摘" "要：隨著政府新會計制度的實施，高校財務核算基礎(chǔ)引入了權(quán)責發(fā)生制，這使得高校成本核算的實施具有了可行條件。因此，基于績效管理目標，分析高等學校成本核算目標和績效管理目標之間的關(guān)系，探討構(gòu)建包括高等學校成本核算對象、成本核心體系的建立、核算方法、歸集與分配四個方面的成本核算體系，并提出基于績效管理目標的高校成本核算的建議。

關(guān)鍵詞：績效管理目標；高校；成本核算體系

中圖分類號：F275" " " " 文獻標志碼：A" " " 文章編號：1673-291X（2024）20-0096-04

引言

在當今高等教育體系中，高校面臨著越來越復雜的管理環(huán)境和日益激烈的競爭。為了適應這一新挑戰(zhàn)，高校迫切需要更有效的手段來促進整體績效的提升。在這個背景下，績效管理成為高校管理的核心目標之一，而成本核算體系的建立成為高校實現(xiàn)績效管理目標的重要手段。然而，當前高校在績效管理和成本核算方面面臨一系列的問題和挑戰(zhàn)。成本核算體系的不完善導致對資源使用的不透明，使得高校管理層難以準確評估各項經(jīng)濟業(yè)務活動的經(jīng)濟效益。同時，由于績效管理與成本核算之間缺乏有機的結(jié)合，高校在實現(xiàn)績效目標的過程中面臨著成本核算信息孤島的問題，阻礙了高?？冃Ч芾眢w系的發(fā)展。

基于以上問題，高校亟須構(gòu)建一套新的高校成本核算體系。該體系應當與績效管理目標緊密相連，以實現(xiàn)成本核算與績效管理的深度融合。因此，本文旨在探討基于績效管理目標的高校成本核算體系架構(gòu)的構(gòu)建，以實現(xiàn)高校成本核算與績效管理目標評價密切結(jié)合。通過深入分析基于績效管理目標的高校成本核算體系的構(gòu)建，可為高校成本核算提供創(chuàng)新性思路，也為高校成本核算管理探討提供有益的借鑒。

一、高校成本核算體系和績效管理目標的關(guān)系

長期以來，我國高校成本核算管理意識薄弱，核算方法落后，核算理論研究尚不成熟。這導致我國高校成本核算體系至今尚不完善。隨著政府新會計制度的實施和權(quán)責發(fā)生制的引入，高校成本核算工作在高校管理中越來越重要。為確保有限的教育資源能夠最大程度地發(fā)揮效益，基于績效管理目標的高校成本核算顯得尤為重要。

（一）基于績效管理目標的高校成本核算的必要性

首先，高校成本核算為績效管理目標評價提供科學依據(jù)?？冃Ч芾砟繕送晟频母咝３杀竞怂泱w系能為管理者提供有效的成本核算、細化成本管理、控制成本等成本管理的理論依據(jù)；管理者據(jù)此可以更理性地做出決策，從而提高高校資金整體運營效率，使決策更加科學可行。這有助于確保高校資源能夠得到優(yōu)化利用，推動高校整體績效的提升。其次，基于績效管理目標的高校成本核算是高校資源優(yōu)化配置及實現(xiàn)資源利用最大化的需要。高校成本核算管理部門可以依據(jù)高校成本核算體系對不同部門業(yè)務成本進行深入剖析，并據(jù)此建立并完善績效管理目標。通過精細化的成本核算，以及成本的合理歸集與分配，高校成本管理部門能夠清晰了解資源的使用效率，制定資源分配決策，進行資源的優(yōu)化配置，從而實現(xiàn)資源最優(yōu)化利用，進而推動高校整體績效的提升。再次，不同高校在規(guī)模、類型、學科特色、教育理念等方面存在差異，基于完善的績效管理目標的高校成本核算更能靈活適應不同高校的特點和實際需求。所以，構(gòu)建完善的高校成本核算體系，不僅能確保其對不同類型高校的適用性，更能根據(jù)高校的實際情況進行調(diào)整，使有限的資源得到更充分利用，提升了成本核算的實際價值，提高高校的整體效益，保證高?？冃繕说膶崿F(xiàn)。最后，構(gòu)建基于績效管理目標的高校成本核算體系，能促進高校整體管理水平及辦學質(zhì)量的提升，有助于科學合理地確定高校收費標準，為財政撥款提供依據(jù)，促進預算績效管理目標的科學實施[1]。

