李鵬

摘要：為了有效改善企業(yè)資產(chǎn)不實(shí)的現(xiàn)狀，應(yīng)盡快建立、健全我國(guó)的資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)規(guī)范體系。對(duì)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)進(jìn)行了一般理論上的分析。在這一部分對(duì)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的產(chǎn)生發(fā)展過(guò)程、資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的內(nèi)涵及理論基礎(chǔ)進(jìn)行研究。

關(guān)鍵詞：資產(chǎn)減值 ;會(huì)計(jì);會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

一、資產(chǎn)減值計(jì)量尚存在的問(wèn)題

在計(jì)量屬性方面，由于期末資產(chǎn)的計(jì)量模式不一致，因此需同時(shí)采用多個(gè)計(jì)量屬性對(duì)不同的資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量，標(biāo)準(zhǔn)較多，會(huì)計(jì)人員難以掌握。在實(shí)務(wù)中，不同的操作人員的職業(yè)判斷可能不同，即使是同一資產(chǎn)其計(jì)量結(jié)果也可能產(chǎn)生較大的差異，這就使財(cái)務(wù)信息使用者難以判斷信息的真實(shí)性，也降低了信息的可靠性?，F(xiàn)行準(zhǔn)則引入了“公允價(jià)值”這一計(jì)量屬性，運(yùn)用公允價(jià)值的前提是資產(chǎn)存在活躍的交易市場(chǎng)，但是在現(xiàn)階段我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)還不很完善的情況下，有很多資產(chǎn)根本不存在活躍的交易市場(chǎng)，也就不能取得其公允價(jià)值，這在很大程度上局限了公允價(jià)值的適用范圍。解決此問(wèn)題的唯一辦法就是大力發(fā)展我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，提倡自由交易，避免利用內(nèi)部交易或關(guān)聯(lián)方交易出現(xiàn)并不公允的“公允價(jià)值”。

二、資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)確認(rèn)的時(shí)間

從理論上來(lái)看，應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)發(fā)生減值的時(shí)候就予以確認(rèn)，但這在實(shí)務(wù)中是不可行的，也不符合成本效益原則。我國(guó)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》規(guī)定，企業(yè)在每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日核查資產(chǎn)是否存在減值的跡象，如果存在這些跡象，企業(yè)應(yīng)估計(jì)資產(chǎn)的可收回價(jià)值。根據(jù)這一要求，企業(yè)在對(duì)外報(bào)送季報(bào)、半年報(bào)時(shí)均應(yīng)該按照準(zhǔn)則判斷是否存在減值的跡象，以便確定是否計(jì)提減值損失，這樣可以有效遏制上市公司季報(bào)、半年報(bào)不計(jì)提而在年底一次計(jì)提減值損失的現(xiàn)象，有利于投資者根據(jù)季報(bào)、半年報(bào)判斷上市公司的年度經(jīng)營(yíng)情況。由此可見(jiàn)，鑒于資產(chǎn)減值確認(rèn)、計(jì)量等方面的復(fù)雜性，資產(chǎn)減值在發(fā)生時(shí)予以確認(rèn)是不符合實(shí)際的。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日估計(jì)資產(chǎn)是否存在減值的跡象，并據(jù)以估計(jì)可收回價(jià)值，確認(rèn)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，同時(shí)，做好估計(jì)事項(xiàng)的質(zhì)量記錄。

三、資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)是穩(wěn)健原則的重要體現(xiàn)

“會(huì)計(jì)職業(yè)是在`破產(chǎn)、倒閉、舞弊和爭(zhēng)議的企業(yè)環(huán)境中成長(zhǎng)起來(lái)的，這個(gè)環(huán)境使會(huì)計(jì)人員充滿(mǎn)了`強(qiáng)烈的災(zāi)難意識(shí)”“，所以當(dāng)涉及到對(duì)不確定性事項(xiàng)的估計(jì)時(shí)往往存在著低估資產(chǎn)和收益，并高估費(fèi)用（損失）和負(fù)債的傾向。這一思想逐漸形成一種慣例，一直延續(xù)到現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)模式下，對(duì)資產(chǎn)計(jì)價(jià)和收益確定產(chǎn)生不容忽視的影響。當(dāng)二十世紀(jì)初期的會(huì)計(jì)人員按成本與市價(jià)孰低法計(jì)價(jià)存貨時(shí)，與其說(shuō)是為了正確的資產(chǎn)計(jì)量，還不如說(shuō)是穩(wěn)健原則運(yùn)用的結(jié)果，但這也可以看出資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的最初雛形。因而從歷史的角度看，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)源于穩(wěn)健原則的應(yīng)用。穩(wěn)健原則作為會(huì)計(jì)的一個(gè)重要慣例，要求會(huì)計(jì)報(bào)告者向信息使用者盡可能提供有關(guān)可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)損失信息。在這些風(fēng)險(xiǎn)損失信息中，資產(chǎn)減值信息是其主要構(gòu)成。因此，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)可以說(shuō)是穩(wěn)健原則的重要體現(xiàn)，將這一原則運(yùn)用于資產(chǎn)減值問(wèn)題中，就要求及時(shí)確認(rèn)資產(chǎn)減值，披露減值信息。經(jīng)濟(jì)環(huán)境越復(fù)雜、不確定因素越多、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)越大，應(yīng)用穩(wěn)健原則的范圍就越廣、程度就越深，與此相對(duì)應(yīng)，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)便會(huì)得到越來(lái)越多的重視。

