張愛(ài)玲

[摘 要] 會(huì)計(jì)師事務(wù)所以“人合”為重要特征，其內(nèi)部治理與一般的公司治理有明顯的差異。會(huì)計(jì)師事務(wù)所治理的特殊基礎(chǔ)是合伙文化，會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理以“人合”為重要特征。世界四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所占據(jù)了世界主要公司的審計(jì)業(yè)務(wù)，他們的成功囿于其良好的合伙文化，包括人文關(guān)懷、嚴(yán)格執(zhí)行質(zhì)量控制制度、注重對(duì)員工的培訓(xùn)。借鑒“四大”的成功經(jīng)驗(yàn)，我們應(yīng)增強(qiáng)事務(wù)所凝聚力、建立學(xué)習(xí)型組織、培養(yǎng)事務(wù)所主任會(huì)計(jì)師的領(lǐng)導(dǎo)力以及完善風(fēng)險(xiǎn)管理制度。

[關(guān)鍵詞] 會(huì)計(jì)師事務(wù)所；合伙文化；治理結(jié)構(gòu)；探討

[中圖分類(lèi)號(hào)] F230 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼] B

在中注協(xié)第四屆常務(wù)理事會(huì)審議通過(guò)的《會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理指南》中指出：“事務(wù)所內(nèi)部治理應(yīng)當(dāng)以合伙文化為導(dǎo)向，積極樹(shù)立人合、事合、心合、志合的事務(wù)所治理理念，推動(dòng)形成誠(chéng)信、合作、平等、協(xié)商的事務(wù)所合伙文化?！北疚闹饕接懳覈?guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的重要組成部分——合伙文化，借鑒國(guó)際“四大”經(jīng)驗(yàn)，試圖提出基于治理結(jié)構(gòu)的我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所合伙文化建設(shè)的主要思路。

一、會(huì)計(jì)師事務(wù)所治理的特殊基礎(chǔ)：合伙文化

（一）以治理為目標(biāo)的事務(wù)所合伙文化的一般內(nèi)涵

會(huì)計(jì)師事務(wù)所的治理事實(shí)上是一個(gè)管理問(wèn)題，它本身是與文化具有直接關(guān)系的。在傳統(tǒng)上，280多年的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展歷史，正是基于這種文化而形成的，這個(gè)文化就是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合伙文化。合伙文化是實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所治理結(jié)構(gòu)的重要的社會(huì)基礎(chǔ)。只有合理的文化，會(huì)計(jì)師事務(wù)所治理結(jié)構(gòu)才能達(dá)到預(yù)定的目標(biāo)。合伙文化要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)時(shí)和在處理相互之間關(guān)系時(shí)，具有協(xié)作的理念，同時(shí)，又有相互制衡的機(jī)制。合伙文化一直是作為會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展的主流文化，在今天以“四大”為首的大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所仍然盛行著合伙文化的精神，并沒(méi)有因?yàn)閷?shí)行有限責(zé)任合伙制以后否定合伙文化的優(yōu)秀內(nèi)涵。

（二）以合伙文化為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理的獨(dú)特性

會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為承擔(dān)維護(hù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序和社會(huì)公眾利益職責(zé)的專(zhuān)業(yè)化社會(huì)中介組織，具有不可推卸的社會(huì)責(zé)任。一方面，會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理不僅要維護(hù)股東和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的利益，還必須維護(hù)社會(huì)公眾的利益；另一方面，基于“人合”的特征，不能簡(jiǎn)單以出資份額作為事務(wù)所權(quán)力行使和利益分配的唯一依據(jù)，要樹(shù)立以人為本的理念，尊重注冊(cè)會(huì)計(jì)師的智力勞動(dòng)和專(zhuān)業(yè)價(jià)值?？梢钥闯?，會(huì)計(jì)師事務(wù)所以“人合”為重要特征，其內(nèi)部治理與一般的公司治理有明顯的差異。