（二）基于績效管理目標的高校成本核算體系構(gòu)建的可行性

高校機構(gòu)成本效益分析理論在實現(xiàn)高校教育資源有效配置方面具有特殊重要性。首先，高校成本核算數(shù)據(jù)的提供能夠支持績效評價。完善準確的高校成本核算不僅提供了可靠的數(shù)據(jù)支持，還為績效評價管理提供科學參考依據(jù)，使績效目標設置更為合理，從而使績效管理目標有可能發(fā)揮最大作用。這樣的數(shù)據(jù)支持確保了績效評價更為客觀、準確，避免了基于主觀判斷的評價失真。其次，高校成本核算具有量化教育業(yè)務活動所消耗資源的能力，有助于準確反映教育活動中的資金流動的狀況。這為全面準確且真實有效的績效評估提供了關(guān)鍵的成本信息，是考查和評估高校相關(guān)資源配置使用效率的重要保障[2]。再次，數(shù)據(jù)驅(qū)動決策為高校成本核算體系提供了便捷的構(gòu)建方式?；诳冃Ч芾砟繕说母咝３杀竞怂阃ㄟ^收集、分析和挖掘成本數(shù)據(jù)，實現(xiàn)了數(shù)據(jù)驅(qū)動決策，推動高校管理水平的提升。最后，活動基礎(chǔ)成本法的應用使得基于績效管理目標的高校成本核算具有可行性。活動基礎(chǔ)成本法這種成本核算方法強調(diào)業(yè)務活動與成本之間的關(guān)系，有助于精準地分配成本[3]。通過活動基礎(chǔ)成本法，高?？梢愿鼫蚀_地將成本與各項活動聯(lián)系起來，確保成本分配更為科學合理，使績效管理目標更容易實現(xiàn)。

績效管理目標強調(diào)成本投入與績效產(chǎn)出效果的有機結(jié)合。根據(jù)財政部《項目支出績效評價管理辦法》的規(guī)定，績效考核涵蓋項目的產(chǎn)出、效益以及服務對象滿意度等指標。產(chǎn)出數(shù)量、質(zhì)量、成本、時效等關(guān)鍵指標構(gòu)成了績效評價的產(chǎn)出指標體系?？梢悦鞔_地看出，成本核算的準確性直接對預算績效的最終評價結(jié)果產(chǎn)生影響，從而在財政資源配置方面產(chǎn)生顯著而重要的效果[4]。在成本核算的基礎(chǔ)上實施績效管理考核評價，量化的投入產(chǎn)出分析能夠科學指導成本核算，二者相互促進、循環(huán)推動[5]（見圖1）。本文著重研究構(gòu)建績效管理考核評價目標的方法，以更好地優(yōu)化高校成本核算管理體系。

圖1" 高校成本核算體系與績效管理目標的關(guān)系

（三）基于績效管理目標的高校成本核算的理論基礎(chǔ)

