政治理中應用的差異，提出了財政治理中的主要應用方向，并結(jié)合我國的現(xiàn)狀提出相應的改進意見。

關(guān)鍵詞：管理會計 財政治理 應用內(nèi)涵 應用比較 現(xiàn)狀 改進建議

中圖分類號：F234.2

文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2015）09-151-02

管理會計自20世紀70年代末引入我國，經(jīng)過30多年理論的研究與實踐的探索，從逐步適應企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理的需要，到優(yōu)化企業(yè)的經(jīng)營管理決策，管理會計在企業(yè)的地位不斷在提升。它為企業(yè)持續(xù)創(chuàng)造價值，并推動了企業(yè)的發(fā)展。然而，管理會計的運用不僅僅局限于企業(yè)，作為內(nèi)部管理的重要手段，它在財政治理中扮演著越來越重要的角色。財政部長樓繼偉在2014年提出，運用管理會計是加強財政管理的一項基礎(chǔ)性工作。因此，提高管理會計在政府部門服務決策的效率，使政府部門更好地履行公共職能，是管理會計在財政治理的發(fā)展中亟需解決的問題。此外，黨的十八大提出要深化經(jīng)濟體制改革，跨入經(jīng)濟轉(zhuǎn)型新時期。這對運用管理會計解決財政問題提出了新的要求，也是我國管理會計理論與實踐發(fā)展的轉(zhuǎn)折點。

一、管理會計在財政治理應用的內(nèi)涵

管理會計是從財務會計中分離出來的單獨的學科，它打破了傳統(tǒng)的以向投資者披露會計信息為主的職能，側(cè)重于向內(nèi)部經(jīng)營者提供與經(jīng)營決策相關(guān)的信息，因此是“內(nèi)部報告會計”。它以現(xiàn)代管理理論為基礎(chǔ)，運用專門的工具與方法，通過對財務會計的相關(guān)資料與信息進行確認、計量和分析，并以預測、決策、規(guī)劃、控制、考評為基本環(huán)節(jié)，為組織內(nèi)部管理人員提供可靠的經(jīng)營決策信息，并依據(jù)此對資源進行合理配置、選出最優(yōu)決策。

財政治理可以定義為是以政府、市場、社會公眾為主體，以財政資金及其運動為對象，以指導公共財政運行的法律制度、規(guī)則為治理機制，以財政預算、預算會計、政府會計、管理會計等技術(shù)為治理工具，以法治、效率、透明、問責、協(xié)調(diào)、監(jiān)督、民主為基本要素的現(xiàn)代財政活動。

財政是國家治理的基礎(chǔ)和重要支柱，而管理會計作為一項重要的治理工具，應用于財政治理的各個方面，比如政府的預算管理、成本管理、績效管理以及公共項目管理等領(lǐng)域。通過在這些領(lǐng)域中管理會計技術(shù)的單獨或整合使用，有效地加強了政府的財務管理。我國管理會計在財政治理中的實踐應用始于新中國成立之初，建立了以預算為主要導向的財政制度，通過財政預算來調(diào)控市場的發(fā)展，彌補市場缺陷，謀求經(jīng)濟的穩(wěn)定增長。但這些實踐的應用都是不自覺地，相關(guān)理論研究并未出現(xiàn)，直至20世紀末21世紀初，隨著我國政府越來越重視管理會計，一些學者開始構(gòu)架相關(guān)的理論研究的框架。

二、管理會計在企業(yè)與財政治理中應用的比較

由于企業(yè)與財政治理目標的不同，企業(yè)以獲得利潤為目標，而在財政治理中追求資金的高效利用，因此管理會計在其中的應用方向也相對不同。

1.管理會計在企業(yè)中的應用方向。管理會計作為提供經(jīng)營決策的工具，起源于企業(yè)，主要為企業(yè)的內(nèi)部經(jīng)營管理服務。企業(yè)管理會計的主要對象是企業(yè)現(xiàn)在和未來的資源。因此，管理會計在企業(yè)中的主要目的是提升企業(yè)經(jīng)濟效益，提高企業(yè)盈利水平，為企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展創(chuàng)造價值。具體來說，管理會計的主要內(nèi)容包括加強成本管理、控制內(nèi)部風險、考核績效水平三個方面。

