歐陽(yáng)惠

【摘要】我國(guó)近些年來(lái)的電子商務(wù)發(fā)展遠(yuǎn)遠(yuǎn)比國(guó)外企業(yè)迅速，對(duì)于電商企業(yè)收入確定研究的需求實(shí)在是迫在眉睫。由于互聯(lián)網(wǎng)商業(yè)模式的沖擊，電商的收入確認(rèn)會(huì)有別于傳統(tǒng)的收入確認(rèn)，比如收入交易均是通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)來(lái)完成，其交易周期的不確定性;交易中會(huì)出現(xiàn)大量的虛擬貨幣;還有大量的基于互聯(lián)網(wǎng)開(kāi)展的銷售促銷活動(dòng)。本文主要通過(guò)研究電商的促銷活動(dòng)的會(huì)計(jì)核算，給予電商企業(yè)實(shí)務(wù)處理提供一些參考。

【關(guān)鍵詞】電商? 促銷? 優(yōu)惠券? 積分? 買贈(zèng)活動(dòng)

收入確認(rèn)和計(jì)量的標(biāo)準(zhǔn)一直是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的核心。隨著我國(guó)移動(dòng)互聯(lián)網(wǎng)和經(jīng)濟(jì)的蓬勃發(fā)展，電商改變了人們的傳統(tǒng)消費(fèi)模式和習(xí)慣，其收入確認(rèn)也出現(xiàn)了各種問(wèn)題。本人通過(guò)查閱知網(wǎng)和相關(guān)文獻(xiàn)，發(fā)現(xiàn)目前針對(duì)電商行業(yè)的研究雖多，但大多數(shù)集中在行業(yè)發(fā)展或者純理論分析方面，深入研究收入確認(rèn)方面的實(shí)務(wù)運(yùn)用類的文章相對(duì)較少，因此，不管在理論或是實(shí)踐中，對(duì)電商進(jìn)行收入確認(rèn)的研究意義重大。電商企業(yè)可以有效根據(jù)其是否在轉(zhuǎn)移了商品或者服務(wù)的控制權(quán)對(duì)支付的時(shí)點(diǎn)進(jìn)行確定，而在對(duì)虛擬貨幣支付時(shí)確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的過(guò)程中，企業(yè)并不能將其收入直接確認(rèn)為收入，而是要將其先確定為負(fù)債，當(dāng)買家開(kāi)始使用了虛擬貨幣之后，再將其按照產(chǎn)品的使用期限以及服務(wù)的期限進(jìn)行收入確認(rèn)，減少因?yàn)槭杖氪_認(rèn)的時(shí)點(diǎn)不同而出現(xiàn)的差異。而且，我國(guó)為了保持與國(guó)際準(zhǔn)則的趨同，在2017年7月發(fā)布了修改的、以客戶合同為基礎(chǔ)的新收入準(zhǔn)則，其確認(rèn)的方法為五步法：

運(yùn)用到實(shí)務(wù)中，具體分析如下：對(duì)于一筆銷售訂單而言，就可以看作是一份包含“商品+滿減優(yōu)惠+返利積分”的多要素合同，同時(shí)顧客的支付對(duì)價(jià)中包含了“現(xiàn)金+紅包+積分抵扣”。之前的現(xiàn)行準(zhǔn)則中并沒(méi)有對(duì)這種互聯(lián)網(wǎng)銷售模式的收入確認(rèn)作明確的指引，而新準(zhǔn)則中的五步法，明確了商品、優(yōu)惠、積分等要素之間的分配和計(jì)量問(wèn)題，具體過(guò)程就是對(duì)各要素進(jìn)行識(shí)別，并且分別評(píng)估其可拆分性，然后將各要素作為單獨(dú)的核算單元核算。在電商的銷售訂單中，在訂單開(kāi)始之初，準(zhǔn)則就明確應(yīng)當(dāng)根據(jù)各要素的相對(duì)銷售價(jià)格（在類似環(huán)境下向類似客戶單獨(dú)銷售的價(jià)格）為所有交付物，分配安排對(duì)價(jià)，折扣（紅包，積分抵減）應(yīng)該根據(jù)相對(duì)售價(jià)在各要素間進(jìn)行分配。具體的核算主要分為4種情況：發(fā)放優(yōu)惠券或紅包;對(duì)客戶獎(jiǎng)勵(lì)積分;買一贈(zèng)一及混合打包;商家給客戶試用商品。

