胡斌

摘要：自新的國有資本監(jiān)管體制出臺后，我國國有企業(yè)依然會(huì)出現(xiàn)財(cái)務(wù)管理問題和經(jīng)營失敗案例，究其原因，是部分國有企業(yè)尚未形成完善的內(nèi)部控制體系，同時(shí)未能做好對各項(xiàng)內(nèi)部控制工作的科學(xué)準(zhǔn)確評價(jià)。本文闡述了內(nèi)部控制評價(jià)含義及發(fā)展過程，對新形勢下的國企內(nèi)部控制評價(jià)體系構(gòu)建過程進(jìn)行了歸納和整合，并從大數(shù)據(jù)資源、戰(zhàn)略目標(biāo)、內(nèi)部控制監(jiān)督機(jī)制、評價(jià)體系標(biāo)準(zhǔn)等幾個(gè)角度對我國新形勢下的內(nèi)部控制評價(jià)體系的完善方向進(jìn)行了探討，以期為國有企業(yè)內(nèi)部控制評價(jià)體系建設(shè)提供參考。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；國有企業(yè)；評價(jià)體系；評價(jià)模式；評價(jià)方法

中圖分類號：F275

引言

一套行之有效的內(nèi)控評估系統(tǒng)，不僅可以促進(jìn)公司的內(nèi)部管理工作的落實(shí)和政策的切實(shí)執(zhí)行，還可以指導(dǎo)公司對現(xiàn)行內(nèi)控系統(tǒng)進(jìn)行改進(jìn)和調(diào)整，促使企業(yè)內(nèi)部控制工作越發(fā)完善。

1.內(nèi)部控制評價(jià)含義及發(fā)展

1.1內(nèi)部控制評價(jià)含義

按照我國企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范規(guī)定，內(nèi)部控制指的是企業(yè)為了改善經(jīng)營管理效果而采取的一系列政策及策略。按照我國企業(yè)內(nèi)部控制評價(jià)規(guī)范規(guī)定，內(nèi)部控制評價(jià)指的是董事會(huì)等類似權(quán)力組織機(jī)構(gòu)對企業(yè)內(nèi)部控制工作效果做出真實(shí)、全面的評價(jià)，并且形成評價(jià)結(jié)果、出具評價(jià)報(bào)告的過程。此為內(nèi)部控制評價(jià)的狹義定義[1]。從廣義角度來講，內(nèi)部控制評價(jià)指的是同時(shí)包括外部審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)、由全體管理人員和基層員工參加的企業(yè)內(nèi)部控制工作評價(jià)。

1.2內(nèi)部控制評價(jià)發(fā)展

在不斷“拔高”的內(nèi)審要求下，內(nèi)部控制評估成了各企業(yè)在發(fā)展過程中日益重視的問題。內(nèi)部控制評價(jià)最早由美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在1939年提出，并且于次年10月增加到了審計(jì)報(bào)告中，這標(biāo)志著內(nèi)部控制評價(jià)正式成了審計(jì)程序之一。審計(jì)委員會(huì)在1958年將內(nèi)部控制劃分為管理控制、會(huì)計(jì)控制兩大類，內(nèi)部控制評價(jià)范圍及程度因此得到了明確界定。管理舞弊行為在20世紀(jì)中后期較為盛行，內(nèi)部控制評價(jià)重點(diǎn)開始轉(zhuǎn)向?qū)徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)控制，即傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，并且衍生了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型?，F(xiàn)代內(nèi)部控制評價(jià)為現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，偏向于分析企業(yè)整體的經(jīng)營過程及經(jīng)營環(huán)境，總結(jié)企業(yè)適合采用的風(fēng)險(xiǎn)控制措施，形成財(cái)務(wù)報(bào)表后開展自上而下的審計(jì)程序，相比傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)更能夠控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

2.新時(shí)期國有企業(yè)內(nèi)部控制評價(jià)體系建設(shè)流程

2.1明確內(nèi)部控制評價(jià)目標(biāo)

