李洪波

[摘? ? 要] 文章首先闡述了新收入準(zhǔn)則對(duì)施工企業(yè)收入確認(rèn)帶來的影響，再以新收入準(zhǔn)則為依據(jù)，對(duì)以往建造合同準(zhǔn)則下建筑施工企業(yè)收入確認(rèn)進(jìn)行分析，結(jié)合準(zhǔn)則變動(dòng)對(duì)建筑施工企業(yè)的影響，提出應(yīng)對(duì)策略。

[關(guān)鍵詞] 收入確認(rèn);建筑施工企業(yè);難點(diǎn);策略

1? ? ? 新收入準(zhǔn)則及對(duì)施工企業(yè)的影響概述

新收入準(zhǔn)則下，施工企業(yè)確認(rèn)收入的時(shí)間、計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)以及信息披露皆發(fā)生了變動(dòng)。在確認(rèn)收入時(shí)，以項(xiàng)目履約進(jìn)度確認(rèn)收入的方式取代以往按照完工進(jìn)度逐步確認(rèn)的方式，更側(cè)重于時(shí)點(diǎn)確認(rèn);在收入計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)上，以交易價(jià)格計(jì)量替代公允價(jià)值計(jì)量，進(jìn)一步明確了合同收入的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，并對(duì)合同收入的范圍進(jìn)行了拓展，增加重大融資、非現(xiàn)金對(duì)價(jià)等方面內(nèi)容;優(yōu)化了會(huì)計(jì)核算科目，進(jìn)一步細(xì)化工程成本和收入，便于企業(yè)準(zhǔn)確地將其計(jì)入相應(yīng)的工程結(jié)算;在合同成本管理上，新收入準(zhǔn)則也對(duì)合同相關(guān)的成本處理進(jìn)行了細(xì)化處理，重新調(diào)整取得成本以及履約成本的處理方法，并對(duì)成本資本化計(jì)量進(jìn)行了明確的規(guī)定;在信息披露上，披露范圍更大，披露內(nèi)容更加詳細(xì)。比如新收入準(zhǔn)則下，確認(rèn)收入和客戶信息的關(guān)聯(lián)報(bào)告、合同資產(chǎn)發(fā)生的攤銷或減值情況等信息都需要進(jìn)行披露。

同建造合同準(zhǔn)則相比，新收入準(zhǔn)則修訂對(duì)于工程項(xiàng)目控制權(quán)轉(zhuǎn)移中所涉風(fēng)險(xiǎn)的消費(fèi)者承擔(dān)問題、捆綁銷售等多重交易安排的企業(yè)義務(wù)進(jìn)行了明確的規(guī)定。新收入準(zhǔn)則的落地，為各項(xiàng)合同的管理提供了指引，更加符合當(dāng)前多元化發(fā)展的建筑行業(yè)財(cái)務(wù)管理的需求。

2? ? ? 建造合同準(zhǔn)則下建筑企業(yè)收入確認(rèn)中存在的問題

2.1? ?合同總收入難確定

建筑施工企業(yè)在確認(rèn)收入時(shí)，以簽訂合同中的合同額為依據(jù)，但一方面，部分建筑施工企業(yè)為盡可能中標(biāo)，常存在盲目壓價(jià)，初次簽訂的合同中條款不全，合同金額不確定的現(xiàn)象;另一方面，受建筑行業(yè)管理制度限制，部分企業(yè)在實(shí)際施工中鉆空子，采用三邊工程，在施工過程中不能準(zhǔn)確預(yù)估出工程的總成本，更難以準(zhǔn)確評(píng)估合同中的預(yù)計(jì)總收入項(xiàng)，加大了合同收入確認(rèn)的難度。而新收入準(zhǔn)則對(duì)建筑企業(yè)合同收入的管理提出了統(tǒng)一化管控要求，細(xì)化了收入確認(rèn)要求，對(duì)企業(yè)現(xiàn)有的收入管理提出了更高的要求。

