陳逢淮

【摘要】 文章對(duì)乙國(guó)有企業(yè)與甲大學(xué)合作開(kāi)發(fā)大學(xué)的土地引發(fā)的復(fù)雜會(huì)計(jì)處理問(wèn)題，進(jìn)行了全面細(xì)致的分析，并提出了項(xiàng)目在建設(shè)、完工交付、經(jīng)營(yíng)期間的會(huì)計(jì)處理辦法。

【關(guān)鍵詞】 合作項(xiàng)目； 會(huì)計(jì)處理； 校企合作

隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和籌資投資等經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)也日益多樣化，進(jìn)而帶來(lái)了會(huì)計(jì)處理的復(fù)雜化，要求會(huì)計(jì)人員提高職業(yè)判斷能力。本文擬對(duì)一個(gè)合作項(xiàng)目的會(huì)計(jì)處理作一探討。

一、合作項(xiàng)目簡(jiǎn)介

甲大學(xué)地處大城市中心位置，近年來(lái)發(fā)展很快，基建投入較大，后續(xù)資金供應(yīng)不上，以至于在大學(xué)主大門邊上的約35畝地至今無(wú)法開(kāi)發(fā)，閑置多年。對(duì)此，甲大學(xué)經(jīng)政府有關(guān)部門批準(zhǔn)同意邀請(qǐng)乙國(guó)有企業(yè)介入開(kāi)發(fā)建設(shè)。2011年3月雙方簽訂合作開(kāi)發(fā)建設(shè)協(xié)議，約定甲大學(xué)負(fù)責(zé)提供建設(shè)用地30畝，由乙國(guó)有企業(yè)和甲大學(xué)合作建設(shè)繼續(xù)教育大樓、對(duì)外學(xué)術(shù)交流中心及附屬文化創(chuàng)意園區(qū)。建設(shè)資金由乙國(guó)有企業(yè)出資20 000萬(wàn)元，項(xiàng)目總建筑面積45 000平方米，其中大學(xué)繼續(xù)教育大樓9 000平方米，對(duì)外學(xué)術(shù)交流中心及附屬文化創(chuàng)意園項(xiàng)目36 000平方米。項(xiàng)目建成后，產(chǎn)權(quán)歸屬甲大學(xué)（即產(chǎn)權(quán)登記在甲大學(xué)名下），除大學(xué)繼續(xù)教育大樓交由甲大學(xué)自行使用外，對(duì)外學(xué)術(shù)交流中心及附屬文化創(chuàng)意園交由乙國(guó)有企業(yè)經(jīng)營(yíng)40年，對(duì)外學(xué)術(shù)交流中心及附屬文化創(chuàng)意園是甲大學(xué)的對(duì)外交流的窗口，其功能集學(xué)術(shù)交流、學(xué)員培訓(xùn)、會(huì)議、以及配套餐飲住宿為一體的綜合大樓可為甲大學(xué)和各種學(xué)術(shù)團(tuán)體提供各種對(duì)外交流服務(wù)，據(jù)預(yù)測(cè)，每年接受培訓(xùn)的本科生有5 000多人，非學(xué)歷培訓(xùn)7 000多人次，成教函授、自考生培訓(xùn)13 000多人次。此外，協(xié)議還約定，甲大學(xué)負(fù)責(zé)立項(xiàng)，甲大學(xué)和乙國(guó)有企業(yè)雙方共同組織基建辦，其職責(zé)主要是總體規(guī)劃、協(xié)調(diào)各方以及理順和當(dāng)?shù)卣嘘P(guān)部門的關(guān)系，以便減免部分稅費(fèi)、配套費(fèi)用、加快工程進(jìn)度等。

二、會(huì)計(jì)處理分析

如前所述，此合作項(xiàng)目涉及到比較復(fù)雜的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題，如建設(shè)期間支付的成本費(fèi)用如何確認(rèn)和計(jì)量，項(xiàng)目建設(shè)完工后交付使用時(shí)資產(chǎn)如何確認(rèn)和計(jì)量，項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)期間資產(chǎn)如何確認(rèn)和計(jì)量等等。

（一）建設(shè)期間的會(huì)計(jì)處理

根據(jù)協(xié)議，甲大學(xué)和乙國(guó)有企業(yè)雙方共同組織基建辦，由基建辦負(fù)責(zé)在建工程的會(huì)計(jì)核算，應(yīng)分別設(shè)置“繼續(xù)教育大樓”、“對(duì)外學(xué)術(shù)交流中心及附屬文化創(chuàng)意園”兩個(gè)科目進(jìn)行明細(xì)核算。

