晉榮敏

■中圖分類號(hào)：F812 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1002-5812（2016）22-0085-03

摘要：近年來(lái)隨著我國(guó)高等教育辦學(xué)規(guī)模的日益擴(kuò)大和教育體制改革的不斷深入，高校發(fā)展迅速，相應(yīng)的科研項(xiàng)目也不斷增加，并呈現(xiàn)出經(jīng)費(fèi)來(lái)源多樣化、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)復(fù)雜化等特點(diǎn)。隨著“營(yíng)改增”在全國(guó)范圍內(nèi)的推行，“營(yíng)改增”對(duì)高校科研，特別是橫向課題將產(chǎn)生重大影響。如何創(chuàng)建高效的科研經(jīng)費(fèi)管理模式成為高校發(fā)展改革中的當(dāng)務(wù)之急。文章分析了“營(yíng)改增”對(duì)高?？蒲薪?jīng)費(fèi)使用的影響，進(jìn)而提出高校應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”影響的對(duì)策和建議，目的在于促進(jìn)高?？蒲薪?jīng)費(fèi)的科學(xué)管理，為高校發(fā)展提供財(cái)務(wù)保障。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增 科研經(jīng)費(fèi) 高校

一、引言

自2016年5月1日起，我國(guó)已全面實(shí)行“營(yíng)改增”，將建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)全部納入“營(yíng)改增”范圍，至此，營(yíng)業(yè)稅退出歷史舞臺(tái)，增值稅制度將更加規(guī)范。這是自1994年分稅制改革以來(lái)，財(cái)稅體制的又一次深刻變革。

眾所周知，營(yíng)業(yè)稅具有“重復(fù)征稅、不能抵扣、不能退稅”的弊端，而增值稅具有“道道征稅、層層抵扣”的優(yōu)點(diǎn)，因此，“營(yíng)改增”的出臺(tái)是財(cái)稅制度科學(xué)發(fā)展的必然要求?！盃I(yíng)改增”的主要變化就是克服了營(yíng)業(yè)稅的缺點(diǎn)，將營(yíng)業(yè)稅的“價(jià)內(nèi)稅”變成了增值稅的“價(jià)外稅”，實(shí)現(xiàn)了進(jìn)項(xiàng)稅和銷項(xiàng)稅的抵扣關(guān)系，基本消除了重復(fù)征稅，能有效降低企業(yè)稅負(fù)，擴(kuò)大企業(yè)投資，增強(qiáng)企業(yè)發(fā)展能力。更重要的是，“營(yíng)改增”有利于社會(huì)專業(yè)化分工，建立和完善二三產(chǎn)業(yè)增值稅抵扣鏈條，促進(jìn)二三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，有利于建立勞務(wù)和貨物領(lǐng)域的增值稅出口退稅制度，優(yōu)化投資、消費(fèi)和出口結(jié)構(gòu)，促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)健康協(xié)調(diào)發(fā)展。

二、“營(yíng)改增”對(duì)高?？蒲薪?jīng)費(fèi)財(cái)務(wù)管理的影響

高校的科研經(jīng)費(fèi)分為橫向科研經(jīng)費(fèi)和縱向科研經(jīng)費(fèi)。橫向科研經(jīng)費(fèi)是指和國(guó)內(nèi)各組織機(jī)構(gòu)、企事業(yè)單位和個(gè)人合作從事科技協(xié)作、科技咨詢、轉(zhuǎn)讓科技成果和其他涉及技術(shù)服務(wù)的項(xiàng)目，而由合作對(duì)象撥付的專項(xiàng)經(jīng)費(fèi)和合同經(jīng)費(fèi)等?？v向科研經(jīng)費(fèi)是指通過(guò)承接國(guó)家或地方政府常設(shè)的專項(xiàng)項(xiàng)目或計(jì)劃項(xiàng)目而取得的財(cái)政撥款。按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于中央財(cái)政補(bǔ)貼增值稅有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2013年第3號(hào)）：按照現(xiàn)行增值稅政策，納稅人取得的中央財(cái)政補(bǔ)貼，不屬于增值稅應(yīng)稅收入，不征收增值稅。因此，我們主要探討“營(yíng)改增”對(duì)高校橫向科研項(xiàng)目的影響。