2.2? ?總成本難預(yù)估

建筑施工企業(yè)在成本計(jì)量中，主要應(yīng)用完工百分比法，通過計(jì)算各階段所產(chǎn)生的施工成本占預(yù)計(jì)總成本的百分比進(jìn)行計(jì)量。但實(shí)踐應(yīng)用中，一方面由于施工項(xiàng)目實(shí)際成本核算難度較大，另一方面，企業(yè)會(huì)計(jì)活動(dòng)和施工活動(dòng)被人為割裂，財(cái)務(wù)人員未主動(dòng)參與各項(xiàng)施工，再加上材料采購成本、人員勞務(wù)成本等都存在可變性，戶外施工本身受天氣、地質(zhì)等多方面自然因素的影響，實(shí)際施工中施工工程成本的變動(dòng)概率較大，且難以預(yù)測(cè)，施工企業(yè)收入確認(rèn)準(zhǔn)確性不高。

2.3? ?收入、成本變動(dòng)調(diào)控不規(guī)范

一方面，由于建筑施工企業(yè)的工程項(xiàng)目通常施工周期較長(zhǎng)，工程量較大，涉及活動(dòng)較多，財(cái)務(wù)管理較為復(fù)雜，而且不同項(xiàng)目間也存在差異性，在實(shí)際收入和成本調(diào)整確定中，即便是第三方機(jī)構(gòu)也很難一一詳細(xì)分辨，多數(shù)建筑施工企業(yè)更是難以理清項(xiàng)目成本和收入的變動(dòng)情況，導(dǎo)致其預(yù)估總收入和總成本調(diào)整不夠規(guī)范。另一方面，受內(nèi)外部因素的影響，很多建筑施工企業(yè)在施工中多少會(huì)出現(xiàn)施工變更項(xiàng)，但因?yàn)閰f(xié)商時(shí)間過長(zhǎng)、變更內(nèi)容口頭約定、變更記錄不全面等問題，導(dǎo)致變更項(xiàng)不夠規(guī)范嚴(yán)謹(jǐn)，進(jìn)而影響實(shí)際的收入和成本金額與發(fā)包單位確認(rèn)的計(jì)量數(shù)據(jù)不一致。

2.4? ?成本比重計(jì)算較為主觀

施工企業(yè)成本計(jì)量主要采用完工百分比法，這種計(jì)量方式較為主觀，而且建造合同準(zhǔn)則中，并未對(duì)成本資產(chǎn)化提出明確的指引，在確認(rèn)成本費(fèi)用時(shí)，部分應(yīng)被資本化的費(fèi)用計(jì)入成本中，增加了人為調(diào)節(jié)企業(yè)收入、利潤(rùn)的空間。同時(shí)，這種以實(shí)際成本比例來計(jì)算各階段收入的方式，也難以保證會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性，核算出的數(shù)據(jù)和實(shí)際情況存在一定的偏差。

3? ? ? 新收入確認(rèn)準(zhǔn)則下建筑施工企業(yè)收入確認(rèn)優(yōu)化方向

新收入準(zhǔn)則建立了多元化的統(tǒng)一模型，以控制權(quán)為基礎(chǔ)，通過轉(zhuǎn)移整體工程收入的方式來核定實(shí)際收入，減少估算誤差，也提高了核算結(jié)果的準(zhǔn)確性。但在實(shí)際操作中，核算工作的復(fù)雜性使得建筑企業(yè)很難完全按照新收入準(zhǔn)則要求進(jìn)行，這就要求建筑施工企業(yè)做好以下工作。

