董芳
【摘 要】在火力發(fā)電企業(yè)嚴(yán)重虧損的市場(chǎng)環(huán)境下,電力檢修企業(yè)要想在這樣的環(huán)境下求得生存和發(fā)展,必須對(duì)企業(yè)的成本核算進(jìn)行科學(xué)合理的計(jì)量,為企業(yè)的決策提供準(zhǔn)確的信息,那么作業(yè)成本法的引入將幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)。文章從檢修項(xiàng)目業(yè)務(wù)流程、檢修作業(yè)的識(shí)別與資源的耗用、檢修作業(yè)和資源的分配三個(gè)方面對(duì)作業(yè)成本法在電力檢修企業(yè)中的應(yīng)用進(jìn)行了探討。
【關(guān)鍵詞】作業(yè)成本法;電力檢修企業(yè);應(yīng)用
我國(guó)能源電力市場(chǎng)改革為五大發(fā)電集團(tuán)以來(lái),電力分工進(jìn)一步細(xì)化,先后實(shí)施了運(yùn)、檢分離;主輔分離。近年來(lái)火力發(fā)電企業(yè)連年巨虧,全面壓縮成本費(fèi)用。在這樣的市場(chǎng)環(huán)境下,提升電力檢修企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力成為當(dāng)務(wù)之急。作業(yè)成本法作為先進(jìn)的成本管理方法,可以運(yùn)用到成本預(yù)測(cè)、成本分析、成本控制等多方面,有利于提高企業(yè)全員成本管理意識(shí),進(jìn)一步提高企業(yè)成本精細(xì)化管理水平,使管理層獲得更有意義的成本信息,是實(shí)現(xiàn)企業(yè)“ 成本領(lǐng)先”戰(zhàn)略的最有利工具。鑒于作業(yè)成本法在火力檢修企業(yè)各環(huán)節(jié)的普遍應(yīng)用尚未得到普及,面對(duì)市場(chǎng)如此激烈的競(jìng)爭(zhēng),挖潛增效是企業(yè)發(fā)展的必由之路。作業(yè)成本法的引入不僅可以使檢修流程作業(yè)得到優(yōu)化,而且為檢修環(huán)節(jié)成本的可持續(xù)降低提供有力的保障。因此本文對(duì)電力檢修企業(yè)作業(yè)成本法的應(yīng)用進(jìn)行了思考。
一、 ABC 作業(yè)成本法的原理和特征
(一)原理
作業(yè)成本法(ABC)是近二三十年才發(fā)展起來(lái)的一種管理方法, 其原意和基本目的在于修正舊有的成本核算辦法對(duì)間接成本(制造費(fèi)用)粗糙處理的不足, 矯正間接費(fèi)用較多的多產(chǎn)品企業(yè)成本計(jì)算的扭曲。同時(shí), 由于它引入了作業(yè)(act ivity)的概念, 使得它能夠?qū)?huì)計(jì)核算更緊密地與業(yè)務(wù)流程相結(jié)合,借助于對(duì)大量的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行集成化的成本分析,它可以將會(huì)計(jì)計(jì)量的觸角伸入到企業(yè)經(jīng)營(yíng)的方方面面。
ABC 是Activity Based Costing 的縮寫(xiě), 指“以作業(yè)為基礎(chǔ)的成本管理”。ABC 作業(yè)成本法是一種通過(guò)分析作業(yè)成本來(lái)反映企業(yè)運(yùn)營(yíng)狀況的方法,它根據(jù)作業(yè)所消耗的資源來(lái)分配成本,并把成本分?jǐn)偟交ㄙM(fèi)成本的對(duì)象。ABC 最重要的改變就是把成本核算從資源直接到成本對(duì)象(產(chǎn)品或服務(wù))改為從資源到作業(yè)再到成本對(duì)象(產(chǎn)品或服務(wù)) ,ABC 認(rèn)為成本對(duì)象(產(chǎn)品或服務(wù))本身不消耗資源,而是作業(yè)消耗資源,成本對(duì)象消耗作業(yè)。
(二)特征