一、發(fā)放優(yōu)惠券或紅包

優(yōu)惠券活動(dòng)是網(wǎng)站給予客戶的優(yōu)惠協(xié)議，是吸引消費(fèi)者再次消費(fèi)的營(yíng)銷策略，顧客憑借優(yōu)惠券，可獲取相當(dāng)于優(yōu)惠券金額的價(jià)值減，如電子優(yōu)惠券“滿100減10” ，“收藏送本店5元優(yōu)惠券”或者“新用戶首單立減10元的優(yōu)惠券”等。買家在領(lǐng)取優(yōu)惠券并下單消費(fèi)使用優(yōu)惠券時(shí)，將其視為商業(yè)折扣，按照抵減后的金額確認(rèn)收入。商業(yè)折扣是指企業(yè)為促進(jìn)商品銷售而在商品標(biāo)價(jià)上給予的價(jià)格扣除。根據(jù)《中華人民共和國(guó)所得稅法實(shí)施條例釋義及適用指南》的解釋，銷售貨物涉及商業(yè)折扣的應(yīng)按照商業(yè)折扣后的金額確認(rèn)銷售收入金額，會(huì)計(jì)和稅法處理方式一致。像“滿100減10”，實(shí)際上是商業(yè)折扣，應(yīng)將銷售額和折扣額在同一張銷售發(fā)票上注明，按扣除折扣后的凈額作為銷售額，否則折扣不得從銷售額中扣除。

還有一種是買家購(gòu)物完成后可通過(guò)分享紅包到朋友圈或微信群的方式，或給予好評(píng)獎(jiǎng)勵(lì)獲得一定金額的購(gòu)物券（也叫做紅包），或者直接在消費(fèi)結(jié)束時(shí)贈(zèng)送，能在特定時(shí)間前再次購(gòu)物時(shí)使用。對(duì)于這種類型的優(yōu)惠券，存在兩種會(huì)計(jì)處理方法：一是在贈(zèng)送優(yōu)惠券時(shí)不做會(huì)計(jì)處理，待買家真正將它用于消費(fèi)時(shí)，再按抵扣后的金額入賬;二是考慮“謹(jǐn)慎性原則”，按照所贈(zèng)購(gòu)物券的金額確認(rèn)銷售費(fèi)用，同時(shí)貸記“預(yù)計(jì)負(fù)債”，當(dāng)客戶將優(yōu)惠券用于消費(fèi)時(shí)，沖減預(yù)計(jì)負(fù)債，而未消費(fèi)的購(gòu)物券金額則沖減當(dāng)期銷售費(fèi)用。

二、對(duì)客戶獎(jiǎng)勵(lì)積分

商家在銷售商品或提供勞務(wù)的同時(shí)按其金額給予客戶獎(jiǎng)勵(lì)積分。 “客戶獎(jiǎng)勵(lì)積分”屬于新《收入》準(zhǔn)則中“附有客戶額外購(gòu)買選擇權(quán)的銷售”的一種具體體現(xiàn)方式。依據(jù)上述規(guī)定，對(duì)于客戶選擇權(quán)的“客戶獎(jiǎng)勵(lì)積分”，企業(yè)應(yīng)當(dāng)分析判斷該積分兌換的選擇權(quán)是否向客戶提供了一項(xiàng)重大權(quán)利（具有實(shí)質(zhì)性）。如果客戶行使該選擇權(quán)能兌換到額外有價(jià)值商品時(shí)，則通常認(rèn)為該選擇權(quán)向客戶提供了一項(xiàng)重大權(quán)利。該選擇權(quán)向客戶提供了重大權(quán)利的，應(yīng)當(dāng)作為單項(xiàng)履約義務(wù)。在判斷該權(quán)利是否重大時(shí)，應(yīng)該考慮金額和性質(zhì)進(jìn)行綜合判斷。假設(shè)每消費(fèi)10元獲得1個(gè)積分，若在某一次銷售中，共消費(fèi)了100萬(wàn)元，則共贈(zèng)送10萬(wàn)個(gè)積分，或每10個(gè)積分可抵1元，估計(jì)兌換率為90%，在具體核算過(guò)程中，依據(jù)規(guī)定按照商品和積分單獨(dú)售價(jià)的相對(duì)比例對(duì)交易價(jià)格進(jìn)行分擔(dān)，具體如下：