（一）“營(yíng)改增”對(duì)高?？蒲卸愗?fù)的影響

在“營(yíng)改增”前，高校提供的應(yīng)稅服務(wù)只涉及營(yíng)業(yè)稅、城建稅、教育附加稅等地方稅務(wù)，無(wú)需繳納增值稅，無(wú)增值稅納稅義務(wù)?！盃I(yíng)改增”后高校涉及的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中的研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)和鑒證咨詢服務(wù)等需繳納增值稅，而這正是高校橫向科研項(xiàng)目的重要內(nèi)容，因此“營(yíng)改增”后高?？蒲蟹?wù)需繳納增值稅。這對(duì)高校科研稅務(wù)的核算將產(chǎn)生重大影響。

根據(jù)納稅人的經(jīng)營(yíng)規(guī)模和會(huì)計(jì)核算健全程度的不同，可將增值稅納稅人分為小規(guī)模納稅人和一般納稅人。高校屬于非企業(yè)性單位，可以選擇小規(guī)模納稅人納稅，按3%的征收率納稅，但年應(yīng)稅收入超過(guò)500萬(wàn)元的高校需要認(rèn)定為一般納稅人，按應(yīng)稅收入的6%納稅，并可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅稅額。

假設(shè)某高校年總應(yīng)稅收入為Q，取得增值稅專用發(fā)票收入為W，適用的增值稅、城建稅、教育附加稅和地方教育附加稅稅率分別為6%、7%、3%、2%。假設(shè)營(yíng)業(yè)稅稅率為5%，進(jìn)項(xiàng)稅稅率為17%，在不考慮其他稅的情況下“營(yíng)改增”前后稅負(fù)T對(duì)比如表1所示。

從表1可以看出，在不考慮其他稅的前提下，應(yīng)稅收入Q，“營(yíng)改增”前稅負(fù)5.6%Q，“營(yíng)改增”后小規(guī)模納稅人稅負(fù)3.26%Q，稅負(fù)變化△T=3.26%Q-5.6%Q=-2.34%Q，即“營(yíng)改增”后，高校小規(guī)模納稅人繳納的稅費(fèi)比“營(yíng)改增”前下降了2.34%，下降幅度為2.34%/5.6%=41.79%，說(shuō)明“營(yíng)改增”后，若高校認(rèn)定為小規(guī)模納稅人，將直接降低稅負(fù)，節(jié)稅效果明顯。若為一般納稅人，稅負(fù)為6.34%Q-16.27%W，與“營(yíng)改增”前比較，稅負(fù)變化：△T=（6.34%Q-16.27%W）-5.6%Q=0.74%Q-16.27%W。當(dāng)△T=0，即W/Q=4.55%時(shí)，“營(yíng)改增”前后稅負(fù)相同；當(dāng)△T>0，即W/Q<4.55%時(shí)，“營(yíng)改增”后稅負(fù)增加；當(dāng)△T<0，即W/Q>4.55%時(shí)，“營(yíng)改增”后稅負(fù)降低。說(shuō)明若高校認(rèn)定為一般納稅人，稅負(fù)多少受可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的影響，當(dāng)可抵扣進(jìn)行稅額較少時(shí)，稅負(fù)可能比“營(yíng)改增”前增加，當(dāng)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額較多時(shí)，稅負(fù)可能比“營(yíng)改增”前降低。因此，“營(yíng)改增”后小規(guī)模納稅人稅負(fù)一定降低，一般納稅人稅負(fù)受可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的影響，可能降低也可能增加。

（二）“營(yíng)改增”對(duì)高校財(cái)務(wù)核算的影響

“營(yíng)改增”之前，繳納營(yíng)業(yè)稅直接通過(guò)“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅”科目核算，改革后，小規(guī)模納稅人通過(guò)“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”核算，一般納稅人則需在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”和“未交增值稅”兩個(gè)明細(xì)科目，并設(shè)置“銷項(xiàng)稅額”“進(jìn)項(xiàng)稅額”“進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出”和“未交增值稅”等末級(jí)科目，會(huì)計(jì)核算相對(duì)復(fù)雜。

“營(yíng)改增”前，高校繳納營(yíng)業(yè)稅時(shí)采用的是收付實(shí)現(xiàn)制，按照科研到款全額確認(rèn)科研事業(yè)收入，營(yíng)業(yè)稅作為成本列支；改革后，小規(guī)模納稅人與改革前基本一致，按科研到款全額確認(rèn)科研事業(yè)收入，增值稅銷項(xiàng)稅額作為支出核算；一般納稅人收入入賬方法和原則發(fā)生了變化，科研事業(yè)收入指不含稅的部分，需按照實(shí)際收入減去銷項(xiàng)稅額后的余額確定，成本也需要扣除進(jìn)項(xiàng)稅額予以列支，當(dāng)期應(yīng)納增值稅稅額等于當(dāng)期銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額，其會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，高校會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)發(fā)生變化。同時(shí)，由于銷項(xiàng)稅和進(jìn)項(xiàng)稅的單獨(dú)核算，導(dǎo)致了科研收入的減少，分配到各課題組的費(fèi)用也相應(yīng)減少，這種減少將直接影響高校的科研事業(yè)總收入和課題負(fù)責(zé)人的科研到款總額，影響課題組人員申報(bào)課題和進(jìn)行科研研究的積極性。

