危磊

摘 要：本文以現(xiàn)有人力資本會(huì)計(jì)計(jì)量方法為基礎(chǔ)，對(duì)人力資本這一特殊會(huì)計(jì)要素進(jìn)行分析，并提出新的計(jì)量模型。

關(guān)鍵詞：人力資本；會(huì)計(jì)計(jì)量；模型

一、人力資本的相關(guān)屬性

人力資本是指勞動(dòng)者受到教育、培訓(xùn)、實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)、遷移、保健等方面的投資而獲得的知識(shí)和技能的積累。這種積累既可以給勞動(dòng)者帶來(lái)收益，也可為企業(yè)帶來(lái)利益。一般會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定將一項(xiàng)資源確認(rèn)為資產(chǎn)，除需要符合資產(chǎn)的定義外，還應(yīng)同時(shí)滿足兩個(gè)條件：一是與該資源有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；二是該資源的成本或者價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。對(duì)于第一個(gè)條件，人力資本完全符合這一要求，因?yàn)閯趧?dòng)者受聘于企業(yè)，并對(duì)企業(yè)的實(shí)物資產(chǎn)進(jìn)行處理，使得企業(yè)獲得經(jīng)濟(jì)利益；對(duì)于第二個(gè)條件，可靠地計(jì)量指技術(shù)上的正確性；立場(chǎng)上的中立性；結(jié)果上的真實(shí)性。由于人力資本比較特殊，其價(jià)值計(jì)量難以做到正確和真實(shí)，因此人力資本并完全不符合第二個(gè)條件。所以，我們可以得到結(jié)論：當(dāng)人力資本為某個(gè)會(huì)計(jì)主體擁有并能進(jìn)行可靠計(jì)量時(shí)，人力資本就成為人力資產(chǎn)，此時(shí)人力資產(chǎn)是人力資本在該會(huì)計(jì)主體財(cái)產(chǎn)上的表現(xiàn)，在這種情況下，人力資本應(yīng)該在會(huì)計(jì)報(bào)表中予以體現(xiàn)。

雖然一部分勞動(dòng)者的人力資本屬于天生，但大部分勞動(dòng)者的人力資本還是知識(shí)與技能的積累，所以人力資本除其具有使用價(jià)值外，還應(yīng)該具有稀缺性價(jià)值。如把人力資本放在企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，其使用價(jià)值和稀缺性價(jià)值應(yīng)表現(xiàn)在兩個(gè)方面：內(nèi)在表現(xiàn)是企業(yè)員工運(yùn)用其自身的能力為企業(yè)創(chuàng)造的價(jià)值，即自身價(jià)值；外在表現(xiàn)則是在未來(lái)時(shí)期為企業(yè)創(chuàng)造的可能的價(jià)值，即價(jià)值的增值。人力資本價(jià)值的雙重表現(xiàn)，使得其與傳統(tǒng)的物質(zhì)資本價(jià)值的計(jì)量有著明顯不同。

二、人力資本會(huì)計(jì)價(jià)值計(jì)量模型的初步創(chuàng)新

傳統(tǒng)人力資本會(huì)計(jì)價(jià)值計(jì)量主要分為以工資報(bào)酬為基礎(chǔ)和以收益為基礎(chǔ)的兩類模型。以工資報(bào)酬為基礎(chǔ)的模型包括：未來(lái)工資報(bào)酬折現(xiàn)法、調(diào)整后的未來(lái)工資報(bào)酬折現(xiàn)法及未來(lái)工資報(bào)酬資本化法等，這類方法是以企業(yè)員工的工資為基礎(chǔ)，該類方法可以對(duì)不同的企業(yè)進(jìn)行比較，但前提是勞動(dòng)者所處的市場(chǎng)是完全競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)，價(jià)值規(guī)律起主導(dǎo)作用，否則將不能體現(xiàn)真實(shí)的價(jià)值。綜合這兩類模型，基于一般會(huì)計(jì)假設(shè)，筆者假定人力資本價(jià)值會(huì)計(jì)計(jì)量的二個(gè)前提：①勞動(dòng)者能用工資的不同來(lái)體現(xiàn)其自身價(jià)值和價(jià)值的增值；②企業(yè)能按其自身的需求自由選擇勞動(dòng)者，且勞動(dòng)者都能找到可以使得價(jià)值最大化的崗位?；诘谝粋€(gè)前提，對(duì)人力資本自我價(jià)值的計(jì)量可采取用工資為基礎(chǔ)的模型；基于第二個(gè)前提對(duì)人力資本價(jià)值增值的部分可采用企業(yè)經(jīng)濟(jì)增加值為基礎(chǔ)的計(jì)量模式，因?yàn)閯趧?dòng)者人力資本價(jià)值增值的部分應(yīng)集中表現(xiàn)在企業(yè)經(jīng)濟(jì)的增加值上。

式中：V代表個(gè)體人力資本價(jià)值；V1表示個(gè)體人力資本自身價(jià)值；V2表示個(gè)體人力資本剩余價(jià)值（即價(jià)值增值部分）；Yt表示第t年的薪金報(bào)酬；r表示折現(xiàn)率；t表示人力資本價(jià)值的計(jì)算年限，t從1、2、……n（建議用5年）表示第t年企業(yè)資產(chǎn)收益率；REt為第t年該行業(yè)的平均資產(chǎn)收益率；EVAt表示企業(yè)第t年的人力資本貢獻(xiàn)值（企業(yè)收益×人力資本貢獻(xiàn)率）；表示m崗位人力資本的貢獻(xiàn)率；表示m崗位的職工人數(shù)。

該模型按前述分析把人力資本價(jià)值分成自我價(jià)值和剩余價(jià)值兩部分，自我價(jià)值通過(guò)工資來(lái)計(jì)量，并結(jié)合本企業(yè)在本行業(yè)的盈利水平差異；剩余價(jià)值通過(guò)按不同崗位分配企業(yè)收益的方法來(lái)實(shí)現(xiàn)，具體指出企業(yè)效益中人力資本貢獻(xiàn)的那部分，因此該模型一定程度上彌補(bǔ)了以前人力資本計(jì)量方法的一些不足。但該模型還有一些問(wèn)題，例如：用企業(yè)員工工資來(lái)代表其人力資本自我價(jià)值有可能會(huì)被低估，因?yàn)槿肆Y本的報(bào)酬不僅包括工資，還包括紅利、股票期權(quán)等；貼現(xiàn)率比較敏感，貼現(xiàn)率較小的變化會(huì)導(dǎo)致結(jié)果會(huì)有較大的差異；企業(yè)經(jīng)濟(jì)增加值的計(jì)算并不深入等。不過(guò)，相對(duì)來(lái)說(shuō)，該模型考慮的還是比較客觀、全面，使企業(yè)能夠更可靠地對(duì)人力資本進(jìn)行計(jì)量。

目前，人力資本在會(huì)計(jì)上還不能準(zhǔn)確進(jìn)行計(jì)量，我們只能根據(jù)努力創(chuàng)建具有實(shí)際操作意義并相對(duì)可靠的人力資本價(jià)值計(jì)量方法。隨著研究的深入，制約人力資本會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的各種因素將會(huì)不斷得到解決，人力資本會(huì)計(jì)在經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的所起的作用會(huì)越來(lái)越明顯，人力資本會(huì)計(jì)的理論和實(shí)踐必將得到迅速發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

[1] 孟祥革. 對(duì)人力資本會(huì)計(jì)計(jì)量問(wèn)題的探討[J].商業(yè)經(jīng)濟(jì)，2015，（4）. P131+148.