ABC 是一種會(huì)計(jì)核算方法, 因而具有一般會(huì)計(jì)核算方法的基本特征, 包括對(duì)會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量要堅(jiān)持一定的規(guī)則; 強(qiáng)調(diào)提供信息的可靠性和信息的相關(guān)性之間的權(quán)衡; 要實(shí)行會(huì)計(jì)分期等。同時(shí),和全面預(yù)算管理一樣,ABC 是一種管理會(huì)計(jì)方法,與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算相比更加注重信息的相關(guān)性(管理相關(guān)性)。與其他管理會(huì)計(jì)工具相比,ABC 作為一種成本核算系統(tǒng)又具有明顯的特征, 包括: 它主要的是一種事中和事后的信息處理技術(shù); 要進(jìn)行規(guī)范的科目帳戶設(shè)置; 會(huì)通過(guò)科目結(jié)轉(zhuǎn)進(jìn)行成本歸集和分?jǐn)偅凰梢宰鳛閷?duì)外披露的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的編制基礎(chǔ)等。
當(dāng)然, 這些都是ABC 作為一種成本會(huì)計(jì)核算方法的一般特征, 與傳統(tǒng)成本核算相比ABC 還具有很多獨(dú)特的特征。其中最核心的包括: 以作業(yè)為基本的成本對(duì)象, 以及正規(guī)引入了多元化驅(qū)動(dòng)因素。
以作業(yè)為基本的成本對(duì)象。傳統(tǒng)成本核算對(duì)間接費(fèi)用的處理一般是: 歸集費(fèi)用, 然后按簡(jiǎn)單動(dòng)因分?jǐn)偟疆a(chǎn)品上。這種方式的主要優(yōu)點(diǎn)是: 簡(jiǎn)單, 需要的數(shù)據(jù)量和計(jì)算量均很低;在間接成本比重較低的情況下一般可以滿足定價(jià)決策需要。
ABC 對(duì)間接費(fèi)用的處理要復(fù)雜, 它會(huì)對(duì)間接費(fèi)用進(jìn)行分類(lèi), 根據(jù)每類(lèi)費(fèi)用的耗費(fèi)特征直接或者采取分?jǐn)偟姆椒ㄓ?jì)入有關(guān)的 “作業(yè)” 帳戶, 然后根據(jù)產(chǎn)品對(duì)作業(yè)的耗費(fèi)情況再將作業(yè)成本分?jǐn)傆?jì)入“產(chǎn)品”或者其他成本帳戶。在間接費(fèi)用比重較高的情況下,采取以作業(yè)方式進(jìn)行處理可以實(shí)現(xiàn)更合理的成本分?jǐn)偅?但同時(shí)也需要較高的數(shù)據(jù)采集和數(shù)據(jù)處理成本。
這里所說(shuō)的傳統(tǒng)成本指的是一般制造業(yè)的傳統(tǒng)成本核算, 對(duì)于我們電力檢修而言, 原來(lái)的成本核算更多的僅是歸集成本, 包括人工、折舊、材料費(fèi)等, 由于產(chǎn)品的無(wú)差異性, 對(duì)成本對(duì)象的選定沒(méi)有給予特別的關(guān)注。
在ABC核算方式下,對(duì)間接費(fèi)用的驅(qū)動(dòng)因素可以采取更多更復(fù)雜的變量, 典型的包括工作時(shí)間、單據(jù)處理業(yè)務(wù)量、各種統(tǒng)計(jì)次數(shù)或者個(gè)數(shù)等; 成本對(duì)象耗用活動(dòng)的驅(qū)動(dòng)因素包括工藝技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)、產(chǎn)量、批次等。
二、作業(yè)成本法在電力檢修企業(yè)中應(yīng)用的必要性和可行性
(一)目前的成本核算方法不能準(zhǔn)確反映各項(xiàng)目的實(shí)際成本