（三）“營(yíng)改增”對(duì)高?？蒲邪l(fā)票使用和管理的影響

“營(yíng)改增”前，高?？蒲许?xiàng)目直接開(kāi)具營(yíng)業(yè)稅普通發(fā)票，改革后需要開(kāi)具國(guó)家稅務(wù)局的增值稅專用發(fā)票或普通發(fā)票：一般納稅人開(kāi)具增值稅專用發(fā)票和普通發(fā)票，小規(guī)模納稅人只能開(kāi)具增值稅普通發(fā)票。這兩種發(fā)票的開(kāi)具、使用和管理都比營(yíng)業(yè)稅普通發(fā)票嚴(yán)格得多，特別是增值稅專用發(fā)票必須通過(guò)增值稅防偽稅控系統(tǒng)開(kāi)具，且每月需向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行發(fā)票認(rèn)證和申報(bào)。我國(guó)《刑法》對(duì)增值稅違法犯罪行為做了嚴(yán)肅規(guī)定，由此引發(fā)的法律后果及需要承擔(dān)的法律責(zé)任都要比營(yíng)業(yè)稅有更詳細(xì)的法律依據(jù)。這對(duì)高校財(cái)務(wù)人員素質(zhì)提出了新的要求，財(cái)務(wù)人員必須按照新的稅務(wù)征管要求，做好增值稅發(fā)票的領(lǐng)用、開(kāi)具、使用和管理方面的工作，防范發(fā)票使用不當(dāng)帶來(lái)的法律風(fēng)險(xiǎn)。

三、“營(yíng)改增”后高校應(yīng)對(duì)科研財(cái)務(wù)管理的建議

（一）合理確定納稅人類型

“營(yíng)改增”前，高校只涉及地方稅務(wù)收入，并無(wú)國(guó)稅應(yīng)稅收入，大多無(wú)國(guó)稅納稅義務(wù)。全面“營(yíng)改增”后，高校必須承擔(dān)國(guó)稅納稅義務(wù)，繳納增值稅，因此，面臨的首要問(wèn)題就是納稅資格認(rèn)定。增值稅納稅義務(wù)人分為小規(guī)模納稅人和一般納稅人，高校科研收入達(dá)到500萬(wàn)元以上的，可以申請(qǐng)認(rèn)定為一般納稅人，稅率為6%，可以開(kāi)具增值稅專用發(fā)票和增值稅普通發(fā)票，可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。申請(qǐng)為小規(guī)模納稅人的按3%征收率征收增值稅，不能開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。二者的優(yōu)缺點(diǎn)如表2所示。

由于小規(guī)模納稅人的低稅率，很多高校在選擇納稅人類型時(shí)只顧短期利益，顯現(xiàn)出了極大的模仿性，機(jī)械地認(rèn)為小規(guī)模納稅人能減輕稅負(fù)，一般納稅人會(huì)加重稅負(fù)。這是不科學(xué)的，例如某高校取得應(yīng)稅收入500萬(wàn)元，在17%的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣率下，不考慮其他稅負(fù)，不同納稅人類型應(yīng)納增值稅如表3所示。

從表3可以看出，若可抵扣進(jìn)項(xiàng)收入為0，一般納稅人比小規(guī)模納稅人稅負(fù)高94.37%，若取得100萬(wàn)元可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅收入，相比可抵扣進(jìn)項(xiàng)收入為0的情況，一般納稅人稅負(fù)降低51.34%，一般納稅人稅負(fù)小于小規(guī)模納稅人稅負(fù)。應(yīng)稅收入中僅有20%取得增值稅專用發(fā)票，則可抵扣51.34%的稅款，可見(jiàn)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣效果之明顯，顯示出巨大的優(yōu)惠性?！盃I(yíng)改增”有利于高?？蒲袡C(jī)制的良性發(fā)展和全面改進(jìn)，隨著高校的發(fā)展，高?？蒲惺杖雽⒉粩嘣黾?，因此長(zhǎng)期保持小規(guī)模納稅人資格必然是一種短視行為。所以，高校在選擇納稅人類型時(shí)必須具有前瞻性和預(yù)見(jiàn)性，結(jié)合自身實(shí)際，做好小規(guī)模納稅人或一般納稅人資格的認(rèn)定選擇，為“營(yíng)改增”工作提供有力支持。