不同性質(zhì)國有企業(yè)的內(nèi)部控制評價(jià)目標(biāo)存在一定差異，有的企業(yè)側(cè)重于運(yùn)營發(fā)展，有的企業(yè)則側(cè)重于監(jiān)督管理[2]。從公司治理角度來講，可以將內(nèi)部控制評價(jià)目標(biāo)劃分為如下三類：（1）管理目標(biāo)。評價(jià)國有企業(yè)是否能夠通過內(nèi)部控制實(shí)現(xiàn)對各項(xiàng)管理活動(dòng)的有機(jī)銜接及科學(xué)協(xié)作，從而實(shí)現(xiàn)對于企業(yè)的宏觀管理及微觀調(diào)控，提高企業(yè)管理體系的完善程度，推動(dòng)各項(xiàng)管理活動(dòng)的有序進(jìn)行。（2）治理目標(biāo)。評價(jià)國有企業(yè)是否能夠通過內(nèi)部控制實(shí)現(xiàn)對管理人員及基層員工的有效監(jiān)督。（3）對外披露目標(biāo)。評價(jià)國有企業(yè)是否能夠通過內(nèi)部控制及時(shí)披露會(huì)計(jì)信息及違法亂紀(jì)行為，從而及時(shí)發(fā)現(xiàn)和處置舞弊事項(xiàng)，保障各項(xiàng)財(cái)務(wù)報(bào)表質(zhì)量。

2.2明確內(nèi)部控制評價(jià)原則

按照我國的內(nèi)控評估要求，國有企業(yè)在實(shí)施內(nèi)控評估時(shí)應(yīng)當(dāng)將以下幾個(gè)基本準(zhǔn)則落實(shí)到執(zhí)行之中并嚴(yán)格遵守：（1）全面性原則。內(nèi)部控制評價(jià)需要涉及內(nèi)部控制設(shè)計(jì)及實(shí)施過程，覆蓋國有企業(yè)各項(xiàng)運(yùn)營發(fā)展業(yè)務(wù)及工作事項(xiàng)，從而實(shí)現(xiàn)對內(nèi)部控制工作的全面評價(jià)。（2）重要性原則。在確保全面性的基礎(chǔ)上，國有企業(yè)內(nèi)部控制評價(jià)需要有一定的側(cè)重點(diǎn)，根據(jù)各項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生概率及影響程度確定需要進(jìn)行重點(diǎn)評價(jià)的高風(fēng)險(xiǎn)區(qū)域。（3）客觀性原則。內(nèi)部控制評價(jià)需要根據(jù)國有企業(yè)實(shí)際運(yùn)營情況及所處發(fā)展階段、所處行業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀、現(xiàn)有業(yè)務(wù)經(jīng)營范圍及經(jīng)營模式等客觀事實(shí)進(jìn)行，從而確保評價(jià)結(jié)果的客觀、準(zhǔn)確、真實(shí)。

2.3選擇內(nèi)部控制評價(jià)模式

在我國的實(shí)際情況下，要對員工的基礎(chǔ)工作進(jìn)行科學(xué)評估，首先要對企業(yè)的內(nèi)控評價(jià)制度進(jìn)行全面考察：（1）審計(jì)評價(jià)模式，指的是通過內(nèi)部控制評價(jià)確定國有企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)高風(fēng)險(xiǎn)區(qū)域，其不僅可為企業(yè)內(nèi)部審核工作指明目標(biāo)核心，又可以減少內(nèi)部審核工作程序，它是促進(jìn)內(nèi)部審核的有效性和效率的直接表現(xiàn)[3]；（2）要素評價(jià)模式，指的是根據(jù)國有企業(yè)內(nèi)部控制要素開展相應(yīng)評價(jià)，按照COSO規(guī)定，內(nèi)部控制要素包括五種，都有各自的評判標(biāo)準(zhǔn)，以風(fēng)險(xiǎn)評估為例，企業(yè)可以通過評判標(biāo)準(zhǔn)確定風(fēng)險(xiǎn)來源、水平、規(guī)避方式，從而及時(shí)發(fā)現(xiàn)現(xiàn)存內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)；（3）管理控制評價(jià)模式，指的是評價(jià)國有企業(yè)經(jīng)營管理及運(yùn)營管理工作的可行性，從而推動(dòng)各項(xiàng)管理工作的流程化進(jìn)行。

