作者簡介：彭雁（1987-），女，漢，湖南岳陽人，長沙理工大學經(jīng)濟與管理學院會計學碩士在讀，會計學，研究方向：審計。

摘要：近年來，注冊會計師行業(yè)已經(jīng)成為促進經(jīng)濟社會健康發(fā)展不可或缺的力量。2009年，我國財政部下達了《關(guān)于加快發(fā)展我國注冊會計師行業(yè)若干意見的通知》。其中有提到：促進我國經(jīng)濟社會持續(xù)發(fā)展，需要大力發(fā)展會計、審計等鑒證業(yè)務。眾所周知，注冊會計師行業(yè)它是由知識型的注冊會計師組成的一個集合體，它將專業(yè)勝任能力作為該行業(yè)的一個準入條件。而我國財務部近年來提出的行業(yè)人才戰(zhàn)略更是對人力資本地位和作用的重視。因此，對會計師事務所人力資本與經(jīng)營績效關(guān)系的研究可以我國的注冊會計師行業(yè)人才發(fā)展戰(zhàn)略和人力資本的投資管理提供證據(jù)支持，從而促進事務所績效的提高。

關(guān)鍵詞：會計師事務所；經(jīng)營績效；人力資本

一、引言

隨著知識經(jīng)濟的到來，我國的資本市場也處于快速發(fā)展的階段，對于審計服需求也日益增加。然而，我國本土的會計師事務所能與國際“四大”會計師事務所相抗衡的大所還是少之又少。與一般的企業(yè)不同，會計師事務所屬于人力密集型企業(yè)，人力資本是他的主要資產(chǎn)，它所提供的審計服務是會計師事務所競爭力的一個體現(xiàn)，是影響會計師事務所經(jīng)營績效的一個關(guān)鍵因素。

二、文獻綜述

國外對人力資本的研究較早。20世紀50年代末，美國的經(jīng)濟學家Walsh發(fā)表了《人力資本論》，這預示著人力資本理論的最初形成，也為人們對于人的生產(chǎn)能力的分析開辟了一個新的思路。美國經(jīng)濟學家西奧多.W.舒爾茨，他是公認的現(xiàn)代人力資本理論的先驅(qū)，他在發(fā)表的《人力資本投資》中闡述了人力資本的性質(zhì)，作用。在會計師事務所績效評價方法的研究中，采用的最多的就是通過平衡計分法的財務維度、客戶維度、內(nèi)部業(yè)務流程維度以及學習與成長維度來對會計師事務所績效進行評價。華東大學旭日工商管理學院葛文雷老師和董明敏文中正式將平衡計分卡引入我國會計師事務所，該文章認為事務所進行價值管理是非常必要的，他針對平衡計分卡的四個維度，并從戰(zhàn)略目標和衡量指標兩個方面，再結(jié)合審計行業(yè)的實際情況，構(gòu)建了適合于我國會計師事務所的平衡計分卡，并且詳細描述了平衡計分卡的設計方法，闡述了對平衡計分卡進行運用時應注意的事項。

而國外學者對企業(yè)績效的研究時間較早，因此發(fā)展也比國內(nèi)成熟。最早對事務所經(jīng)營績效的研究是從審計服務的視角開始的，這主要是因為國外的審計服務出現(xiàn)的較早，其審計市場相當健全，因此對事務所經(jīng)營績效的研究很有利。相關(guān)的文獻要追溯到上個世紀八十年代，較早的包括德安格魯（DeAngelo）、瓦特和齊默爾曼（Watts&Zimmerman）等人的研究。安格魯對會計師事務所的規(guī)模和審計質(zhì)量之間的關(guān)系進行研究，最后通過對所得結(jié)果的分析，得出會計師事務所的規(guī)模與審計質(zhì)量呈正相關(guān)，即規(guī)模越大，其審計質(zhì)量越高，對事務所的聲譽有積極的影響，從而會影響客戶的選擇，間接影響了會計師事務所的經(jīng)營績效