（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合伙文化

2008年1月1日起施行的《會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理指南》第七十三條提出：“合伙文化是事務(wù)所在發(fā)展過(guò)程中不斷培育和形成的統(tǒng)一的職業(yè)定位、價(jià)值取向、發(fā)展理念、道德標(biāo)準(zhǔn)和行為規(guī)范。事務(wù)所應(yīng)當(dāng)大力倡導(dǎo)包括誠(chéng)信、民主、尊重、平等、合作、包容、協(xié)商等在內(nèi)的合伙文化要素?！焙匣镂幕m然產(chǎn)生自合伙制的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，但其所表現(xiàn)的精神內(nèi)涵卻同樣適用于包括有限責(zé)任在內(nèi)的其它的會(huì)計(jì)師事務(wù)所?！叭撕稀笔且粋€(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所能否健康發(fā)展的最重要因素，良好的合伙文化是管理理念、價(jià)值觀(guān)與行動(dòng)模式的積淀，是承載傳統(tǒng)文化精髓，汲取現(xiàn)代管理成果的結(jié)晶。會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合伙文化從內(nèi)容上看是由事務(wù)所的價(jià)值觀(guān)、精神、宗旨、理念、制度、形象、行為及其產(chǎn)生的物質(zhì)文化所組成；從結(jié)構(gòu)層次上看，包括物質(zhì)文化、行為文化、制度文化、精神文化等。

二、國(guó)際“四大”治理結(jié)構(gòu)建設(shè)的文化基礎(chǔ)：合伙文化

世界四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所基本占據(jù)了世界主要公司的審計(jì)業(yè)務(wù)，他們的成功囿于其良好的合伙文化，主要包括以下幾個(gè)方面：

（一）強(qiáng)調(diào)人文關(guān)懷：人文關(guān)懷是事務(wù)所治理的精神基礎(chǔ)

“安永”的合伙文化中有一個(gè)突出的亮點(diǎn)——“以人為本”，公司非常重視員工的感受，為每一位員工提供事業(yè)發(fā)展空間和職位升遷機(jī)會(huì)，女性也可以成為事務(wù)所的高級(jí)合伙人?！暗虑凇睂?duì)上升的空間處于完全打開(kāi)狀態(tài)，講究團(tuán)隊(duì)合作，從合伙人到基層員工都是平等合作的關(guān)系，給予員工很大的自由度去安排工作時(shí)間，不提倡員工拼命工作加班加點(diǎn)，在沒(méi)有特別緊急的任務(wù)時(shí)，員工都能準(zhǔn)時(shí)下班。“畢馬威”充滿(mǎn)高度的人文關(guān)懷和極其民主的色彩。

（二）嚴(yán)格執(zhí)行質(zhì)量控制制度：質(zhì)量至上是事務(wù)所治理的生存基礎(chǔ)

“普華永道”擁有百年歷史，“質(zhì)量至上”是其基本的文化理念，它為普華永道帶來(lái)巨大聲譽(yù)。這一點(diǎn)，從普華永道的合伙人到每一位員工，幾乎無(wú)人不曉?？梢哉f(shuō)已深入扎根于事務(wù)所中，“普華永道”嚴(yán)格執(zhí)行所制定制度，從業(yè)務(wù)規(guī)程到行為規(guī)范都將質(zhì)量控制貫穿始終。

（三）注重對(duì)員工的培訓(xùn)：人力資源是事務(wù)所治理的發(fā)展基礎(chǔ)

“德勤”非常重視員工發(fā)展機(jī)會(huì)，對(duì)員工的培訓(xùn)投入非常大，遵循“發(fā)展無(wú)止境”的規(guī)律?！捌杖A永道”一貫推崇促進(jìn)學(xué)習(xí)，提供機(jī)遇，鼓勵(lì)員工們迎接新的挑戰(zhàn)，鼓勵(lì)每一個(gè)人能夠激勵(lì)其他人，歡迎挑戰(zhàn)和責(zé)任、誠(chéng)實(shí)正直，并認(rèn)為公司和個(gè)人的共同成長(zhǎng)才是真正的成功?！爱咇R威”對(duì)于所接受的人員進(jìn)行長(zhǎng)期投資，在前四年內(nèi)都有脫產(chǎn)培訓(xùn)的機(jī)會(huì)，而后期的培訓(xùn)機(jī)會(huì)更是因人而異，量體裁衣。

三、改善我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所治理結(jié)構(gòu)：合伙文化的建造

借鑒“四大”的成功經(jīng)驗(yàn)，我們提出從增強(qiáng)事務(wù)所凝聚力、建立學(xué)習(xí)型組織、培養(yǎng)事務(wù)所主任會(huì)計(jì)師的領(lǐng)導(dǎo)力以及完善風(fēng)險(xiǎn)管理制度等方面建造合伙文化，從而使我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的治理結(jié)構(gòu)得以完善。

（一）通過(guò)增強(qiáng)“凝聚力”保證會(huì)計(jì)師事務(wù)所治理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)