（二）加強(qiáng)學(xué)習(xí)、規(guī)范管理

高校財(cái)務(wù)人員一方面要聯(lián)合高校職能部門做好“營(yíng)改增”相關(guān)知識(shí)的宣傳和解釋工作，促進(jìn)各部門納稅意識(shí)的改變，另一方面要不斷加強(qiáng)對(duì)稅收稅法制度的學(xué)習(xí)，特別是增值稅發(fā)票使用、納稅申報(bào)和減免稅規(guī)定等方面的相關(guān)法律法規(guī)政策，不斷提高自身業(yè)務(wù)水平，避免在核算和納稅過(guò)程中出現(xiàn)問(wèn)題。

加強(qiáng)與稅務(wù)部門的溝通，根據(jù)規(guī)定完善相關(guān)財(cái)務(wù)管理制度，建立規(guī)范的增值稅明細(xì)賬，避免賬務(wù)核算不清帶來(lái)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。高校可以設(shè)立一個(gè)稅務(wù)專員，專門負(fù)責(zé)增值稅的申報(bào)和繳納工作，保證增值稅申報(bào)和繳納的及時(shí)性和準(zhǔn)確性。

（三）抓住機(jī)遇、做好納稅籌劃

“營(yíng)改增”前，高校科研享有的稅收優(yōu)惠為：提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開(kāi)發(fā)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)免征營(yíng)業(yè)稅?！盃I(yíng)改增”后，原優(yōu)惠政策不變，即提供上述應(yīng)稅服務(wù)免征增值稅，但須向國(guó)稅局提供資料，履行稅收優(yōu)惠的相關(guān)審批程序。高校要充分利用好該項(xiàng)政策，及時(shí)提供相關(guān)材料，辦理免稅備案，享受稅收優(yōu)惠。另外，要培養(yǎng)財(cái)務(wù)管理人員和項(xiàng)目負(fù)責(zé)人員的節(jié)稅意識(shí)，積極主動(dòng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通和反饋，積極爭(zhēng)取認(rèn)定為技術(shù)開(kāi)發(fā)或技術(shù)服務(wù)的項(xiàng)目，積極爭(zhēng)取國(guó)家稅收減免優(yōu)惠政策，減輕高?？蒲许?xiàng)目稅負(fù)，提高科研資金使用效率，提高科研人員科研積極性。

小規(guī)模納稅人只能開(kāi)具增值稅普通發(fā)票，這在一定程度上會(huì)影響科研收入的擴(kuò)大，為此小規(guī)模納稅人可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)代開(kāi)增值稅專用發(fā)票，方便對(duì)方抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。對(duì)于一般納稅人，課題組應(yīng)該盡量選擇與能開(kāi)具增值稅專用發(fā)票的單位合作，盡可能獲得多的增值稅專用發(fā)票來(lái)增加可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，并加強(qiáng)對(duì)可抵扣的增值稅專用發(fā)票的審查，確保所取得的專用發(fā)票均能抵扣。適當(dāng)增加可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的科研收入，減少不可抵扣的項(xiàng)目，降低稅收負(fù)擔(dān)。高校要根據(jù)新的稅務(wù)征管要求，制定新的發(fā)票管理規(guī)范，明確發(fā)票領(lǐng)用、開(kāi)立、使用和核銷等方面的規(guī)則，并嚴(yán)格實(shí)施。

四、結(jié)論

“營(yíng)改增”的出臺(tái)是財(cái)稅制度科學(xué)發(fā)展的必然要求，對(duì)各行業(yè)都有較大影響，高校必須積極主動(dòng)地適應(yīng)其相關(guān)要求，做好科研經(jīng)費(fèi)項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算和納稅申報(bào)工作?！盃I(yíng)改增”對(duì)高?？蒲卸愗?fù)、會(huì)計(jì)核算和發(fā)票管理等方面都產(chǎn)生了較大影響，我們要根據(jù)相關(guān)政策法規(guī)，做好納稅人資格認(rèn)定，加強(qiáng)學(xué)習(xí)，充分利用“營(yíng)改增”帶來(lái)的機(jī)遇，做好納稅籌劃，降低高?？蒲卸愗?fù)，促進(jìn)高?？蒲惺聵I(yè)健康發(fā)展。Z

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