楊雄勝

【摘要】信息化時代， 會計發(fā)展面臨前所未有的挑戰(zhàn)， 而會計界對會計基本問題的認識尚存在較大的分歧， 由此我們需從新的起點和視角來認識會計。 會計基本理論主要解決對會計的基本認識問題， 其試圖回答兩個根本問題， 即：會計是什么？ 什么是會計？ 本研究試圖為這類問題的解答提供認知和認識上的具體框架與視角。 對會計的研究離不開對其所處現(xiàn)實背景的解析， 其中尤為重要的就是公司制度和金融制度這兩個最基本的制度背景; 在分析公司及金融制度存在的問題及與會計的關(guān)系的基礎(chǔ)上， 提出會計應(yīng)當是社會經(jīng)濟的“守護神”和“導航儀”。 作為會計理論研究者， 應(yīng)當提高會計理論研究的境界， 為了避免會計研究陷入“為研究而研究”的窘境， 會計人需要對會計研究有基本的價值認同， 了解東西方文化差異及歷史背景， 找準會計理論需要完善和改進之處;會計研究必須從“善”這一基點出發(fā)， 熟悉并善用“柏拉圖模式”和“托馬斯·庫恩模式”兩個最為基本的認知范式， 從而實現(xiàn)“至善”的可持續(xù)發(fā)展目標。

【關(guān)鍵詞】會計基本理論;認知基礎(chǔ);價值認同;思維范式;公司制度;金融制度

會計對社會經(jīng)濟文明進步承擔著基礎(chǔ)性的保障與促進作用。 這種基礎(chǔ)性的保障與促進作用， 集中表現(xiàn)為會計的兩大功能：為所有經(jīng)濟活動提供合適與否的標準框架與行為規(guī)范， 即會計制度、準則; 對所有經(jīng)濟活動滿足社會經(jīng)濟文明進步要求的狀況與程度， 提供具有社會共識性并具有可驗證的證明報告， 即會計工作。 會計理論的任務(wù)， 就是要把建設(shè)會計制度、履行會計職責的基本原理、技術(shù)方法、組織機制、業(yè)務(wù)規(guī)范， 概括為系統(tǒng)性知識， 以為會計工作提供理論依據(jù); 把所有會計業(yè)務(wù)即整個會計系統(tǒng)從制度到工作應(yīng)循道理——社會經(jīng)濟進步的相應(yīng)要求， 完整地挖掘出來， 從而賦予會計職業(yè)以靈魂和能動性。

一、現(xiàn)代會計研究的理論起點

（一）認識會計需要新的起點與視角

會計基本理論， 主要解決對會計的基本認識問題。 樹立對會計的正確認識， 對社會而言， 可以賦予會計恰當?shù)娜蝿?wù)與功能， 從而合理評價會計制度與會計實踐; 對會計界而言， 可以確立正確的會計觀， 從而充分履行會計的責任擔當。 鑒于目前會計界對會計基本理論問題的認識尚存在較大的分歧， 同時， 會計學術(shù)界越來越忽視對基本理論的深入研究， 筆者擬另辟蹊徑， 從人類文明的角度來認識、理解和把握會計知識和會計職業(yè)， 以適應(yīng)社會經(jīng)濟發(fā)展對會計變革完善的客觀需要。

會計基本理論試圖回答兩個根本問題：會計是什么？ 什么是會計？ 前者回答會計應(yīng)該是什么， 即人類社會需要什么樣的會計; 后者回答會計產(chǎn)生與發(fā)展至現(xiàn)在具有了什么樣的形式、內(nèi)容以及特征， 即現(xiàn)實生活中的會計是什么樣子。 把兩者結(jié)合起來分析， 就可以對現(xiàn)實生活中的會計作出基本判斷：這樣的會計， 是我們需要的會計還是不需要的會計？ 如果是不需要的會計， 那么應(yīng)該做怎樣的改革完善？ 現(xiàn)實生活中的會計， 多大程度上體現(xiàn)并滿足了人類經(jīng)濟文明進步的需要？ 本文的研究， 就是試圖為以上這些會計基本問題的解答， 提供一些認知和認識上的框架與視角。

現(xiàn)代社會已進入信息化時代， 會計發(fā)展面臨前所未有的挑戰(zhàn)。 人們的知識獲取、認知提升， 包括對會計的了解， 已擁有比以前任何時候都普及與廣泛的渠道。 此時， 會計行業(yè)確實已經(jīng)到了需要好好反思、好好認識自我的發(fā)展階段。 過去， 我們對這個問題的重視程度不夠， 對會計的一些現(xiàn)實而尖銳的問題， 一般習慣于從直觀的制度與技術(shù)層面作出一些治標難治本的分析。 但是現(xiàn)在， 隨著我國社會經(jīng)濟開放程度和文明程度的提高， 立足治本角度認識、反思進而解決這個問題， 成為會計發(fā)展的內(nèi)在需要。 為此， 我們需立足會計自身思考一個非常嚴肅的問題：會計自身到底有多少值得人們尊重、尊敬的成分？