基于績效管理目標的高校成本核算體系的理論內(nèi)容涵蓋了多個方面，這些理論旨在通過深度的成本核算和績效評價，實現(xiàn)高校資源的最優(yōu)配置、活動的優(yōu)化和整體績效的提升。理論內(nèi)容主要包括以下三個方面：一是全面成本核算理論。它是基于績效管理目標評價高校成本的基礎(chǔ)，重點強調(diào)全面了解和核算各項成本，包括直接成本和間接成本，也引入直接成本的歸集、間接成本的分配原則及方法。此理論基礎(chǔ)可以建立更為全面、準確的績效評價體系，使高校成本核算更科學，使績效目標評價結(jié)果更具可靠性。二是活動基礎(chǔ)成本理論。它強調(diào)高校業(yè)務活動與成本之間的關(guān)系，在績效管理目標下，這一理論有助于將高校成本與具體的教學、科研、行政等活動關(guān)聯(lián)起來，使績效評價更具針對性。三是績效管理理論?？冃Ч芾砝碚撌侵С指咝３杀竞怂愕牧硪恢匾碚摚@一理論強調(diào)通過設定明確的績效目標、實施績效評價和不斷進行績效反饋，推動組織朝著既定目標前進。在高校成本核算中，績效管理理論有助于確保成本核算與高校的整體績效目標相一致。此外，財務透明理論、資源優(yōu)化配置理論等共同構(gòu)成了綜合的理論框架。這一綜合的理論框架為基于績效管理目標的高校成本核算體系構(gòu)建奠定了理論基礎(chǔ)。通過這些理論的指導，高校能夠更加系統(tǒng)地進行成本核算，并使其與績效管理目標更為緊密地結(jié)合，從而更好地實現(xiàn)高校資源的最優(yōu)配置和整體績效的提升。

二、績效管理目標下高校成本核算體系建設

在績效管理目標下，高校成本核算的構(gòu)建是一項復雜且艱巨的任務[6]。高校成本核算主要包括成本核算的理論基礎(chǔ)、核算原則、成本核算方法、成本對象范圍的確定、核算項目的設置、成本核算中心的建立、成本的歸集與分配等。本文從高校成本核算對象、范圍、核算方法、如何建立成本核算責任中心、成本的歸集與分配幾個方面展開論述。

（一）確定成本核算對象及范圍

明確高校成本核算對象及范圍是高效開展成本核算工作的關(guān)鍵，也是整個過程的出發(fā)點。高校的職能眾多，也包含豐富的職能類型，這就使高校成本核算呈現(xiàn)出多元化的特點。為了明確高校成本核算的具體對象及范圍，首先依據(jù)《基本指引》中的成本信息需求，來確立基本成本核算對象。其次，依據(jù)高校對詳細成本信息的需求，進一步確定具體的成本核算對象[5]。

1.確立基本成本核算對象

在保障高校成本控制的前提下，選擇成本核算對象時可考慮高校內(nèi)設機構(gòu)業(yè)務活動的具體類型和具體項目等。為符合公共服務以及產(chǎn)品服務定價的相關(guān)需求，還可以將學生或者學科專業(yè)等納入成本核算對象。在實現(xiàn)內(nèi)部績效管理目標時，可以將成本核算對象定為項目、具體業(yè)務團隊以及高校內(nèi)部機構(gòu)。同時，以滿足外部績效評價的需求為目標，可以將項目或高校本身視為成本核算對象。這樣的設定有助于更有效地滿足不同層面的成本管理和評估需求[7]。

2.確立具體成本核算對象

首要任務是根據(jù)高校的目標使命、教育行業(yè)的特色以及高校對具體成本信息的需求，重新設定基本成本核算對象。例如，在業(yè)務活動類型下，可以設立教育成本、科研成本等具體核算對象；在項目類型下，可以設立科研項目、在建的工程項目等；在高校內(nèi)部設立二級機構(gòu)時，也要確定具體的核算對象；在教學業(yè)務團隊下，可以設立科研攻關(guān)團隊、經(jīng)濟學教學團隊等具體核算對象。

（二）基于績效管理目標的高校成本核心的建立

高等學校成本是指在實現(xiàn)教育教學目標過程中，合理控制和管理經(jīng)濟資源的投入與使用，亦即為提供教育服務而進行的資源耗費。核算中心的建立應當根據(jù)其自身的職責，并結(jié)合實際管理需求，包括但不限于教師隊伍建設和人才培養(yǎng)成本中心、社會服務成本中心，以及能夠為上述中心提供服務類支撐與保障的輔助成本中心。只有正確地建立高校成本核算中心，才能對各個成本項目進行準確的歸集與分配，更是高等學校進行成本核算的關(guān)鍵。根據(jù)高校教育成本核算中心的建立目標，按照相關(guān)程序、標準及方法，對每個成本中心產(chǎn)生的、與教育事業(yè)息息相關(guān)的各項成本進行匯集和分配，并將其與責任中心的績效考核評價緊密關(guān)聯(lián)，以達到最大化成本利用效益的目標。