雖然“四大”的合伙文化并不完全相同，但其核心是重視人才，將“以人為本落到實(shí)處”從而增強(qiáng)了事務(wù)所的凝聚力。為了達(dá)到會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理的目標(biāo)，我們提出應(yīng)采取以下措施：（1）確定共同的理念。在事務(wù)核心價(jià)值觀(guān)的引導(dǎo)下，全體員工潛移默化中逐步形成一個(gè)共同理念，為了共同的目標(biāo)奮斗，每個(gè)職工都能夠充分發(fā)揮自己的作用，個(gè)人價(jià)值得到充分體現(xiàn)。（2）積極培養(yǎng)員工。為每個(gè)人都能充分發(fā)揮主觀(guān)能動(dòng)性搭建平臺(tái)，創(chuàng)造環(huán)境。（3）留住人才。應(yīng)創(chuàng)造條件將優(yōu)秀的人才沉淀下來(lái)，這對(duì)于事務(wù)所的可持續(xù)發(fā)展大有裨益。能夠留住人，說(shuō)明事務(wù)所有吸引力，有凝聚力，可以吸引人才。事務(wù)所只有具備了較強(qiáng)的凝聚力，并把它升華為一種文化，用以影響后來(lái)加入的專(zhuān)業(yè)人士，從而在這個(gè)團(tuán)體內(nèi)形成一種積極向上的合力，促進(jìn)事務(wù)所良性發(fā)展。才可能擁有強(qiáng)大的核心競(jìng)爭(zhēng)力，從而實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理的目標(biāo)。endprint

（二）通過(guò)建立“學(xué)習(xí)型組織”保證會(huì)計(jì)師事務(wù)所治理效率的提高

我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)“四大”的合伙文化特點(diǎn)，努力打造自己的學(xué)習(xí)型組織，使其具有持續(xù)創(chuàng)新能力，在內(nèi)部建立起完善的學(xué)習(xí)機(jī)制，將員工與工作持續(xù)地結(jié)合起來(lái)，使組織在個(gè)人、團(tuán)體及整個(gè)系統(tǒng)三個(gè)層次上得到共同發(fā)展，形成“學(xué)習(xí)-創(chuàng)新-核心競(jìng)爭(zhēng)力”的良性循環(huán)的事務(wù)所合伙文化。具體可以采取以下方法：（1）給每個(gè)員工提供固定的培訓(xùn)時(shí)間，培訓(xùn)內(nèi)容隨著其經(jīng)驗(yàn)的增加和從事某一行業(yè)的不斷深入而不斷變化，從而確保員工能夠在每個(gè)時(shí)間都獲得必要的再教育和知識(shí)支持；（2）明確各個(gè)員工不同的事業(yè)發(fā)展目標(biāo)，并及時(shí)將公司的期望反映給員工；（3）在每個(gè)項(xiàng)目開(kāi)始之前，應(yīng)要求員工和項(xiàng)目負(fù)責(zé)人就其應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任和個(gè)人發(fā)展目標(biāo)達(dá)成一致。項(xiàng)目結(jié)束后，應(yīng)要求員工和項(xiàng)目負(fù)責(zé)人一起討論在項(xiàng)目中的得失，并對(duì)下一個(gè)項(xiàng)目中應(yīng)負(fù)責(zé)的方面進(jìn)行規(guī)劃；（4）注重事務(wù)所團(tuán)體的學(xué)習(xí)，將人員進(jìn)行分層、將部門(mén)進(jìn)行職能化來(lái)統(tǒng)一組織學(xué)習(xí)，采取用低層向高層學(xué)習(xí)，各層之間相互學(xué)習(xí)的動(dòng)態(tài)模式來(lái)進(jìn)行，從而使團(tuán)體整體產(chǎn)生出色的成果，從而提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所的治理效率。

（三）通過(guò)培養(yǎng)“領(lǐng)導(dǎo)力”保證會(huì)計(jì)師事務(wù)所治理效果的提升

優(yōu)秀合伙文化的核心在于事務(wù)所應(yīng)該具有核心領(lǐng)導(dǎo)力，即具有讓下屬自愿服從的能力，其關(guān)鍵核心是“自愿”。管理更多靠的是制度與流程的驅(qū)動(dòng)，但事務(wù)所的領(lǐng)導(dǎo)力卻更多是一種影響力，一種讓下屬自愿跟從的能力。主任會(huì)計(jì)師是事務(wù)所的領(lǐng)導(dǎo)核心，應(yīng)該培養(yǎng)其成為“領(lǐng)導(dǎo)型的管理者”，具體可以通過(guò)以下途徑：（1）注重事務(wù)所管理效率；（2）強(qiáng)調(diào)控制管理，注重短期目標(biāo)與長(zhǎng)期目標(biāo)相結(jié)合；（3）創(chuàng)新管理方法，實(shí)施事務(wù)所未來(lái)的發(fā)展戰(zhàn)略；（4）引導(dǎo)事務(wù)所價(jià)值觀(guān)，從而決定著事務(wù)所文化建設(shè)的內(nèi)涵和方向；（5）善于運(yùn)用個(gè)人魅力，形成一個(gè)共同理念，增強(qiáng)其影響力和凝聚力。