目前的成本核算方法將房屋折舊、設(shè)備折舊、其他費(fèi)用等各項(xiàng)成本間接費(fèi)用進(jìn)行簡(jiǎn)單的歸集,用項(xiàng)目產(chǎn)值進(jìn)行分配,不能準(zhǔn)確的反應(yīng)和計(jì)量成本費(fèi)用實(shí)際發(fā)生情況,那么項(xiàng)目的成本費(fèi)用就計(jì)量的不夠準(zhǔn)確。不利于企業(yè)的管理。
(二)人工成本沒(méi)有準(zhǔn)確的計(jì)量,不能體現(xiàn)多勞多得、少勞少得、不勞不得
目前的人工成本只是按日工資*出勤天數(shù)進(jìn)行計(jì)算和考量,沒(méi)有考慮到工作的具體情況和實(shí)際完成情況。能干的人多干也只是日工資,而不干的人只要正常出勤或者做很少的工作也是日工資,雖然日工資有高低,但沒(méi)有準(zhǔn)確的計(jì)量工作量,應(yīng)該說(shuō)還是在吃大鍋飯,所以就不能真正體現(xiàn)勞動(dòng)者的價(jià)值,不能體現(xiàn)多勞多得、少勞少得、不勞不得,已經(jīng)嚴(yán)重挫傷了勞動(dòng)者的積極性。因此,只要有機(jī)會(huì)就跳槽走人。
(三)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)要求
在電力檢修日漸市場(chǎng)化的今天,在火電行業(yè)巨虧的情況下,電力檢修企業(yè)要想在這種環(huán)境下求得生存,占領(lǐng)市場(chǎng),那么唯一的就是對(duì)成本進(jìn)行準(zhǔn)確的測(cè)算,建立一套全面的成本控制體系,使企業(yè)的成本費(fèi)用有效降低,從而增加企業(yè)在檢修市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)能力。那么作業(yè)成本法是非常有效的成本核算方法,它的引入能提升檢修企業(yè)的管理水平,進(jìn)而提升檢修企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。
(四)電力檢修企業(yè)推行作業(yè)成本法有很強(qiáng)的可操作性
電力設(shè)備檢修過(guò)程主要是遵循檢修程序包,流程和過(guò)程、工藝要求都很詳細(xì),加之國(guó)家對(duì)電力檢修工時(shí)定額的出臺(tái),為進(jìn)一步加強(qiáng)和細(xì)化檢修工藝流程和檢修工時(shí),為推行作業(yè)成本法提供了依據(jù),使得電力檢修企業(yè)實(shí)施作業(yè)成本法有了很強(qiáng)的可操作性。
三、應(yīng)用的設(shè)計(jì)方案
(一)火電檢修項(xiàng)目的業(yè)務(wù)流程
項(xiàng)目檢修按程序劃分主要包括:檢修組織策劃、檢修實(shí)施、竣工驗(yàn)收、調(diào)試投運(yùn)等四個(gè)環(huán)節(jié)。按專(zhuān)業(yè)劃分,一般分為鍋爐、汽機(jī)、電氣、熱控和化學(xué)專(zhuān)業(yè)等。專(zhuān)業(yè)的劃分有利于專(zhuān)業(yè)化管理,檢修效率的提高。
(二)檢修作業(yè)識(shí)別與資源耗用
1、火電檢修項(xiàng)目作業(yè)的識(shí)別
作業(yè)成本法的應(yīng)用包括資源、作業(yè)、成本對(duì)象、資源動(dòng)因與作業(yè)動(dòng)因等五大要素,從不同角度了解成本、檢查成本發(fā)生的原因,并控制優(yōu)化成本的途徑。對(duì)項(xiàng)目檢修作業(yè)的識(shí)別工作包括:對(duì)機(jī)組檢修環(huán)節(jié)資產(chǎn)管理的成本結(jié)構(gòu)與成本屬性( 變動(dòng)、固定或半變動(dòng)成本) 進(jìn)行分析;對(duì)機(jī)組檢修工藝流程進(jìn)行重新梳理,針對(duì)檢修流程環(huán)節(jié)資產(chǎn)管理的作業(yè)成本進(jìn)行分析,進(jìn)而分析資源配置情況與合理性,從而辨認(rèn)作業(yè)流程的管理重點(diǎn);分析成本發(fā)生的原因,因?yàn)楣芾沓杀镜奈ㄒ环椒ň褪枪芾砹鞒?,如降低檢修、檢測(cè)作業(yè)的所有相關(guān)成本。
