劉丹

摘 要 黨的十八大以來，黨中央、國務(wù)院對于建立現(xiàn)代財政制度做出了一系列重要部署和安排，對于完善政府預(yù)算體系、推進預(yù)算公開、加強預(yù)算執(zhí)行，以及規(guī)范地方政府債務(wù)管理等提出了一系列要求。黨的十九大報告從全局和戰(zhàn)略高度，再次強調(diào)要加快建立現(xiàn)代財政制度。政府會計準(zhǔn)則制度是財政管理的重要基礎(chǔ)，是現(xiàn)代財政制度的重要組成內(nèi)容。因此，要建立現(xiàn)代財政制度，必須加快推進政府會計改革。

關(guān)鍵詞 高校 政府會計 改革

為全面貫徹落實黨的十八屆三中全會提出的“建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財務(wù)報告制度”的重大改革舉措，2017年10月，財政部印發(fā)了《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》（財會〔2017〕25號），自2019年1月1日起施行。執(zhí)行本制度的單位，不再執(zhí)行行政單位會計制度、事業(yè)單位會計準(zhǔn)則、事業(yè)單位會計制度、醫(yī)院會計制度、基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)會計制度、高等學(xué)校會計制度、中小學(xué)校會計制度、科學(xué)事業(yè)單位會計制度、彩票機構(gòu)會計制度、地質(zhì)勘查單位會計制度、測繪事業(yè)單位會計制度、國有林場與苗圃會計制度（暫行）、國有建設(shè)單位會計制度等制度。高校會計也面臨著重大的變革，本文對高校的政府會計進行簡要的分析。[1]

一、高校政府會計改革的背景

黨的十八屆三中全會提出“建立權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告”的重大改革舉措，為此，新的政府會計體系于2013年實施，新體系對于原來的財政總預(yù)算會計、行政單位會計與事業(yè)單位會計進行了全面修訂，基本滿足了部門預(yù)算管理的需求。該體系的確認(rèn)基礎(chǔ)是一般采用收付實現(xiàn)制，部分采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，其主要目的是反映預(yù)算收支的執(zhí)行情況，但對資產(chǎn)負(fù)債以及運行成本情況無法全面、準(zhǔn)確地反映出來，難以滿足編制權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告的信息需求。就政府會計體系來看，涉及體系及單位繁雜，有政府、高校、科研部門、醫(yī)院等等，各主管部門針對本系統(tǒng)的特點或需求制定一些細(xì)化的制度，各制度間核算口徑不一、內(nèi)容交叉，會計信息難以比較或可比性不足，財政部門信息匯總困難，且質(zhì)量較低，無法為政府決策提供全面、真實的會計信息。

二、高校政府會計改革的路程

1998年前，全國行政事業(yè)單位按照不同的預(yù)算管理方式，分別實行全額、差額、自收自支單位預(yù)算會計制度。

隨著經(jīng)濟的快速發(fā)展，財政資金對行政與事業(yè)單位的投入日益加大，財政管理科學(xué)化、精細(xì)化的要求，推動了對事業(yè)單位準(zhǔn)則、行業(yè)會計制度及行政單位會計制度的修訂。2013年，修訂事業(yè)單位會計準(zhǔn)則與行業(yè)會計制度。2013年是政府會計改革的關(guān)鍵年，提出了建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財務(wù)報告制度。2014年出臺《預(yù)算法》，同年底財政部推出《權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告制度改革方案》。[2]

2018年，改革全面深化，國家治理體系得以完善，國家治理水平也隨之提升，編制以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府綜合財務(wù)報告成為新一輪政府會計改革的原動力。政府會計改革取消行政單位會計制度、事業(yè)單位會計準(zhǔn)則和行業(yè)會計制度，形成統(tǒng)一的“政府會計準(zhǔn)則+政府會計制度”體系。

三、高校政府會計改革的創(chuàng)新點

現(xiàn)行的收付實現(xiàn)制能夠提示預(yù)算執(zhí)行過程及結(jié)果，為決算報告提供數(shù)據(jù)支持，能夠有效規(guī)范資金的合理、合規(guī)使用，但是，收付實現(xiàn)制不能真實反映成本費用的實際狀況，違背了會計核算中收入與成本費用相匹配的原則。成本費用核算不準(zhǔn)確就會影響實際運行成本情況，難以滿足財務(wù)報告的要求，因此必須引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。與現(xiàn)行行政事業(yè)單位會計制度相比，政府會計的主要創(chuàng)新和變化是采用了“政府預(yù)算會計和財務(wù)會計適度分離，又相互銜接的核算模式”。

（一）適度分離

“適度分離”是指適度分離政府預(yù)算會計和財務(wù)會計功能，決算報告和財務(wù)報告功能全面反映政府會計主體的預(yù)算執(zhí)行信息和財務(wù)信息。