2.4明確內(nèi)部控制評價(jià)主體

對我國國有企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部控制評估可以分為責(zé)任主體和實(shí)施主體兩大類。企業(yè)能否選擇科學(xué)的責(zé)任主體直接關(guān)系到評價(jià)效果。內(nèi)部控制評價(jià)責(zé)任主體需要根據(jù)評價(jià)目標(biāo)確定，管理目標(biāo)對應(yīng)的責(zé)任主體為管理層，治理目標(biāo)對應(yīng)的責(zé)任主體為董事會(huì)或?qū)徲?jì)委員會(huì)，對外披露目標(biāo)對應(yīng)的責(zé)任主體為具備資質(zhì)的第三方審計(jì)單位及審計(jì)人員。不同內(nèi)部控制評價(jià)實(shí)施主體負(fù)責(zé)的審計(jì)內(nèi)容有所差異，審計(jì)單位及審計(jì)人員等外部實(shí)施主體的獨(dú)立性較強(qiáng)，只能夠?qū)徲?jì)財(cái)務(wù)報(bào)表，需要承擔(dān)起對被審計(jì)對象的法定義務(wù)，但審計(jì)時(shí)間會(huì)受到限制；管理層、董事會(huì)、計(jì)委員會(huì)等內(nèi)部實(shí)施主體的獨(dú)立性受限，審計(jì)內(nèi)容較為全面，不必履行法定義務(wù)，審計(jì)時(shí)間不受限制。

2.5明確內(nèi)部控制評價(jià)對象

我國國有企業(yè)內(nèi)部控制的評估主要是針對企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)質(zhì)量和內(nèi)部控制實(shí)施質(zhì)量而設(shè)立的。對內(nèi)部控制涉及質(zhì)量進(jìn)行評估主要包括其內(nèi)控工作是否達(dá)到了工作目標(biāo)要求，工作人員是否能夠確保其內(nèi)部控制基本要素完備以及內(nèi)控工作在實(shí)際過程中是否具有其合理性與科學(xué)性。內(nèi)部控制實(shí)施質(zhì)量評價(jià)具體內(nèi)容包括：內(nèi)部控制制度是否得到了準(zhǔn)確落實(shí)，內(nèi)部控制策略是否得了及時(shí)實(shí)施。需要注意的是，以上分析的內(nèi)部控制評價(jià)對象是從國有企業(yè)運(yùn)營發(fā)展整體角度歸納總結(jié)的，并不能為內(nèi)部控制評價(jià)工作提供絕對保障。

2.6選擇內(nèi)部控制評價(jià)方法

國有企業(yè)應(yīng)當(dāng)依據(jù)內(nèi)控評估的具體要求來確定企業(yè)的內(nèi)控評估方式，常見內(nèi)部控制評價(jià)方法包括：（1）詳細(xì)評價(jià)法，指的是通過內(nèi)部控制體系要素判斷內(nèi)部控制效果。國有企業(yè)首先需要從設(shè)計(jì)和實(shí)施兩個(gè)角度對照各個(gè)要素對應(yīng)的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)及實(shí)際內(nèi)部控制情況，隨后總結(jié)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與實(shí)施存在的風(fēng)險(xiǎn)，判斷是否存在重大管理隱患及管理漏洞，最后得到內(nèi)部控制評價(jià)結(jié)果。（2）風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)評價(jià)法，指的是判斷內(nèi)部控制是否存在風(fēng)險(xiǎn)因素，不再追求內(nèi)部控制評價(jià)的詳細(xì)程度。國有企業(yè)首先需要判斷影響內(nèi)部控制目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，判斷這些風(fēng)險(xiǎn)對應(yīng)的內(nèi)部控制工作是否得到了科學(xué)的設(shè)計(jì)和實(shí)施；其次評估這些風(fēng)險(xiǎn)是否導(dǎo)致了內(nèi)部控制缺陷，內(nèi)部缺陷是否會(huì)導(dǎo)致重大風(fēng)險(xiǎn)事件；最后得到內(nèi)部控制評價(jià)結(jié)果。

2.7明確內(nèi)部控制評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)

各個(gè)行業(yè)國有企業(yè)開展內(nèi)部控制評價(jià)的具體目標(biāo)、應(yīng)用的方法不同，相應(yīng)的內(nèi)部控制評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)自然不同，因此無法確定具體評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。但是各個(gè)國有企業(yè)開展內(nèi)部控制評價(jià)的最終目標(biāo)都是提高企業(yè)運(yùn)營發(fā)展質(zhì)量及效率，基于此可以將內(nèi)部控制評價(jià)一般標(biāo)準(zhǔn)歸結(jié)為：保持內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的科學(xué)性及合理性；保持內(nèi)部控制實(shí)施的有效性及恰當(dāng)性；保持內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和實(shí)施的經(jīng)濟(jì)性及針對性。

