徐美玲

（江蘇省常熟高新園中等專業(yè)學校，江蘇 蘇州 215500）

若資產(chǎn)賬面價值遠遠高于銷售回收價值，說明這一資產(chǎn)計量超出了其可回收價值。該現(xiàn)象發(fā)生后，可認為該資產(chǎn)出現(xiàn)了減值情況，企業(yè)需要對實際損失進行確認。我國為保證經(jīng)濟的穩(wěn)定發(fā)展，對企業(yè)會計制度進行了完善，提出了資產(chǎn)減值準備政策，要求企業(yè)根據(jù)八項減值準備內(nèi)容，進行資產(chǎn)計提。但是，在我國稅法中，主要是站在反避稅角度上，只允許在稅前列支劃賬準備。面對新問題，企業(yè)應如何對這八項減值準備進行會計處理，稅務機關(guān)應如何征稅。本文就從這八項減值準備在會計和稅法上的差異，差異產(chǎn)生的原因以及如何貫徹執(zhí)行謹慎性原則要求來進行納稅調(diào)整等方面展開討論。

一、八項減值準備在會計和稅法上的差異

（一）會計上的規(guī)定

我國在計提資產(chǎn)減值準備方面，經(jīng)過了較長時間發(fā)展，也經(jīng)歷了較多階段：第一階段，企業(yè)會計準則落實前，基本不進行資產(chǎn)減值準備計提。第二階段，準則實施后，企業(yè)能夠進行壞賬準備計提。股份有限公司會計制度實行后，使股份有限公司計提范圍得到拓寬，除了壞賬準備外，還能進行長期投資減值準備、短期投資跌價準備及存貨跌價準備計提。第三階段，企業(yè)會計制度提出后，允許企業(yè)可以進行委托貸款價值準備計提。第四階段，增加了無形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)以及在建工程減值準備計提。經(jīng)過以上幾個階段后，八項資產(chǎn)減值準備由此形成。

（二）稅法上的規(guī)定

我國稅法中對企業(yè)資產(chǎn)計提做出了相關(guān)規(guī)定，要求企業(yè)只能進行劃賬準備計提，企業(yè)納稅申報環(huán)節(jié)，需要對應納稅所得額做出針對性的調(diào)整。

二、產(chǎn)生差異的原因分析

（一）合理性原因

1.兩者目的不同

無論是會計制度還是稅法，均由國家機關(guān)制定。但兩者在目的與出發(fā)點上存在較大差異。其中，稅法更具強制性，保證國家獲得相應財政收入，基于方便征管及公平稅負要求下，控制會計制度規(guī)定。對于會計制度而言，主要是對企業(yè)現(xiàn)金流量、經(jīng)營及財務情況做出真實的反應，主要為會計信息使用者服務。

2.兩者規(guī)范內(nèi)容不同

稅法與會計規(guī)范內(nèi)容不同，是對不同對象做出規(guī)范。前者面對的對象是國家征稅機關(guān)與納稅人，主要是對兩者的行為做出規(guī)范，重點關(guān)注的是國家與納稅人財務分配問題，不僅具備強制性特征，還存在無償性特點。后者面對的對象是企業(yè)，主要是對會計核算進行規(guī)范，保證會計信息的完整性與準確性。

（二）不合理性原因

1.差異屬于何種類型

會計制度中更加關(guān)注的是企業(yè)經(jīng)營風險問題，為使企業(yè)獲得更高的收益，需要提前進行相關(guān)損益的計提；而對于稅法而言，主要關(guān)注點是避免國家稅收面臨較大的風險，當企業(yè)實際發(fā)生損失時才能進行確認。所以，兩者差異主要是確認時間的不同。

2.差異帶來的影響

在稅收制度中，只是按照企業(yè)財務通則中提出的相關(guān)要求，對壞賬準備計提進行規(guī)定，即可以在稅前列支壞賬準備，不允許在稅前列支其他減值準備，在所得稅繳納過程中，科學做好納稅調(diào)整工作。并且，從謹慎性原則方面可以看出，稅法與會計制度也存在較大差異，前者是從反避稅角度出發(fā)，重點對稅收收入流失進行預防；后者強調(diào)不確定環(huán)境下，需要謹慎看待資產(chǎn)、收益、負債、損失，避免過高與過低估計?？梢?，計提減值準備主要是影響企業(yè)稅款的繳納。