3.1? ?嚴(yán)控收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)，規(guī)范合同管理

建筑施工企業(yè)確認(rèn)收入時(shí)，主要以相關(guān)義務(wù)的履行時(shí)間點(diǎn)為依據(jù)，在此原則下，施工企業(yè)的收入確認(rèn)更為靈活、科學(xué)，可以在時(shí)間段確認(rèn)和時(shí)間點(diǎn)確認(rèn)中合理選擇，規(guī)范了收入確認(rèn)管理制度。比如以往，建筑施工企業(yè)若提前完成項(xiàng)目，則可以根據(jù)一段時(shí)間內(nèi)收入確認(rèn)原則，直接確認(rèn)收入，并轉(zhuǎn)移風(fēng)險(xiǎn)。而新收入準(zhǔn)則下，企業(yè)以控制權(quán)交接作為收入確認(rèn)的原則，施工企業(yè)只有在和客戶進(jìn)行控制權(quán)交接后，才能確認(rèn)收入。在實(shí)踐中，建筑施工企業(yè)應(yīng)積極落實(shí)新收入準(zhǔn)則，全面掌握新收入準(zhǔn)則帶來的變動(dòng)，以及受到影響的項(xiàng)目，再科學(xué)調(diào)整企業(yè)當(dāng)前建造合同準(zhǔn)則下的規(guī)范。同時(shí)，嚴(yán)格規(guī)范合同管理，重視合同簽訂以及執(zhí)行，對(duì)需要變更的內(nèi)容，應(yīng)及時(shí)做好客戶對(duì)接工作，快速變更，確保施工企業(yè)關(guān)于實(shí)務(wù)的記載和客戶記錄的相同。

3.2? ?科學(xué)進(jìn)行收入確認(rèn)計(jì)量，合理進(jìn)行會(huì)計(jì)處理

在收入計(jì)量上，企業(yè)應(yīng)及時(shí)轉(zhuǎn)換計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，以交易價(jià)格為依據(jù)，科學(xué)進(jìn)行各項(xiàng)收入的確認(rèn)。對(duì)比建造合同下的收入計(jì)量會(huì)計(jì)處理，新收入準(zhǔn)則下，以交易價(jià)格為計(jì)量依據(jù)的方式，要求建筑施工企業(yè)在交易價(jià)格確定時(shí)，需充分考慮影響價(jià)格的非現(xiàn)金對(duì)價(jià)、重大融資成分等情況，并相應(yīng)地改變會(huì)計(jì)處理。比如由于多方因素，建筑施工企業(yè)實(shí)際收到款項(xiàng)的時(shí)間會(huì)和相對(duì)應(yīng)項(xiàng)目控制權(quán)交接的時(shí)間存在差異，按照新規(guī)定，施工企業(yè)經(jīng)營(yíng)中距離收入確認(rèn)時(shí)間超一年的，在會(huì)計(jì)處理時(shí)，應(yīng)將這部分流入的資金視為有重大融資成分，為此施工企業(yè)還需考慮到折現(xiàn)率，若事前沒有約定，則以客戶信用度來選擇。同時(shí)，新收入準(zhǔn)則收入確認(rèn)計(jì)量的變動(dòng)也會(huì)引起企業(yè)的稅務(wù)變動(dòng)，比如某建筑施工企業(yè)的某項(xiàng)目，其最后一筆工程款的流入時(shí)間和項(xiàng)目控制權(quán)轉(zhuǎn)移收入確認(rèn)時(shí)間間隔遠(yuǎn)超過一年，根據(jù)新收入準(zhǔn)則規(guī)定，施工企業(yè)依據(jù)7%的折現(xiàn)率，計(jì)算出這筆尾款在2020年12月的現(xiàn)值應(yīng)為5 107 623.73元，這筆款項(xiàng)應(yīng)按照以下分錄來處理：

3.3? ?強(qiáng)化企業(yè)信息披露，做好信息化建設(shè)