我們面對的是當代會計。 從整個人類社會發(fā)展歷史來看， 自16世紀至20世紀整整500年的時間里， 整個人類社會呈現(xiàn)出超快發(fā)展的態(tài)勢， 其間現(xiàn)代會計發(fā)展成型。 然而， 這500年的大部分時間對中國而言是一部屈辱的血淚史。 當然， 新中國成立后， 尤其是改革開放四十多年來， 我國已取得了舉世矚目的進步。 但是一個民族、一個國家想要發(fā)展， 就需要面對自己的歷史。 近500年西方發(fā)達國家占據(jù)著世界舞臺的中心， 中國飽受欺凌， 而這一時期恰恰是現(xiàn)代會計成型、成熟的階段， 也是中國會計全面西化的歷史。 這是中國會計學者研究會計基本理論時， 必須面對并冷靜思考的現(xiàn)實。

（二）理解現(xiàn)代會計不可忽略的三大知識

近500年， 奠定西方國家領(lǐng)先世界的因素主要包括三個：市場經(jīng)濟， 工業(yè)革命， 現(xiàn)代科學。 而這些也是我國經(jīng)過四十多年改革開放， 努力向西方發(fā)達國家學習的主要知識。 其中：市場經(jīng)濟講的是經(jīng)濟資源如何有效配置的問題; 工業(yè)革命解決物質(zhì)資料如何滿足人類日常豐富的消費需要的生產(chǎn)與管理問題; 現(xiàn)代科學解決知識與人類認知創(chuàng)新問題。 這些知識， 也直接影響了現(xiàn)代會計：市場經(jīng)濟是會計服務(wù)的對象; 工業(yè)革命是現(xiàn)代會計生存與發(fā)展的基本空間; 現(xiàn)代科學為會計理論與方法的完善提供了動力與方向。 但是， 我們還需要看到這三大知識體系的背后， 存在著對理解現(xiàn)代西方會計至關(guān)重要而常常容易被忽視的另外三大知識。

1. 資本主義。 資本主義， 是以貨幣與利潤即資本為中心的政治經(jīng)濟制度， 對現(xiàn)代西方會計制度的形成產(chǎn)生了決定性影響。 某種意義上， 現(xiàn)代會計就是資本主義的“應(yīng)聲蟲”和“經(jīng)濟大使”， 資本主義的基本要點， 只是通過會計才變成了現(xiàn)實。 馬克斯·韋伯[1] 在《新教倫理與資本主義精神》一書中認為， 資本主義精神是借助復式簿記全面體現(xiàn)的。 會計目標與要素以及業(yè)務(wù)處理準則的形成， 都毫無例外地打上了資本主義的烙印。 利潤指標的計量與報告以及成為評價企業(yè)績效的核心指標， 從而損益表成為會計核心報表， 都是會計對資本主義制度背景的自然回應(yīng)。

2. 政治民主。 政治民主是西方文明的重要內(nèi)容， 它解決了個人意愿的有效表達問題， 解決了社會的行為、社會的決策如何充分尊重每個個體意愿的問題。 具體到經(jīng)濟領(lǐng)域， 資源配置與應(yīng)用中， 市場只是創(chuàng)造了一種環(huán)境， 在組織內(nèi)部， 如何讓各利益相關(guān)方的意愿得到充分表達和應(yīng)有尊重， 需要會計制度在提供信息方面予以保障。 這樣的基本要求， 直接影響了現(xiàn)代會計制度基本結(jié)構(gòu)的形成：組織對外定期會計報告， 形成財務(wù)會計， 滿足資本所有者意愿準確表達以及權(quán)益得到充分保障的需要; 組織內(nèi)部定期與不定期、經(jīng)常與專題會計報告， 形成管理會計， 滿足內(nèi)部管理與治理的基本需要。 西方民主政治， 對社會的意愿如何盡可能照顧個人的意愿， 形成了一套非常程序化和制度化的做法， 成為現(xiàn)代公司會計與財務(wù)運行的制度基礎(chǔ)， 從而直接制約了會計與財務(wù)制度的基本定位與結(jié)構(gòu)。