3.新時(shí)期國有企業(yè)內(nèi)部控制評價(jià)體系完善策略

3.1合理應(yīng)用大數(shù)據(jù)資源

現(xiàn)階段國有企業(yè)普遍存在內(nèi)部控制評價(jià)驅(qū)動(dòng)力不足的情況，尤其是地方國有企業(yè)。為了改變這一情況，國有企業(yè)可以選擇合理應(yīng)用國資委平臺大數(shù)據(jù)資源及先進(jìn)大數(shù)據(jù)技術(shù)系統(tǒng)。具體來講，國有企業(yè)可以借助國資委內(nèi)部控制信息[HJ2.4mm]平臺掌握所在行業(yè)的管理鏈和產(chǎn)權(quán)鏈，解決內(nèi)部和外部信息孤島問題。國有企業(yè)可以通過國資委下達(dá)的各項(xiàng)行業(yè)性政策、區(qū)域性政策，分析內(nèi)部控制評價(jià)重點(diǎn)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的變化趨勢，并且以此為依據(jù)更新企業(yè)內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)控制數(shù)據(jù)庫。國有企業(yè)可以加大對PDM等研發(fā)系統(tǒng)、ERP等供應(yīng)鏈系統(tǒng)、CRM等營業(yè)系統(tǒng)、BI等商業(yè)決策系統(tǒng)、OA等辦公系統(tǒng)的應(yīng)用力度，通過先進(jìn)大數(shù)據(jù)系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)有效的內(nèi)部控制評價(jià)，既能夠確保評價(jià)效果的準(zhǔn)確程度，又能夠降低評價(jià)所需的人力資源成本。

3.2完善企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)

考慮到內(nèi)部控制評價(jià)的重要性，國有企業(yè)需要將評價(jià)工作落實(shí)到發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)中，以戰(zhàn)略目標(biāo)推動(dòng)內(nèi)部控制評價(jià)工作。具體來講，國有企業(yè)可以完善運(yùn)營發(fā)展定位、運(yùn)營發(fā)展保障、績效水平增加、公共服務(wù)能力提高、公共服務(wù)范圍擴(kuò)展、內(nèi)部文化建設(shè)、人力資源建設(shè)、資金及資源配置規(guī)劃、固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)管理等方面的戰(zhàn)略目標(biāo)，確保上述目標(biāo)能夠突出內(nèi)部控制評價(jià)工作，并且就戰(zhàn)略目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度做出評價(jià)。國有企業(yè)可以結(jié)合具體內(nèi)部控制評價(jià)結(jié)果及時(shí)調(diào)整各個(gè)層面的戰(zhàn)略目標(biāo)，一方面保持進(jìn)戰(zhàn)略目標(biāo)的可實(shí)施性，另一方面提高對于評價(jià)結(jié)果的應(yīng)用率；需要注意的是，對戰(zhàn)略目標(biāo)的調(diào)整只是細(xì)節(jié)層面的調(diào)整，不能隨意變更大方向上的戰(zhàn)略目標(biāo)。國有企業(yè)可以通過內(nèi)部控制評價(jià)及時(shí)發(fā)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)在實(shí)際執(zhí)行過程中出現(xiàn)的偏差及問題，實(shí)現(xiàn)對于各項(xiàng)財(cái)務(wù)活動(dòng)和業(yè)務(wù)活動(dòng)的動(dòng)態(tài)化、全面化監(jiān)管，使得各項(xiàng)運(yùn)營發(fā)展活動(dòng)都能夠在良好管理機(jī)制下運(yùn)行，從而推動(dòng)企業(yè)達(dá)到戰(zhàn)略目標(biāo)最優(yōu)化，促進(jìn)企業(yè)健康發(fā)展和可持續(xù)建設(shè)。