2、檢修作業(yè)的資源
作業(yè)消耗資源。依據(jù)資源的活躍性,檢修資源可以分為柔性資源和約束性資源。柔性資源即變動(dòng)成本,主要包括設(shè)備檢修過(guò)程中消耗的材料、工器具;辦公差旅通訊等資源;勞動(dòng)保護(hù)用品;車(chē)輛;人力資源;技術(shù)服務(wù)等資源;約束性資源,即固定成本,主要包括資產(chǎn)折舊;人工成本等資源。
(三)檢修資源和作業(yè)的分配
上表中可以看出,只有將檢修流程梳理,才能更好更準(zhǔn)確的確定作業(yè)。(1)檢修準(zhǔn)備作業(yè)主要包括了開(kāi)工前的設(shè)備運(yùn)行參數(shù)的采集、人員的組織和分配、檢修設(shè)備和人員的運(yùn)輸,本作業(yè)主要消耗了人工、材料、工器具和車(chē)輛運(yùn)輸?shù)荣Y源;(2)設(shè)備拆、檢作業(yè)主要包括設(shè)備的拆解、檢查、修理,本作業(yè)消耗人工、材料、工器具等資源;(3)設(shè)備回裝作業(yè)主要包括設(shè)備修后還原、檢查,消耗了人工、材料、工器具等資源;(4)設(shè)備調(diào)試、投運(yùn)作業(yè)主要包括設(shè)備的運(yùn)行調(diào)試、運(yùn)行參數(shù)的采集比較、設(shè)備的正常投運(yùn),消耗了工器具、人工資源。
2、作業(yè)分配到項(xiàng)目成本
成本消耗作業(yè)。成本動(dòng)因是指誘導(dǎo)成本發(fā)生的原因,是成本對(duì)象與其直接關(guān)聯(lián)的作業(yè)和最終關(guān)聯(lián)的資源之間的中介因素。依據(jù)成本動(dòng)因在資源流動(dòng)中所處的位置不同,分為作業(yè)動(dòng)因和資源動(dòng)因。根據(jù)電力檢修企業(yè)實(shí)際情況,將資源動(dòng)因分為兩類(lèi):一是將資源分配到作業(yè)的動(dòng)因,如檢修過(guò)程中所消耗的工時(shí);二是將資源直接分配到成本對(duì)象的動(dòng)因,如檢修過(guò)程中所發(fā)生的材料、工器具等。人工成本的動(dòng)因主要是工時(shí),材料、工器具等通過(guò)統(tǒng)計(jì)領(lǐng)料單的方式直接追溯獲得。作業(yè)動(dòng)因是根據(jù)成本對(duì)象消耗作業(yè)的方式獲得,如工時(shí)等。 圖示如下:
分配資源根據(jù)直接追溯法將各類(lèi)材料、工器具、勞保依據(jù)領(lǐng)料單統(tǒng)計(jì)的直接計(jì)入相應(yīng)的作業(yè)中;人力資源(外委檢修費(fèi)、勞務(wù)費(fèi)和技術(shù)服務(wù)費(fèi))直接追溯,根據(jù)合同直接計(jì)入相應(yīng)的作業(yè)中;各項(xiàng)人工成本可依據(jù)人員所服務(wù)的對(duì)象計(jì)入相應(yīng)的作業(yè)中;折舊和其他費(fèi)用,可依據(jù)員工投入到各項(xiàng)作業(yè)中的工時(shí)比例進(jìn)行分?jǐn)傆?jì)入各項(xiàng)作業(yè)。最終歸集到項(xiàng)目成本。
四、作業(yè)成本法應(yīng)用的局限性
1、企業(yè)高層重視不夠。電力檢修企業(yè)由于在電力行業(yè)中處于較弱的地位,GDP在整個(gè)發(fā)電產(chǎn)業(yè)鏈中處于較小的環(huán)節(jié),所以,還引不起領(lǐng)導(dǎo)層面足夠的重視。作業(yè)成本法的應(yīng)用推行有很大的難度。
2、目前的資源還不能滿足作業(yè)成本法需要。由于電力檢修企業(yè)在從發(fā)電企業(yè)分離過(guò)程中,承擔(dān)分流和安置人員的任務(wù),加之流動(dòng)性使企業(yè)人才的流失導(dǎo)致人力資源的匱乏。
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