（四）通過(guò)完善“質(zhì)量控制制度”保證會(huì)計(jì)師事務(wù)所治理的有效性

大多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所已經(jīng)認(rèn)識(shí)到其“顧客”包括所有的審計(jì)報(bào)告使用者，而不僅僅是被審計(jì)方，為了短期的經(jīng)濟(jì)利益而迎合被審計(jì)單位的舞弊行為，最終會(huì)給事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師本人帶來(lái)災(zāi)難性的后果。由此，在合伙人追求利潤(rùn)和自身價(jià)值的同時(shí)也使得合伙文化成為利潤(rùn)與價(jià)值的統(tǒng)一體，利潤(rùn)和價(jià)值相結(jié)合的合伙文化是維系會(huì)計(jì)師事務(wù)所生存和發(fā)展之所在。制度是合伙文化的固化表現(xiàn)，同時(shí)也是事務(wù)所內(nèi)部治理的保障。事務(wù)所也應(yīng)把合伙文化的精髓融入到各項(xiàng)制度和機(jī)制當(dāng)中。只有這樣，才能把文化落到實(shí)處、把事落到實(shí)處，促進(jìn)事務(wù)所協(xié)調(diào)健康發(fā)展。因此，要保證事務(wù)所內(nèi)部治理的有效性，必須以質(zhì)量控制制度作保障，具體可采取以下措施：（1）健全事務(wù)所內(nèi)部的全面質(zhì)量管理制度，明確審計(jì)組織內(nèi)部各層次、各崗位人員的職責(zé)和權(quán)限，完善每項(xiàng)業(yè)務(wù)的操作、指導(dǎo)、監(jiān)督、審核機(jī)制；（2）完善內(nèi)控制度，提高審計(jì)工作質(zhì)量意識(shí)，從影響質(zhì)量和風(fēng)險(xiǎn)的各因素入手，采取多種方法，審計(jì)工作質(zhì)量層層控制，定期進(jìn)行考核和獎(jiǎng)懲；（3）及時(shí)消除員工之間的溝通障礙，實(shí)行專(zhuān)業(yè)分組化，了解委托單位和行業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況，綜合項(xiàng)目應(yīng)實(shí)行審計(jì)隊(duì)伍專(zhuān)業(yè)綜合化，兼顧經(jīng)濟(jì)、技術(shù)、法律等專(zhuān)業(yè)人員綜合使用，在傳統(tǒng)審計(jì)業(yè)務(wù)、咨詢(xún)業(yè)務(wù)等業(yè)務(wù)流程方面建立統(tǒng)一的質(zhì)量控制程序，防范可能產(chǎn)生的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；（4）嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)工作底稿的三級(jí)復(fù)核制度，并及時(shí)監(jiān)督、檢查，建立相應(yīng)的獎(jiǎng)懲措施。

四、結(jié)論

事務(wù)所合伙文化決定著事務(wù)所的凝聚力和競(jìng)爭(zhēng)力，未來(lái)會(huì)計(jì)市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)將是合伙文化的競(jìng)爭(zhēng)。借鑒“四大”的成功經(jīng)驗(yàn)，我們提出應(yīng)從增強(qiáng)事務(wù)所凝聚力、建立學(xué)習(xí)型組織、培養(yǎng)事務(wù)所主任會(huì)計(jì)師的領(lǐng)導(dǎo)力以及完善風(fēng)險(xiǎn)管理制度等方面，健全我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所治理結(jié)構(gòu)。總之，加強(qiáng)事務(wù)所合伙文化建設(shè)對(duì)于事務(wù)所的發(fā)展尤為重要，優(yōu)秀的合伙文化能夠促進(jìn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理機(jī)制的完善。

[參 考 文 獻(xiàn)]

[1]李道案.建立有效的會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理機(jī)制[J].中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，2006（10）

[2]王棣華.合伙文化與我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所改革——經(jīng)驗(yàn)證據(jù)與分析[J].會(huì)計(jì)研究，2006（3）

[3]余春艷.美國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的內(nèi)部管理之道[J].中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，2008（4）

[4]Brian W. Mayhew. Auditor Reputation Building [J]. Journal of Accounting Research， 2001（12）

[責(zé)任編輯：劉玉梅]endprint