3.3健全內(nèi)部控制監(jiān)督機(jī)制

考慮到我國企業(yè)開展內(nèi)部控制工作、落實(shí)內(nèi)部控制評價(jià)的時(shí)間相對較短，對于內(nèi)部控制及其評價(jià)的了解還不夠全面，國有企業(yè)可以健全內(nèi)部控制監(jiān)督管理機(jī)制。同時(shí)，監(jiān)督機(jī)制的設(shè)立也為企業(yè)內(nèi)部控制評估工作提出了較為清晰的參考。具體來講，國有企業(yè)可以根據(jù)運(yùn)營發(fā)展內(nèi)在需求及內(nèi)部控制要求完善內(nèi)部控制監(jiān)督管理制度，通過規(guī)范制度解決內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)冗余或缺失問題，確保各項(xiàng)內(nèi)部控制權(quán)力之間能夠?qū)崿F(xiàn)有效制衡，避免個(gè)人主義導(dǎo)致的內(nèi)部控制及評價(jià)失效。國有企業(yè)可以根據(jù)政府及國家管理機(jī)構(gòu)推出的內(nèi)部控制評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)及文件，構(gòu)建符合法律法規(guī)、行業(yè)規(guī)范的內(nèi)部控制監(jiān)督管理體系，以此來確保各項(xiàng)內(nèi)部控制評價(jià)均能夠有序進(jìn)行，從而提高企業(yè)經(jīng)營發(fā)展質(zhì)量和效率，推動(dòng)國有資產(chǎn)實(shí)現(xiàn)保值及增值。國有企業(yè)可以借鑒其他先進(jìn)國家在內(nèi)部控制監(jiān)督管理方面的經(jīng)驗(yàn)和策略，并且結(jié)合實(shí)際需求進(jìn)行合理的消化和吸收，通過外部資源逐步完善自身內(nèi)部控制評價(jià)能力。國有企業(yè)需要積極配合紀(jì)檢委等國家監(jiān)管部門的監(jiān)察工作，準(zhǔn)確地為監(jiān)管人員提供所需的數(shù)據(jù)和信息。

3.4科學(xué)確定評價(jià)體系標(biāo)準(zhǔn)

在現(xiàn)有的評估體系中建立一個(gè)合理的評估體系，不僅能有效幫助企業(yè)全面發(fā)揮其內(nèi)在的作用，還能幫助評價(jià)體系不斷走向準(zhǔn)確、客觀、真實(shí)。具體來講，考慮到我國尚未就國有企業(yè)內(nèi)部控制評價(jià)形成明確的標(biāo)準(zhǔn)體系，國有企業(yè)可以結(jié)合自身運(yùn)營發(fā)展性質(zhì)、主要業(yè)務(wù)類型、所處行業(yè)發(fā)展趨勢等基本情況，自行選擇科學(xué)的內(nèi)部控制評價(jià)方式以及對應(yīng)的評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，在逐步實(shí)施及探索的過程中形成具備企業(yè)特征的與公司發(fā)展特點(diǎn)相適應(yīng)的評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。加強(qiáng)國企內(nèi)部控制評估準(zhǔn)則的構(gòu)建，為評價(jià)內(nèi)容確認(rèn)、評價(jià)參數(shù)選擇、關(guān)鍵經(jīng)營發(fā)展指標(biāo)識別、重點(diǎn)內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)分析、內(nèi)部控制缺陷構(gòu)成條件明確、定性評價(jià)指標(biāo)選擇、定量評價(jià)指標(biāo)選擇等工作的進(jìn)行提供理論支持，從理論層面完善各項(xiàng)內(nèi)部控制評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)確定環(huán)節(jié)，為后續(xù)評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的選擇提供指導(dǎo)思想。

4.結(jié)束語

綜上，內(nèi)部控制評價(jià)是檢驗(yàn)國有企業(yè)內(nèi)部控制效果的關(guān)鍵手段，其設(shè)立不僅可以及時(shí)幫助企業(yè)發(fā)現(xiàn)自身在內(nèi)部管理方面存在的缺陷，使企業(yè)在今后的內(nèi)控工作中做出相應(yīng)調(diào)整，進(jìn)而幫助自身達(dá)到持續(xù)改進(jìn)的目的，還能幫助內(nèi)控評價(jià)體系設(shè)立朝現(xiàn)代化、科學(xué)化、規(guī)范化的方向不斷進(jìn)步發(fā)展。針對新形勢下的內(nèi)部控制要求，我國國有企業(yè)應(yīng)從目標(biāo)、原則、模式、主體、對象、方法、程序和標(biāo)準(zhǔn)等方面建立起內(nèi)部控制評價(jià)系統(tǒng)，同時(shí)采取合理應(yīng)用大數(shù)據(jù)資源、完善企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)、健全內(nèi)部控制監(jiān)督機(jī)制、科學(xué)確定評價(jià)體系標(biāo)準(zhǔn)等方法來完善策略。

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