首先，成本是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中最重要的環(huán)節(jié)，這是企業(yè)區(qū)別于政府和事業(yè)單位等公共部門的特點之一，企業(yè)要通過控制成本來提高生產(chǎn)效率。例如，在企業(yè)尋求投資機會時通過研究自身規(guī)模以及市場和產(chǎn)業(yè)發(fā)展情況來計算最佳的投資規(guī)模和最佳的投資切入點，從而實現(xiàn)最小的成本支出和最大的投資回報率。此外，預算的編制也可以讓企業(yè)合理控制未來資金的流入和流出，并對偏離預期值的部分進行迅速調(diào)整。其次，任何一家企業(yè)從事任何生產(chǎn)經(jīng)營活動都會存在風險，風險越大為企業(yè)帶來的回報也越大，但是投資的失敗會讓企業(yè)受到嚴重損失，因此如何規(guī)避風險為企業(yè)創(chuàng)造更大的效益是企業(yè)管理會計一項重要的工作。最后，通過利用管理會計工具對績效進行評價，考核經(jīng)濟效益相關(guān)指標，進行調(diào)整修正，解決問題。

2.管理會計在財政治理中的應用方向。財政治理以財政目標為依據(jù)，因此財政目標是政府部門進行管理活動的前提。財政治理的目標是投入與產(chǎn)出的均衡，政府要開展活動，需要人、財、物等資源，通過對這些資源的投入，可以產(chǎn)生政府的成果，這些成果就是政府活動的最終結(jié)果，具體表現(xiàn)為公共產(chǎn)品和服務。因此均衡投入與產(chǎn)出的比值，提高政府活動的效率與效果，是財政治理中最重要的問題。管理會計在其中扮演的角色就是提高政府部門財政資金的使用效益，控制財政資金的價值流向，主要應用方向包括預算控制、風險控制和績效評價。

首先，財政治理最重要的客體之一就是資金的價值運動，也就是資金如何流入各個公共機構(gòu)，如何在機構(gòu)內(nèi)部流動以及流出，這些內(nèi)容主要是通過公共預算實現(xiàn)的，例如在一些基礎(chǔ)建設的公共服務領(lǐng)域如醫(yī)院管理、養(yǎng)老社區(qū)管理等，通過編制預算來協(xié)調(diào)資金的投入比例、控制資金的使用情況，從而合理有效地利用財政資金。其次，公共項目是經(jīng)濟系統(tǒng)和社會生活系統(tǒng)的重要組成部分，是整個社會的基層建設，但是公共項目的決策往往面臨著復雜多變的情況，需要利用管理會計的工具評價投資風險與收益。此外，財政部門的內(nèi)控建設也應該采用不同的手段來控制業(yè)務風險。最后，績效評價也是控制資金流轉(zhuǎn)的重要手段，通過評價可以推動預算的執(zhí)行，避免有限的財政資源被閑置、浪費。

三、管理會計在我國財政治理中的現(xiàn)狀

管理會計理論在我國發(fā)展較晚，但實踐中的應用早已有之，例如從上到下編制績效預算，提高財政管理和資金使用效益。而隨著現(xiàn)代科學技術(shù)的快速發(fā)展，管理會計與財政治理的結(jié)合還存在諸多不足。因此，不斷總結(jié)管理會計應用中的問題和提出相應的對策是非常必要的，能進一步促進管理會計在財政治理中的應用，提高管理會計應用的實效。

1.缺乏完整的理論指導。我國最早引入管理會計是在企業(yè)中的應用與研究，直至20世紀末21世紀初，才開始有學者構(gòu)建政府部門、事業(yè)單位等公共部門的管理會計理論框架，因此理論研究起步晚，并且研究范圍也很局限，尚未形成一套完整的基本理論體系和方法體系，理論與實際脫節(jié)。大部分引入管理會計工具的文獻僅僅停留于對方法的簡單介紹，并沒有結(jié)合我國實際情況，對實踐的指導意義并不強。

