董國強(qiáng)

【摘要】新公共管理運(yùn)動(dòng)的興起，使公眾對(duì)政府履行受托責(zé)任的呼聲越來越高；全球化的時(shí)代背景，尤其是近幾年大規(guī)模爆發(fā)的歐洲主權(quán)債務(wù)危機(jī)更凸顯了政府債務(wù)的嚴(yán)重性，政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革迫在眉睫；當(dāng)下我國國家治理體系現(xiàn)代化的公共環(huán)境，也需要建立公共透明、符合國際慣例的權(quán)責(zé)發(fā)生制政府財(cái)務(wù)報(bào)告。因此，本文基于新公共管理等理論，從對(duì)我國政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革進(jìn)行梳理的角度，探討權(quán)責(zé)發(fā)生制下政府財(cái)務(wù)報(bào)告改革的制度基礎(chǔ)、原因及改革途徑。

【關(guān)鍵詞】權(quán)責(zé)發(fā)生制；政府會(huì)計(jì)；政府財(cái)務(wù)報(bào)告

一、權(quán)責(zé)發(fā)生制下政府財(cái)務(wù)報(bào)告改革的制度基礎(chǔ)

（一）建立健全社會(huì)公共管理制度

如前所述，新公共管理的興起，促進(jìn)了政府會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告制度的改革。特別是當(dāng)下，互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展，使社會(huì)公眾便于更好的獲取政府公開信息；商業(yè)管理技術(shù)的變化、市場競爭機(jī)制的完善、社會(huì)公眾服務(wù)取向等，也使政府更加注重自我形象；這些都使政府更加重視服務(wù)產(chǎn)出、結(jié)果、效率和治理，不斷提高管理績效。

（二）建立一體化的公共財(cái)務(wù)制度

政府在健全和完善公共預(yù)算管理制度的同時(shí)，應(yīng)著力于政府會(huì)計(jì)制度的完善，建立以公共收入、公共支出、政府成本、公共投資、公共財(cái)產(chǎn)、公共債務(wù)及政府績效考評(píng)體系為制度鏈的完整財(cái)務(wù)制度，不斷的創(chuàng)新公共財(cái)務(wù)管理水平，做到從管理到治理的飛躍。

（三）完整的政府會(huì)計(jì)體系

政府為更好地發(fā)揮公共服務(wù)職能，需對(duì)其財(cái)政收支做合理的預(yù)算，相應(yīng)地需建立完善的預(yù)算會(huì)計(jì)體系。但是，如我們之前的介紹，新公共管理及全球化規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的需要，政府僅通過預(yù)算來管理是不夠的，更不用說進(jìn)行有效的國家治理。為此，政府必須建立完整的政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系，使政府預(yù)算會(huì)計(jì)體系與政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系更好的銜接。這里最主要有兩點(diǎn)：一是，如何確定政府會(huì)計(jì)的對(duì)象。我們認(rèn)為，除了公共收入、支出外，還應(yīng)當(dāng)包括公共投資、公共財(cái)產(chǎn)（包括各項(xiàng)主權(quán)為公共部門的國有資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)、收益權(quán)，如果能夠取得一致意見，還應(yīng)當(dāng)包括資源性公共財(cái)產(chǎn)）及公共債務(wù)（顯性債務(wù)、隱性債務(wù)）（肖鵬，2010）。

二、權(quán)責(zé)發(fā)生制下政府財(cái)務(wù)報(bào)告改革的原因

（一）滿足社會(huì)各界對(duì)政府財(cái)政信息的需求

隨著我國全面深化改革的進(jìn)展，社會(huì)各界對(duì)于政府財(cái)務(wù)信息提出了更多更高的需求：一方面，政府獲得和使用社會(huì)經(jīng)濟(jì)資源必須受到法律的約束和公眾的監(jiān)督，公眾及其代表不僅需要了解政府的年度收入和支出，還需要了解政府使用社會(huì)經(jīng)濟(jì)資源的結(jié)果和效率情況。另一方面，地方政府將建立以發(fā)行債券為主的融資制度，債券投資者需要了解政府財(cái)務(wù)狀況，做出理性的決策。