乙國(guó)有企業(yè)支付給基建辦款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)在“預(yù)付賬款”科目中核算，因?yàn)楦鶕?jù)協(xié)議，項(xiàng)目建設(shè)完工后，產(chǎn)權(quán)屬于甲大學(xué)，不能作為固定資產(chǎn)入賬；也不能作為租賃來(lái)處理，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》的規(guī)定：“租賃，是指在約定的期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)使用權(quán)讓與承租人，以獲取租金的協(xié)議?！薄叭谫Y租賃，是指實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的租賃。其所有權(quán)最終可能轉(zhuǎn)移，也可能不轉(zhuǎn)移?！蓖瑫r(shí)規(guī)定，符合下列一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃：（1）在租賃期屆滿時(shí)，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。根據(jù)雙方協(xié)議約定資產(chǎn)的所有權(quán)屬于甲大學(xué)，并未轉(zhuǎn)移給乙國(guó)有企業(yè)。因此，這個(gè)合作項(xiàng)目不能確認(rèn)融資租賃。（2）承租人有購(gòu)買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購(gòu)買價(jià)款預(yù)計(jì)將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值，因而在租賃開(kāi)始日就可以合理確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán)。這個(gè)合作項(xiàng)目也不符合本條標(biāo)準(zhǔn)，不應(yīng)確認(rèn)融資租賃。（3）即使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移，但租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。因?yàn)樽赓U資產(chǎn)使用壽命無(wú)法確定，并且土地使用權(quán)是劃撥的，沒(méi)有使用期限，這個(gè)合作項(xiàng)目也不符合本條標(biāo)準(zhǔn)，不應(yīng)確認(rèn)融資租賃。（4）承租人在租賃開(kāi)始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值；出租人在租賃開(kāi)始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值。這個(gè)合作項(xiàng)目也不符合本條標(biāo)準(zhǔn)，不應(yīng)確認(rèn)融資租賃。（5）租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大改造，只有承租人才能使用。租賃資產(chǎn)性質(zhì)不特殊，不作改造，所有承租人都能使用，這個(gè)合作項(xiàng)目也不符合本條標(biāo)準(zhǔn)，不應(yīng)確認(rèn)融資租賃。因此，乙國(guó)有企業(yè)支付款項(xiàng)時(shí)借記“預(yù)付賬款”科目，貸記“銀行存款”科目。如果基建辦不負(fù)責(zé)會(huì)計(jì)核算，乙國(guó)有企業(yè)支付款項(xiàng)時(shí)也應(yīng)在“預(yù)付賬款”科目中核算。

甲大學(xué)此期間不必進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

（二）項(xiàng)目建設(shè)完工后交付使用時(shí)的會(huì)計(jì)處理

項(xiàng)目建設(shè)完工后交付使用，根據(jù)協(xié)議約定，產(chǎn)權(quán)屬于甲大學(xué)，除繼續(xù)教育大樓交由甲大學(xué)自行使用外，對(duì)外學(xué)術(shù)交流中心及附屬文化創(chuàng)意園交由乙國(guó)有企業(yè)經(jīng)營(yíng)40年。

對(duì)于乙國(guó)有企業(yè)來(lái)說(shuō)，這個(gè)經(jīng)營(yíng)權(quán)應(yīng)確認(rèn)為“無(wú)形資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)權(quán)”，其依據(jù)是《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無(wú)形資產(chǎn)》的規(guī)定：“無(wú)形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或控制的沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。”相對(duì)于其他資產(chǎn)，無(wú)形資產(chǎn)具有以下特征：（1）無(wú)形資產(chǎn)不具有實(shí)物形態(tài)。經(jīng)營(yíng)40年表現(xiàn)為甲大學(xué)授予乙國(guó)有企業(yè)使用對(duì)外學(xué)術(shù)交流中心及附屬文化創(chuàng)意園的40年的權(quán)利，這種權(quán)利是看不見(jiàn)，摸不著，不具有實(shí)物形態(tài)。（2）無(wú)形資產(chǎn)具有可辨認(rèn)性。經(jīng)營(yíng)40年是乙國(guó)有企業(yè)投入建設(shè)資金獲取的，并且通過(guò)與甲大學(xué)簽訂協(xié)議約定對(duì)外學(xué)術(shù)交流中心及附屬文化創(chuàng)意園交由乙國(guó)有企業(yè)經(jīng)營(yíng)40年，這種權(quán)利是可單獨(dú)辨認(rèn)的。（3）無(wú)形資產(chǎn)屬于非貨幣性資產(chǎn)。經(jīng)營(yíng)40年雖然可以在市場(chǎng)進(jìn)行交易，但其并沒(méi)有發(fā)達(dá)的交易市場(chǎng)，其可變現(xiàn)凈值是不確定的，在持有過(guò)程中為乙國(guó)有企業(yè)帶來(lái)的預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益也是不確定的。由此可見(jiàn)，經(jīng)營(yíng)40年符合無(wú)形資產(chǎn)的特征，可以將其作為無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)。乙國(guó)有企業(yè)應(yīng)根據(jù)實(shí)際支付該建設(shè)項(xiàng)目全部金額，借記“無(wú)形資產(chǎn)——經(jīng)營(yíng)權(quán)”科目，貸記“預(yù)付賬款”科目。

甲大學(xué)此時(shí)應(yīng)根據(jù)乙國(guó)有企業(yè)實(shí)際支付建設(shè)繼續(xù)教育大樓的全部金額，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“固定基金”科目。對(duì)外學(xué)術(shù)交流中心及附屬文化創(chuàng)意園交由乙國(guó)有企業(yè)經(jīng)營(yíng)40年后，再根據(jù)其評(píng)估值，進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，即借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“固定基金”科目。

（三）項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)期間的會(huì)計(jì)處理

乙國(guó)有企業(yè)應(yīng)根據(jù)協(xié)議約定的年限（即40年）按期（月）計(jì)提無(wú)形資產(chǎn)的攤銷，借記“管理費(fèi)用”“其他業(yè)務(wù)成本”等科目，貸記“累計(jì)攤銷”科目。

甲大學(xué)此期間不必進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

【參考文獻(xiàn)】

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[2] 財(cái)政部會(huì)計(jì)司編寫組.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2006[M].北京：人民出版社，2007.