（三）績效管理目標下高校成本核算方法

根據(jù)財政部頒布的基本指引，高校應當根據(jù)自身成本信息的要求，選擇“完全成本法”進行成本核算，也可以選擇制造成本法進行成本核算[1]。在制造成本法下，歸集的成本項目緊密關(guān)聯(lián)業(yè)務活動，包含教育成本、教輔成本以及科研成本；在完全成本法下，除了制造成本法歸集的成本基礎(chǔ)，還涵蓋了對行政管理成本和后勤管理成本的分攤。通過采用完全成本方法，能夠顯著提高績效考核的精確性，因為它有效地度量了成本中未吸收的彈性部分。具體而言，通過比較高校當年所有的成本記錄以及預算收入兩部分，我們能夠判斷是否存在未吸收的彈性成本。若整體成本超過預算收入，則表明不存在未吸收的彈性成本，反之則存在。這樣的績效評價為制定下一年度預算方案提供了有力的參考。顯而易見，采納完全成本法核算呈現(xiàn)明顯的優(yōu)越性與先進性。該方法能夠全面考慮成本的各個細節(jié)條目，同時考慮了績效目標管理的要求，因此與傳統(tǒng)成本核算方法有所不同。

（四）績效目標管理下審視高校成本的歸集與分配

依據(jù)本文高校成本六大責任中心的建立，按照制造成本法和完全成本法的理論思路，正確地對高校教育成本進行正確的歸集與分配。首先，劃分高校各院系職能，向相應的成本中心分解人力資源、材料消耗等費用。平常與人才培養(yǎng)密切相關(guān)的職能單位或職能部門，如教務部、學生處、高校各院系等，其所發(fā)生的費用都要計入人才培養(yǎng)費用中心統(tǒng)一核算。行政、后勤管理部門發(fā)生的費用，如財務處、后勤保障處、保衛(wèi)處等提供保障部門的費用要列入保障費用中心核算。此外，圖書資料采購、實驗儀器設備等產(chǎn)生的費用，有可能用于人才培養(yǎng)方面，亦有可能用于教學科研相關(guān)研究，不能直接對應分配到某一中心，應選擇準確分配到某一成本中心的科學合理的分配標準。其次，根據(jù)業(yè)務活動發(fā)生的費用、內(nèi)容和性質(zhì)，采用適當?shù)臉藴驶蚍绞綄⒊杀驹诓煌块T之間分配。將各成本核算中心之間相互提供服務所發(fā)生的費用計入各中心核算。比如，人才培養(yǎng)中心承擔著培育學生的職責與使命，還有支撐和保障成本中心提供的各個學院的水電、日常維護與修理等費用，因此可以采用特定的方法進行一次互相分配，同時考慮從其他服務中心分配的相關(guān)費用和從本中心分配的成本費用，進行減法運算以計算互相分配后的實際費用，再由支持和保障成本中心提供的費用，然后選擇工作量占比或資源消耗占比等方法，按照各中心內(nèi)部受益對象進行成本歸集和分配。最后，將高校作為一個整體，以各費用中心為基準，將各中心的費用完全歸集，分配結(jié)轉(zhuǎn)中心費用，對服務產(chǎn)品費用進行核算。高校有些院系既注重人才能力培養(yǎng)，又著眼于發(fā)展科研，這就應考慮按受益對象在主體內(nèi)部分配收取的費用。

高校將獨立經(jīng)營、獨立核算、自負盈虧的附屬企業(yè)，以及非營利經(jīng)營的機構(gòu)等發(fā)生的費用納入財務管理制度范疇。在實行成本核算時，按規(guī)定調(diào)整成本范圍的政府財政管理規(guī)定的費用，以及有專項財政資金補償?shù)馁M用。如特困生基金、國家勵學金、國家助學金等，這些費用由財政資金統(tǒng)一進行專項補償，按規(guī)定予以減免，相關(guān)中心成本費用不得再計算在內(nèi)。