2.運用意識較差。管理會計在財政治理中的應用主要是靠政府的推動，相關(guān)部門對管理會計不夠重視、缺乏主動性，更多地只是利用財務會計的工作，因此管理會計不能充分發(fā)揮其提供決策的作用。例如很多地方政府融資平臺基礎(chǔ)工作較差，沒有基本的風險控制，所缺乏的就是最基礎(chǔ)的管理會計。在實際情況中，管理會計在財政治理中也處在不自覺的運用狀態(tài)，一些政府部門在不自覺中運用了管理會計的手段，但主要集中在預算管理、成本管理方面，其他如風險控制、決算控制等方面并沒有涉及。公共部門的運用意識差導致運用的碎片化。

3.重預算、輕決算。很多政府部門在對財政資金進行預算管理時往往會出現(xiàn)重預算、輕決算的情況，也就是僅僅把預算編制作為一項工作，至于是否合理執(zhí)行等后續(xù)問題并不重視。這就造成了預算工作的表象性，預算資金在大多數(shù)情況下并沒有找到合適的項目，巨額財政資金被閑置、浪費，而這些公共資源的浪費又會增加政府成本。重預算、輕決算還會導致預算的執(zhí)行力度不夠，沒有起到真正的約束力，一些公用經(jīng)費會嚴重超支，卻沒有任何調(diào)整及修正。

4.風險控制意識差。在政府公共投資領(lǐng)域越來越多地涌現(xiàn)出一些新興的投融資平臺，例如BOT模式、PPP模式等，但是這些融資平臺往往面臨比企業(yè)更復雜的環(huán)境，風險的不確定性更大，而且財政治理本身既有經(jīng)濟效益又有社會效益，只有合理的評估風險、控制風險才會有得到更高的投入回報效率。然而現(xiàn)實情況往往是政府在很短的時間內(nèi)就完成了風險評估，缺乏可行性研究，并沒有識別政府與市場應管控哪些風險，不利于風險的控制，出現(xiàn)大量的面子工程。

四、改進建議

1.提供法律保障，完善財政制度。要使管理會計在財政工作中充分發(fā)揮其提供決策信息的作用，提高政府管理效能，就應該在立法上做好充分的條件保障。一方面加強政府等公共部門責任的相關(guān)法律法規(guī)的建設，明確財政部門的權(quán)力與責任。另一方面要完善財政制度，深化經(jīng)濟體制改革。例如已頒布的新《預算法》強調(diào)建立全面規(guī)范、公開透明的預算制度，通過行政手段科學地規(guī)范了管理會計的運用方法。

2.建立完整的評估體系，采用科學的方法指標。現(xiàn)行管理會計運用的碎片化、不自主化主要原因是沒有建立完整的理論體系和方法體系。例如可以通過構(gòu)建績效評價指標體系來推動政府的績效管理水平，著眼于經(jīng)濟效益和社會效益，有效地解決重預算、輕決算的問題，并且推動預算執(zhí)行的科學化、精細化。此外，財政部門可以通過不相容崗位職責分離等手段控制內(nèi)部業(yè)務的風險，借鑒管理會計在企業(yè)中內(nèi)控和風險管理的理念和技術(shù)，采用科學的方法合理運用管理會計。

3.發(fā)揮案例引領(lǐng)的標桿作用。結(jié)合我國財政治理的特點，總結(jié)已有的管理會計的經(jīng)驗，提煉出具有典型意義的案例，為推廣管理會計在財政治理中的應用發(fā)揮綜合示范作用。只有理論的指引是不夠的，要在實踐中積累經(jīng)驗，有效地指引實踐工作的進步。

4.加強管理會計專業(yè)人才的培養(yǎng)。管理會計的最終運用是要靠會計人員的實施，培養(yǎng)具有管理會計專業(yè)的基層人員尤為重要。我國現(xiàn)階段會計人員的總體素質(zhì)比較低，大部分以財務會計為主，因此管理會計的實踐作用并沒有充分發(fā)揮。整合大專院校和科研機構(gòu)的優(yōu)勢資源，增強管理會計專業(yè)方向建設和管理會計高端人才的培養(yǎng)，緊密結(jié)合實際，提高管理會計運用的自主性。

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（作者單位：中南財經(jīng)政法大學會計學院 湖北武漢 430000）

（責編：李雪）