例如， 股東如何在公司行使權(quán)利， 就是政治民主的具體實踐。 會計上通過“股東權(quán)益“的動態(tài)核算， 有效地反映出資人利益在企業(yè)得到尊重與保障的程度。 若想讓公司行為完全服務(wù)于個人意志， 就必須成為公司的控股股東。 因為只有控股股東才對企業(yè)擁有絕對的話語權(quán)。 這樣的理念， 直接影響了會計報表合并制度。 合并報表有一個簡單的理論：對外投資占該實體股本51%以上， 兩者的會計報表可以絕對合并。 問題在于50%以下能不能合并？ 于是， 會計中出現(xiàn)了一個專門的名詞：重大影響。 如何理解重大影響？ 最終還是看其對組織各項決策是否具有決定性影響。 由此可見， 在經(jīng)濟領(lǐng)域如何才能解決人類意愿充分而恰當表達這一問題， 并不如我們想象中那么簡單。 按政治民主的要求， 建立相應(yīng)的制度， 并借助嵌入會計制度而落地， 是西方經(jīng)濟領(lǐng)域?qū)崿F(xiàn)民主的主要特征， 也成為現(xiàn)代西方會計制度固定的基本特征。

3. 宗教。 在西方會計領(lǐng)域， 可稱宗教為精神文明。 以往的輿論使我們往往將宗教等同于迷信， 而迷信是人類愚昧的具體表現(xiàn)。 但在西方文明中， 宗教作為人類的精神力量， 賦予了人類信仰， 使人類在解放過程中有所自我約束[2] 。 信仰給人一種敬畏感。 對于人類而言， 認知局限與偏差的客觀存在， 決定了人類行為不能隨心所欲， 而應(yīng)該有一個嚴格、共同的底線， 從而賦予人類行為基本的敬畏感。 敬畏與害怕的意義并不等同。 敬畏， 是自覺自愿的害怕、心甘情愿的害怕， 但害怕可以是強制的結(jié)果。 如果一個人心里沒有害怕的東西， 那他一生行為毫無底線， 這樣社會就失去應(yīng)有的凝聚力。 為此， 社會創(chuàng)造了各種規(guī)范， 以使所有人的行為取舍遵從共識性標準， 從而形成基本的社會秩序。 盧梭[3] 在《社會契約論》中由衷地感嘆：“人生而自由， 但無往不在枷鎖之中。 ”人來到這個世界， 他應(yīng)該是自由的， 但在現(xiàn)實中人會面臨很多的限制條件， 不能想怎么樣就怎么樣。 這些限制條件在現(xiàn)實中往往成為人類行為的無形枷鎖， 也即“制度”或“秩序”。 人類應(yīng)不應(yīng)該有秩序， 答案毋庸贅言。 說到底， 一項社會制度于個人而言， 無法明確區(qū)別秩序、制度和枷鎖的差別在什么地方。 對整個人類而言， 它們都是有關(guān)行為邊界的限制條件， 告訴人們哪些能做、哪些不能做。 宗教， 則喚起人類對自然秩序的敬畏， 也提醒社會制度包括會計制度的設(shè)計者， 必須保持對自然秩序的敬畏。 會計制度只有尊重并體現(xiàn)自然秩序的要求， 才能在社會經(jīng)濟文明進步中發(fā)揮積極作用， 這是宗教對現(xiàn)代會計的具體影響。

在進行會計基本理論研討之初， 筆者試圖首先傳達一個明確的觀念給大家——要理解并把握現(xiàn)代會計理論與實務(wù)， 就必須全面掌握市場經(jīng)濟、工業(yè)革命、現(xiàn)代科學、資本主義、政治民主、宗教（主要是基督教）等基本知識。 但只有了解并理解了會計理論與實務(wù)的背景知識， 我們才能真正理解會計制度與做法的道理所在。 研究會計基本理論， 某種意義上就是要面對一般學習層面不加深究的會計學學理基礎(chǔ)， 從而讓人們對會計的本質(zhì)與社會價值有一個深刻而確定的認識， 使會計的社會評價及其自我評估具有一個共同的尺度。

會計基本理論試圖回答這樣一個問題：會計到底是什么？ 就本質(zhì)看， 所謂研究， 就是要打開人類的思維窗口， 通過不同觀點的碰撞， 給人以豁然開朗的感覺， 讓人們做每件事情時明白應(yīng)該往哪一個方面去行動、去改善。 因此， 在回答“會計是什么”之前， 首先需要打開一個從盡可能廣闊的視野去觀察會計的思維窗口， 在人類社會生存與發(fā)展整個大背景下去思考會計的產(chǎn)生與發(fā)展問題。

目前， 我國會計界對會計存在諸多不同認識， 以至于同樣的會計準則、實務(wù)以及難題， 在會計行業(yè)內(nèi)部也可能面臨很多不同的聲音， 更不要說社會對會計的認識是那樣的千姿百態(tài)。 只有把會計放到人類社會經(jīng)濟文明進步的大環(huán)境下考察， 才有可能在會計本質(zhì)屬性這一決定會計產(chǎn)生與發(fā)展最為根本的問題上達成共識， 從而正確開發(fā)會計理論、設(shè)計會計準則、研究會計問題、處理會計實務(wù)， 最終充分發(fā)揮會計的積極作用。