三、基于謹慎性原則進行納稅調(diào)整的路徑

（一）關(guān)于壞賬準備的納稅調(diào)整

實際上，企業(yè)所得稅稅前扣除中，在壞賬準備方面存在較為明確的要求，簡單而言，可以通過直接轉(zhuǎn)銷的方式，處理納稅人發(fā)生壞賬損失，可以選擇直接轉(zhuǎn)將其向稅務機關(guān)上報，從而得到處理允許，也可選擇備抵法。通過上級機關(guān)批準后，若納稅人選擇備抵法進行壞賬準備金計提，除非有其他規(guī)定，否則需要進行提取比例的嚴格控制，不可在年末應收賬款余額千分之五以上，因為在計提比例、方法上稅法與會計規(guī)定存在差異，通過會計核算得到的壞賬準備金與通過稅法計算得到的壞賬準備金會存在三種關(guān)系，即會計壞賬準備金＞稅法壞賬準備金；會計壞賬準備金=稅法壞賬準備金；會計壞賬準備金＜稅法壞賬準備金。在這種情況下，企業(yè)進行企業(yè)所得稅年終申報時，需要根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定，對納稅做出針對性的調(diào)整，企業(yè)當年會計計提與稅法允許壞賬準備間的差值，就是需要進行調(diào)整的數(shù)額。

（二）其余減值準備的納稅調(diào)整

在企業(yè)所得稅年終申報過程中，需要實施納稅調(diào)整，從而滿足稅法規(guī)定要求。

例如，甲公司所得稅率為33%，稅前利潤每年均能達到10萬元，該公司為實現(xiàn)自身不斷發(fā)展，以15元/股的成本，從乙公司購入了1萬股股票。中期期末，若乙公司股票市價為14.4元/股，甲公司進行了短期投資期末計價，并且，結(jié)合實際情況，準備出了六千元的跌價損失，針對所購置的股票，做出了六千元的短期投資跌價準備。如果年終市價出現(xiàn)了回升情況，購置的股票價格為14.8/股，甲公司需要對已經(jīng)進行計提的短期投資跌價準備進行沖減，并進行會計上的處理。針對購置股票做出四千元的短期投資跌價準備，在投資收益上，需要做出四千元的跌價準備。

通過這樣的處理方式，甲公司在年度申報企業(yè)所得稅時，需要將賬戶借貸方產(chǎn)生的差額兩千元作為應繳納稅所得額的調(diào)整額度，實際上需要交納102000元的所得額，需要交納的所得稅為33660元。第二年，甲公司將從乙公司購置的所有股票全部售出，去除相關(guān)稅費后，獲得了141000元的凈收入，甲公司應作如下會計處理：

借：銀行存款——141000

短期投資跌價準備——股票乙——2000

投資收益——短期投資跌價準備——7000

貸：短期投資——股票乙——150000

若除去相關(guān)稅費，得出154000元的凈收入，甲公司需要作出以下會計處理：

借：銀行存款——154000

短期投資跌價準備——股票乙——2000

貸：短期投資——股票乙——150000

投資收益——短期投資跌價準備——6000

在這種情況下，甲公司在申報企業(yè)所得稅時，若轉(zhuǎn)讓所得凈收入是141000元，可以得出存在9000元的轉(zhuǎn)讓損失，并非借方中顯示出的7000元，所以，需要對應納稅所得額進行調(diào)整，具體應調(diào)減2000元，實際上，企業(yè)需要繳納98000元的所得額，繳納32340元的所得稅，若轉(zhuǎn)讓所得凈收入為154000元，會得到4000元的轉(zhuǎn)讓收益，并非“投資收益”貸方中顯示的6000元，這種情況下，也需要對應納稅所得額進行調(diào)整，同樣調(diào)減2000元，企業(yè)實際需要納稅98000元的所得額、32340元的所得稅。

四、結(jié)語

隨著我國經(jīng)濟水平的不斷提升以及市場經(jīng)濟體制的不斷優(yōu)化與完善，在發(fā)展和改革過程中不斷解決問題，成為我國綜合國力不斷提升的一件法定。比如，在八項資產(chǎn)減值準備方面，稅法與會計制度的差異與矛盾就逐漸突顯出來。對此，本文建議，企業(yè)在開展實務時，需要將稅法放在重要位置，突出其權(quán)威性；而稅收法規(guī)也應對會計制度中的合理內(nèi)容進行借鑒，站在保護債權(quán)人及稅源的視角下，適當進行資產(chǎn)減值準備確認，盡可能地避免企業(yè)面臨較大的投資風險。需要注意的是，為避免企業(yè)出現(xiàn)計提秘密準備金的情況，稅法應確定出具體的計提比例，從而避免稅源流失。總之，應當實現(xiàn)稅收法規(guī)與會計制度的有機融合，從而在提升稅收征管水平的同時，獲得更高的會計信息質(zhì)量，實現(xiàn)企業(yè)的健康穩(wěn)定發(fā)展。