（二）政府推行陽光化管理、簡政放權(quán)的需要

收付實(shí)現(xiàn)制的預(yù)算會(huì)計(jì)和決算報(bào)告只能反映政府的當(dāng)年支出，不能準(zhǔn)確反映政府運(yùn)行的真實(shí)費(fèi)用。而權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度能夠?qū)崿F(xiàn)對(duì)政府運(yùn)營成本的核算和報(bào)告，有助于政府管理者將視野從支出金額控制延伸到更為科學(xué)的成本控制上來，進(jìn)一步完善政府績效評(píng)估體系，提升政府績效管理水平。從而有利于控制政府運(yùn)行成本，使政府的活動(dòng)被大眾所知，推行陽光化管理，簡化行政審批，以此達(dá)到簡政放權(quán)的目的。

（三）國家治理環(huán)境下對(duì)政府財(cái)務(wù)報(bào)告的要求

十八屆三中全會(huì)《決定》指出，財(cái)稅法治是國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的基礎(chǔ)和支柱。而政府會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告制度是財(cái)稅法治的基礎(chǔ)、國家治理基礎(chǔ)的基礎(chǔ)。只有全面推進(jìn)政府會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革，才能夯實(shí)國家治理的基礎(chǔ)。

三、權(quán)責(zé)發(fā)生制下政府財(cái)務(wù)報(bào)告改革的途徑

（一）選擇恰當(dāng)?shù)恼?cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)及報(bào)告模式

一般一國在特定發(fā)展時(shí)期、發(fā)展階段都有不同的目標(biāo)，相應(yīng)地其政府財(cái)務(wù)報(bào)告也要突出政府發(fā)展的目標(biāo)，做到目標(biāo)設(shè)定與環(huán)境的匹配。因此，我們應(yīng)基于新公共理制度環(huán)境及全球化趨勢(shì)的社會(huì)環(huán)境，選擇與現(xiàn)代國家治理體系相匹配的政府財(cái)務(wù)報(bào)告模式。具體而言，主要包括受托責(zé)任、決策有用目標(biāo)及權(quán)責(zé)發(fā)生制下的財(cái)務(wù)報(bào)告。政府會(huì)計(jì)改革的目標(biāo)定位一般包括“控制取向”、“管理取向”和“報(bào)告取向”。在第六屆“政府會(huì)計(jì)改革理論與實(shí)務(wù)研討會(huì)”中與會(huì)代表一致認(rèn)為“編制權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)上的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告”作為本來政府會(huì)計(jì)改革的目標(biāo)定位，立足國情，同時(shí)參照國際標(biāo)準(zhǔn)，具有較高的科學(xué)性（崔學(xué)剛、葉康濤、荊新、劉子琰，2015）。

（二）加快建立政府會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則體系

由于政府會(huì)計(jì)體系的特殊性和復(fù)雜性，它所涉及的諸如政府財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)、會(huì)計(jì)假設(shè)、會(huì)計(jì)對(duì)象、會(huì)計(jì)要素及其確認(rèn)與計(jì)量、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征等重要概念，不僅要從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)角度研究，也應(yīng)當(dāng)從預(yù)算會(huì)計(jì)乃至成本會(huì)計(jì)的角度研究，并保證基本會(huì)計(jì)概念之間的內(nèi)在一致性和外延的包容性。同樣，政府會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則體系也應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為導(dǎo)向，涉及整個(gè)政府會(huì)計(jì)體系，適當(dāng)?shù)亟梃b企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)的成果，參考國際公共部門會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，特別關(guān)注公共部門特有的活動(dòng)和事項(xiàng)，并考慮與國家治理體系相匹配。

（三）應(yīng)用準(zhǔn)則體系改造會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)

應(yīng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制下政府會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，建立以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府會(huì)計(jì)體系，不斷完善政府會(huì)計(jì)程序和實(shí)務(wù)。在具體應(yīng)用時(shí)，通過恰當(dāng)?shù)腎T 系統(tǒng)和微觀組織層面的期末調(diào)賬實(shí)現(xiàn)與現(xiàn)金制基礎(chǔ)的政府預(yù)算會(huì)計(jì)體系適度分離。同時(shí)，為了編制整體財(cái)務(wù)報(bào)告合并的需要，需要在統(tǒng)一遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會(huì)計(jì)體系的基礎(chǔ)上，提升不同主體會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的可比性和相容性。

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