通過對上述各個成本核算中心成本歸集與分配，不僅與各個責任中心成本相關(guān)聯(lián)，而且強調(diào)每個責任中心的經(jīng)濟責任，還可以更清晰地了解每個成本中心的產(chǎn)出效益即績效，從而推動各成本責任中心更好地實現(xiàn)整體績效管理目標。

三、績效管理目標下高校成本核算的建議

（一）建立健全的組織結(jié)構(gòu)，全面推動成本核算和管理

隨著《基本指引》等系列成本核算政策的陸續(xù)推行，高校財務管理中，成本核算的落實已成為一項不可或缺的關(guān)鍵任務[8]。為保證成本核算的相關(guān)工作順利開展，高校有必要建立健全組織結(jié)構(gòu)，全面協(xié)調(diào)并推動成本核算工作。首先，在高校管理層層面，建立專責的管理領(lǐng)導小組，負責制定成本核算管理的總體框架、布局和協(xié)調(diào)，推動高校戰(zhàn)略層面的成本核算管理。其次，借鑒其他高校成本管理的成功實踐，設立高等教育成本管理委員會，負責制定高校成本核算流程，進行成本核算管理的績效評估和監(jiān)督管理，及時調(diào)整和優(yōu)化。第三，建立由財務處主導，各業(yè)務部門通力協(xié)作的成本核算工作體系，貫徹成本管理職責，強化對成本核算工作的培訓，使管理者和全體教職員工深刻理解成本核算管理在提高團隊內(nèi)部管理水平、助力教育教學管理體制改革、促進教育事業(yè)發(fā)展等層面的重要作用，全面提升成本管理意識。此外，可考慮在財務處設立專門的成本核算工作室，負責成本預算編制、核算工作和成本分析報告的編制，同時進行成本數(shù)據(jù)處理與分析的工作，并進行數(shù)據(jù)的實際運用，以最大程度發(fā)揮成本核算的功能。

（二）強化成本核算與績效目標管理的協(xié)同融合

確保高?？冃Ч芾淼某晒嵤匾慕裹c之一是深化成本核算與績效目標管理的融合。這一整合的核心目標是在實現(xiàn)效益最大化和成本最小化的基礎(chǔ)上，通過明確的標準和規(guī)范程序，使成本核算與績效評價指標相互契合。在成本核算方面，強調(diào)根據(jù)成本效益原則審視資源利用的合理性，并依據(jù)收益分配原則深入剖析成本的適當性歸集與合理分配。同時，結(jié)合權(quán)責發(fā)生制和收付實現(xiàn)制，運用制造成本法和完全成本法，實現(xiàn)成本的集成與分配。在責任成本預算編制中，遵循責任成本制理論，通過設定目標成本來進行約束，并通過量化成本的耗用效果進行績效評價[8]。在績效考核指標的設計中，關(guān)鍵在于確保取得有益于實現(xiàn)價值目標的成果。同時滿足系統(tǒng)完整性和經(jīng)濟適用性的要求，強調(diào)以人性化設計為主導，將積極因素融入解決成本核算問題的過程。

（三）推動財務信息數(shù)字化，完善成本核算體系

高校成本核算具有的復雜性和數(shù)據(jù)龐大性等特點，必然要求將資金管理、財務會計、預算會計和績效管理有機融合，進一步提升成本核算體系的構(gòu)建標準。為確保高等學校的教育成本準確核算，建議整合專業(yè)成本核算軟件，并在現(xiàn)有政府會計制度基礎(chǔ)上建立成本信息數(shù)據(jù)庫，其中包括預算項目庫、作業(yè)成本定額和分配標準等要素。通過運用數(shù)據(jù)庫和大數(shù)據(jù)信息，實現(xiàn)精準成本核算，為績效考核評價提供更為有效的支持，最終推動財務信息數(shù)字化在高校成本管理中的應用。

四、結(jié)束語

成本核算是我國高等學校的一項重要工作。完善的成本核算體系，能夠使成本核算在高校管理中充分發(fā)揮優(yōu)勢，而且可以為學校資源的有效利用及績效目標評價提供依據(jù)。因此，高校應盡快對現(xiàn)有成本核算體系進行完善和優(yōu)化，以提高成本核算管理水平。

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