分?jǐn)傊辽唐返慕灰變r(jià)格=1000000×1000000/（1000000+9000）= 991080.18

分?jǐn)傊练e分的交易價(jià)格=1000000×9000/（1000000+9000）=8919.82

因此，到了期末核算時(shí)，確認(rèn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入為991080.18元（不含增值稅），同時(shí)確認(rèn)確認(rèn)合同負(fù)債8919.82元（不含增值稅），待到實(shí)際使用積分時(shí)再將合同負(fù)債轉(zhuǎn)為主營(yíng)業(yè)務(wù)收入。

三、買一贈(zèng)一及混合打包

“買一贈(zèng)一”活動(dòng)中贈(zèng)送的商品，實(shí)質(zhì)上屬于一種“捆綁銷售”行為，贈(zèng)送商品的價(jià)值已經(jīng)包含在收取的銷售額中，也不屬于捐贈(zèng)，進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣。且應(yīng)將總的銷售金額按各項(xiàng)商品的公允價(jià)值的比例來(lái)分?jǐn)偞_認(rèn)各項(xiàng)的銷售收入。

同時(shí)應(yīng)將銷售貨物和隨同銷售贈(zèng)送的貨物品名、數(shù)量以及按各項(xiàng)商品公允價(jià)值的比例分?jǐn)偞_認(rèn)的價(jià)格和金額在同一張發(fā)票上注明。該項(xiàng)規(guī)定雖然只適用于企業(yè)所得稅，并不適用于增值稅，但依據(jù)立法的統(tǒng)一性精神，可以確定買贈(zèng)行為并不屬于無(wú)償贈(zèng)送，贈(zèng)品是商品銷售的重要組成部分，并不是獨(dú)立行為，不能按照無(wú)償贈(zèng)送處理。

另外，在增值稅方面的判斷，買一贈(zèng)一不屬于增值稅實(shí)施細(xì)則規(guī)定的視同銷售行為，銷售方不需要繳納增值稅?！百I一贈(zèng)一”對(duì)贈(zèng)品的稅務(wù)處理，不論增值稅、企業(yè)所得稅還是個(gè)人所得稅均不予以單獨(dú)征稅。

假設(shè)雅詩(shī)蘭黛旗艦店銷售價(jià)值400元的粉底液，在年貨節(jié)，贈(zèng)送價(jià)值100元的雅詩(shī)蘭黛肌透修護(hù)密集精華眼膜。該組合的價(jià)格為395.5元。則應(yīng)按粉底液和眼膜的公允價(jià)值比例來(lái)分?jǐn)偞_認(rèn)各項(xiàng)的銷售收入。借記其他貨幣資金-支付寶收款，貸記主營(yíng)業(yè)務(wù)收入-粉底液280元，主營(yíng)業(yè)務(wù)收入-肌透精華眼膜70元，應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅）45.5元。

四、商家給客戶試用商品

很多商家為推銷商品規(guī)定用戶只需支付郵費(fèi)，即可立即成功申領(lǐng)試用品。可試用并非銷售活動(dòng)，因?yàn)槠髽I(yè)并未獲得經(jīng)濟(jì)利益，所以記入營(yíng)業(yè)外支出。同時(shí)稅法上要視同銷售貨物計(jì)算繳納增值?！斑M(jìn)項(xiàng)稅額”已從“銷項(xiàng)稅額”中扣除，若不視同銷售，買賣雙方若互相“贈(zèng)送”，國(guó)家將無(wú)法收稅。因此，賣家將商品贈(zèng)送給消費(fèi)者試用，應(yīng)視同銷售確認(rèn)收入去計(jì)算增值稅。

參考文獻(xiàn)：

[1]企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編審委員會(huì).企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則詳解與實(shí)務(wù)[M].人民郵電出版社，2020.

[2]朱夢(mèng)雯.新準(zhǔn)則下O2O生鮮電商的收入確認(rèn)研究[J].上海國(guó)家會(huì)計(jì)學(xué)院，2018.

[3]劉忠山.新收入準(zhǔn)則下電商會(huì)計(jì)核算探析[J].中國(guó)鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì)，2019.