第一，“雙功能”，即在同一會計核算系統(tǒng)中實現(xiàn)財務(wù)會計和預(yù)算會計雙重功能，運用資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費用五個要素進行財務(wù)會計核算，通過預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余三個要素進行預(yù)算會計核算。在完善預(yù)算會計功能的基礎(chǔ)上，強化財務(wù)會計功能，更加完整地反映政府會計信息。

第二，“雙基礎(chǔ)”，即財務(wù)會計采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，預(yù)算會計采用收付實現(xiàn)制。但是，根據(jù)相關(guān)起草原則，財務(wù)會計中對于財政撥款收入按照收付實現(xiàn)制核算；預(yù)算會計中對于質(zhì)量保證金、專用基金的核算也部分采用了權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)。這是兼顧了當(dāng)前實際情況和長遠(yuǎn)改革方向的制度安排，使得政府會計核算既能反映預(yù)算收支等預(yù)算管理所需信息，又能反映資產(chǎn)、負(fù)債、運行成本等財務(wù)管理所需信息。

第三，“雙報告”，即通過財務(wù)會計核算形成財務(wù)報告，通過預(yù)算會計核算形成決算報告。

（二）相互銜接

第一，對納入部門預(yù)算管理的現(xiàn)金收支進行“平行記賬”，即對于納入部門預(yù)算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)進行財務(wù)會計核算的同時，也需進行預(yù)算會計核算。對于其他業(yè)務(wù)，僅需要進行財務(wù)會計核算。

第二，凈資產(chǎn)要素與預(yù)算結(jié)余要素保持銜接。

第三，財務(wù)報表與決算報表之間存在鉤稽關(guān)系，即通過編制“預(yù)算結(jié)余與凈資產(chǎn)變動差異調(diào)節(jié)表”，反映本期預(yù)算結(jié)余（即本期預(yù)算收入減去預(yù)算支出的凈額）、本期盈余（即本期收入減去費用后的凈額）及本期其他凈資產(chǎn)變動數(shù)之間的調(diào)整過程，從而揭示財務(wù)會計和預(yù)算會計的內(nèi)在聯(lián)系。這種適度分離又相互銜接的政府會計核算模式，兼顧了現(xiàn)行部門決算報告制度的需要，又滿足了部門編制權(quán)責(zé)發(fā)生制財務(wù)報告的要求，避免了部門和單位采用兩套會計信息系統(tǒng)進行核算的復(fù)雜性，使公共資金管理中的預(yù)算管理、財務(wù)管理、績效管理相互連接、融合，全面提高管理水平和資金使用效率，對于規(guī)范政府會計行為，夯實政府會計主體預(yù)算和財務(wù)管理基礎(chǔ)，強化政府績效管理具有深遠(yuǎn)的影響。[3]

（三）完善了政府財務(wù)報告體系

政府會計制度改革后，高校財務(wù)會計由單體系的會計核算模式變化為雙體系的核算模式，會計要素變化為“5+3”，財務(wù)處理采用雙分錄形式，由原來的預(yù)算會計體系變?yōu)轭A(yù)算會計與財務(wù)會計共存的模式。改革不僅使會計核算發(fā)生了巨大變化，也使財務(wù)報告發(fā)生了相應(yīng)的變化。

第一，目標(biāo)發(fā)生變化。改革前高校財務(wù)報告目標(biāo)為反映高校的收支、結(jié)余，重點是反映當(dāng)年預(yù)算收支執(zhí)行情況，沒有編制真正意義上的政府財務(wù)報告。政府會計制度改革后，財務(wù)報告目標(biāo)增加了財務(wù)會計體系下的政府財務(wù)報告，完整地反映了政府和單位資產(chǎn)負(fù)債管理、運行成本的相關(guān)結(jié)果。

第二，編制基礎(chǔ)變革后，由于核算是雙會計體系，核算基礎(chǔ)發(fā)生了變化，編制報表是在核算基礎(chǔ)上進行，因此，報表的編制基礎(chǔ)與核算相同，即共同銜接又相互分離的收付實現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制。

（作者單位為西安醫(yī)學(xué)院）

參考文獻(xiàn)

[1] 荊新.政府會計體系的演進、解構(gòu)與整合[J].會計之友，2018 （3）：2-5.

[2] 郭璐佳.權(quán)責(zé)發(fā)生制視角下的政府會計制度改革特征與路徑分析 [J].預(yù)算管理與會計，2018（1）： 40-43.

[3] 林海云，王海濱，任偉.新政府會計準(zhǔn)則實施探析——以云南大學(xué)為例[J].會計改革與創(chuàng)新，2018 （5）：60-62.