三、研究設計

（1）研究假設

對于會計師事務所來說，投入大量的資本，或者是購置大量的機器設備等都不是它所能成功的關(guān)鍵因素。它的成功運營往往靠的都是事務所工作人員依靠自己的專業(yè)知識，技能，通過團隊合作所創(chuàng)造的出來的那些競爭對手所無法復制和超越的高質(zhì)量高效率的審計服務。因此，會計師事務所的人力資本是其最核心的資源，它能夠影響會計師事務所的聲譽，也能夠影響對會計師事務所至關(guān)重要的項目承接，從而影響會計事務所的經(jīng)營績效。針對以上幾點，本文提出如下假設：

H1：注冊會計師人數(shù)與會計師事務所經(jīng)營績效正相關(guān)。

H2：注冊會計師受教育水平與經(jīng)營績效正相關(guān)。

H3：注冊會計師審計經(jīng)驗與經(jīng)營績效正相關(guān)

H4：行業(yè)領軍人才數(shù)量與經(jīng)營績效正相關(guān)。

本文以經(jīng)營績效作為被解釋變量，人工成本是事務所的主要開支，因此，事務所收入越高其經(jīng)營績效可能越好，因此本文選擇事務所收入自然對數(shù)作為經(jīng)營績效的替代變量。以事務所注冊會計師人數(shù)，教育水平，行業(yè)領軍人才，四十歲以下員工為審計任期，作為解釋變量，以事務所發(fā)展歷史以及分所數(shù)量為控制變量。本文數(shù)據(jù)來源于注冊會計師協(xié)會公布的會計師事務所綜合評價前百家信息。本文選擇2008，2009和2010年公布的事務所前百家信息作為數(shù)據(jù)來源。數(shù)據(jù)用SPSS17.0軟件進行處理。

（2）實證結(jié)果分析

表1多元線性回歸結(jié)果

本文以三年全樣本數(shù)據(jù)再對剩余的解釋變量行業(yè)領軍人才，教育水平，分所數(shù)量，審計任期，發(fā)展歷史及注冊會計師人數(shù)與被解釋變量事務所收入進行多元線性回歸，檢驗結(jié)果如表1所示?；貧w模型中的調(diào)整R方為0.768，其擬合優(yōu)度比較好，說明該模型從理論上來說能夠解釋會計師事務所收入76.8%的變動。從F值來看，該模型的F值達到167.55，sig值趨向于0，說明回歸模型的變量對會計師事務所收入的共同影響是較顯著的。通過對多元線性回歸結(jié)果的分析，最終得出回歸方程：

InPER=6.673+0.071LED+6.296EDU-0.242CPA+1.839EXP+0.002HIS+0.078SUB

四、研究結(jié)論與建議

從本文的實證結(jié)果來看，整體的人力資本對會計師事務所經(jīng)營績效的提高有著積極的作用。整體來說，本文的假設2，3，4，都得到了驗證。而假設1注冊會計師占人數(shù)比例與經(jīng)營績效呈負相關(guān)，與本文的假設相反，除了注冊會計師證“掛靠”現(xiàn)象在我國中小事務所存在比較多的原因之外，還有一個原因是因為從2007年開始，我國的審計行業(yè)無論是經(jīng)營的規(guī)模還是審計質(zhì)量，都得到了快速的發(fā)展。這也導致我國很多的會計師事務所盲目的招聘注冊會計師，從而導致事務所的經(jīng)營成本增加，管理也充滿了復雜性，最終導致注冊會計師人數(shù)比例的增加不利于事務所經(jīng)營績效的提高。

因此，在審計行業(yè)，注重高學歷人才的引進，將不超過40歲的注冊會計師維持一個比較高的比例，把握好注冊會計師人數(shù)的增加等都有利于會計師事務所經(jīng)營績效的提高。（作者單位：長沙理工大學經(jīng)濟與管理學院）

參考文獻：

[1]西奧多·威廉·舒爾茨.人力資本投資.[M].北京：北京經(jīng)濟學院出版社，1990

[2]周家文，趙國宇，許小青. 合伙會計師事務所人力資本收入分配問題研究[J].企業(yè)家天地，2005