雖然新收入準(zhǔn)則下對(duì)收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)以及收入計(jì)量方式的轉(zhuǎn)變，一定程度上擴(kuò)大了信息披露范圍，企業(yè)應(yīng)在不透露企業(yè)核心機(jī)密的前提下，盡可能多地披露有效的財(cái)務(wù)信息，一方面便于建筑施工企業(yè)自身各單位之間進(jìn)行賬目核算，另一方面也為投資者、合作單位等提供了較為全面、真實(shí)的企業(yè)經(jīng)營(yíng)信息，若企業(yè)經(jīng)營(yíng)良好，通過披露的信息，投資者、合作單位等能夠更清楚地了解企業(yè)經(jīng)營(yíng)優(yōu)勢(shì)，從而幫助企業(yè)在投融資、材料采購等活動(dòng)中占據(jù)一定的優(yōu)勢(shì)。此外，數(shù)據(jù)處理加工工作量大，還需企業(yè)進(jìn)一步加強(qiáng)信息化建設(shè)，及時(shí)引入核算功能強(qiáng)、功能齊全的系統(tǒng)軟件，借助數(shù)理模型等技術(shù)方法，快速地進(jìn)行數(shù)據(jù)分析，為企業(yè)總收入、總成本的預(yù)估等提供有效的數(shù)據(jù)支持。另外，為確保數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性和合理性，建筑施工企業(yè)還需加深財(cái)務(wù)人員對(duì)新收入準(zhǔn)則的學(xué)習(xí)，使新準(zhǔn)則得到合理應(yīng)用，增強(qiáng)企業(yè)會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性和公允性，為企業(yè)的業(yè)財(cái)融合提供信息基礎(chǔ)。同時(shí)建立健全內(nèi)部控制體系，構(gòu)建內(nèi)部控制程序，對(duì)信息系統(tǒng)中各板塊活動(dòng)的開展進(jìn)行全面監(jiān)管，確保數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性和全面性，提高收入確認(rèn)管理的有效性。

3.4? ?強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)管理

收入確認(rèn)準(zhǔn)則的變更使得企業(yè)收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)、收入計(jì)量等發(fā)生了改變，在目前新收入準(zhǔn)則應(yīng)用的初期階段，建筑施工企業(yè)在收入確認(rèn)中難免還會(huì)受到建造合同準(zhǔn)則的影響，比如因工程款回收不及時(shí)導(dǎo)致收入確認(rèn)時(shí)間偏離控制權(quán)交接時(shí)間而產(chǎn)生的投融資風(fēng)險(xiǎn)，或因選用準(zhǔn)則規(guī)范失誤，依舊沿用建造合同準(zhǔn)則行事帶來的收入確認(rèn)模糊、人為操作項(xiàng)目收入、利潤(rùn)的風(fēng)險(xiǎn)。為此企業(yè)還需做好風(fēng)險(xiǎn)管理，首先，建筑施工企業(yè)應(yīng)按照新收入準(zhǔn)則要求，借助信息手段來全面識(shí)別收入確認(rèn)中存在的風(fēng)險(xiǎn)，監(jiān)控施工企業(yè)收入確認(rèn)流程。其次，做好風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估分析工作，對(duì)已識(shí)別出且達(dá)到預(yù)警線的風(fēng)險(xiǎn)，因及時(shí)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)成因分析和風(fēng)險(xiǎn)威脅度衡量，編制報(bào)告，作為后期風(fēng)險(xiǎn)防范的依據(jù)。最后，建筑施工企業(yè)需結(jié)合實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估分析報(bào)告等來合理選擇風(fēng)險(xiǎn)防范措施。

4? ? ? 結(jié)? ? 語

新收入準(zhǔn)則的出現(xiàn)必然是對(duì)原準(zhǔn)則的進(jìn)一步優(yōu)化和改善，這也對(duì)財(cái)務(wù)人員在業(yè)財(cái)融合方面提出了更高的要求。對(duì)于建筑施工企業(yè)而言，新收入準(zhǔn)則的應(yīng)用，改變了合同收入、履約進(jìn)度等的確認(rèn)，相應(yīng)的也改變了相關(guān)會(huì)計(jì)處理模式，給建筑施工企業(yè)帶來收入確認(rèn)管理便利的同時(shí)，也增加了企業(yè)財(cái)務(wù)管理風(fēng)險(xiǎn)和管理難度，施工企業(yè)需不斷優(yōu)化和規(guī)范合同管理，強(qiáng)化信息化管理，從戰(zhàn)略層面對(duì)新收入準(zhǔn)則的應(yīng)用提出規(guī)劃，同時(shí)從管理層面做好新收入準(zhǔn)則落地的支持工作，加快新舊收入準(zhǔn)則的更替，科學(xué)進(jìn)行收入確認(rèn)，推動(dòng)企業(yè)實(shí)現(xiàn)穩(wěn)健發(fā)展。

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