四、完善資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的對(duì)策

首先，資產(chǎn)減值準(zhǔn)則賦予了企業(yè)會(huì)計(jì)人員更多的職業(yè)判斷和選擇空間，目的是使企業(yè)更真實(shí)、穩(wěn)健地確定當(dāng)期收益，反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，但是許多企業(yè)沒(méi)有正確運(yùn)用政策賦予它們的會(huì)計(jì)選擇權(quán)，相反使其成為盈余管理的工具。為了減少人為進(jìn)行利潤(rùn)操縱的行為，應(yīng)該盡可能明確資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)政策的選擇權(quán)，使資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提方和計(jì)提比例更先進(jìn)、更科學(xué)，嚴(yán)格限制可能導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息模糊和失真的處理方法，盡可能縮小會(huì)計(jì)人員人為估計(jì)和判斷。應(yīng)在現(xiàn)有資產(chǎn)減值規(guī)范的基礎(chǔ)上制定具有可操作性的指導(dǎo)性標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)計(jì)提減值準(zhǔn)備過(guò)程中不明確的重要計(jì)提比例做出明確規(guī)定，對(duì)不同行業(yè)中不同資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提規(guī)定上下限等。同時(shí)細(xì)化企業(yè)會(huì)計(jì)制度，對(duì)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提的對(duì)象、范圍、資產(chǎn)減值判定的原則及標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)量的模式、減值幅度的測(cè)定、計(jì)提的時(shí)間等都要做出明確、全面的規(guī)定。全面完整地定義資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理中的各個(gè)概念，盡可能縮小會(huì)計(jì)人員進(jìn)行專(zhuān)業(yè)判斷和估計(jì)的范圍，避免政策的靈活性成為企業(yè)盈余管理的工具。

五、多種計(jì)量屬性共存是資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)產(chǎn)生的重要原因

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一個(gè)核心問(wèn)題是會(huì)計(jì)計(jì)量問(wèn)題?！皶?huì)計(jì)就是一個(gè)計(jì)量過(guò)程”的觀點(diǎn)已得到越來(lái)越多的支持和贊同。從基本概念講，計(jì)量主要由計(jì)量單位和計(jì)量屬性?xún)煞矫鎯?nèi)容構(gòu)成。目前，有關(guān)計(jì)量單位的問(wèn)題己得到較好地解決，但計(jì)量屬性長(zhǎng)期以來(lái)卻是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架中一個(gè)懸而未決的理論問(wèn)題。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）在第5輯財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告（SFAC5）中曾指出：“現(xiàn)行會(huì)計(jì)模式是一個(gè)以‘歷史變換價(jià)格為主，同時(shí)采用多種計(jì)量屬性的模式。”并提出了5類(lèi)可以在財(cái)務(wù)報(bào)表中使用的計(jì)量屬性：歷史成本（HistoricalCost）;現(xiàn)行成本（CurrentCost）;現(xiàn)行市價(jià)（

CurrentMarketValue）;可實(shí)現(xiàn)凈值（NetRealizable）;未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（PresentvalueorFutureCashFlow）。長(zhǎng)期以來(lái)，歷史成本計(jì)量屬性作為一種流行的會(huì)計(jì)慣例，得到廣泛的采用，但歷史成本屬性只反映資源的存在、反映資源過(guò)去和現(xiàn)在用到了何處，不能反映資產(chǎn)的未來(lái)，也就是說(shuō)不能體現(xiàn)資產(chǎn)能夠帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益這一本質(zhì)屬性，不能代表可能產(chǎn)生的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益對(duì)資源委托者的報(bào)酬，因此歷史成本計(jì)量屬性一統(tǒng)天下的局面終將被打破，各種計(jì)量屬性相輔相成、并存擇優(yōu)是必然趨勢(shì)。

結(jié)論

資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的根本問(wèn)題在于資產(chǎn)減值的確認(rèn)、計(jì)量和信息披露。制定具體會(huì)計(jì)規(guī)范來(lái)指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)行為，是世界各國(guó)普遍采用的方法。加快制定和完善與我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)環(huán)境相結(jié)合的資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)規(guī)范，以指導(dǎo)我國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，減少會(huì)計(jì)政策操縱，是需要我國(guó)會(huì)計(jì)監(jiān)管者目前函待解決的任務(wù)之一。

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