我們現(xiàn)在一直講著一句非常感性的話， 即：會計學的人文情懷， 或者叫人文關(guān)懷。 此話說起來似乎很高雅， 但其實質(zhì)性內(nèi)容我們或許并不清楚。 大家面對紛繁復雜和日復一日的大量會計業(yè)務(wù)時， 怎么感受并體現(xiàn)會計的人文精神？ 當你處理大量的業(yè)務(wù)， 整天忙于點擊電腦鼠標記賬、編制報表時， 內(nèi)含了多少人文關(guān)懷？ 企業(yè)是根據(jù)員工的努力還是其需求發(fā)工資呢， 或者根據(jù)其貧困或富有情況發(fā)工資？ 類似業(yè)務(wù)怎樣處理， 才算具有并體現(xiàn)了人文關(guān)懷？ 現(xiàn)代社會的一些不公平， 部分可能正是會計的杰作。 在這樣嚴酷的現(xiàn)實面前， 談會計的人文情懷是不是有點裝腔作勢甚至虛情假意、言不由衷？

由此， 筆者試圖圍繞會計基本屬性問題， 把已有的一些共識放在當代發(fā)展變化的嶄新環(huán)境中賦予與時俱進的意義， 在綜合運用這些已面目一新知識的基礎(chǔ)上， 對會計產(chǎn)生與發(fā)展問題作出一些本源性思考， 主要目的是讓會計相關(guān)人員在掌握會計原理與方法的同時， 對現(xiàn)行各種會計理論知識具備應(yīng)有的甄別能力。 因此， 對會計基本理論的研習， 首先需要解決基本的思維習慣和思維方法問題。

（三）會計理論與實踐的認知基礎(chǔ)

學習與掌握會計知識， 主要解決兩個問題：第一個是“為什么要學會計知識”; 第二個是“怎樣把握具體的會計知識”。 這兩個問題的順利解決， 需要掌握基本的辯證法并樹立相對論觀念。 所謂辯證法和相對論， 就是非常明確、清楚地給自己以下定位：在整個自然面前， 人類是一個渺小的存在; 在整個人類面前， 會計是一個渺小的存在; 在整個會計面前， 某一個會計人是一個渺小的存在。 我們每一個人的存在或不存在對整個人類社會而言是等價的， 從最終意義上而言我們大多數(shù)人都是非常渺小的， 渺小到一旦你離開了這個世界， 還存在于這個世界的每一個活生生的人可能都不曾意識到你曾經(jīng)的存在和現(xiàn)在的不存在。 這種近乎宿命的現(xiàn)實困境， 恰恰讓活著的每個人都會情不自禁地思考人生價值問題。 而對這個人生終極問題的思考， 自然激發(fā)我們每一天都努力追求、塑造并踐行自我， 以贏得人類感覺到自身作為個體的真實存在。 由此決定了每一個人都是一個獨立的自我存在， 這種獨立存在取決于吸取盡可能多的知識及個人意志力的作用。

同一時間與空間， 各個充滿活力與個性的個體， 組成了整個人類社會。 對這樣的社會基本形態(tài)， 不同的學科有不一樣的認識與描述。 管理學從組織角度看是金字塔型; 經(jīng)濟學從收入水平人群分布看是橄欖型; 社會學基于人類聯(lián)系視角看是網(wǎng)狀結(jié)構(gòu)。 依此而言， 每一個具體存在的個人， 與生俱來的訴求無非是追逐金字塔的塔尖、橄欖型的高收入群、網(wǎng)狀結(jié)構(gòu)的中心或核心。 人類個體追求的自然作用， 反復強化著固有的金字塔型、橄欖型、網(wǎng)狀結(jié)構(gòu)。 由此形成一個非常簡單明了的描述：每個人都是渺小的存在， 但是我們希望通過自己有限、微薄的努力（獲取并擁有盡可能多的知識與能力， 以及頑強意志力的實現(xiàn)）， 得到更多、更廣、更長時間與空間的社會承認。 這就是人生的價值。 求知， 成了決定人生價值的核心能力。

1. 知識來源與存在。 知識來自于什么？ 來自于存在。 當我們說存在的時候， 首先必須回答：存在是什么？ 如果這是一種描述性的表達， 那么這是實實在在的存在， 還是你感覺的存在， 抑或是你“欣賞或中意”到的存在？ 這些存在是一回事嗎？ 這樣看問題， 知識就形成最簡單的三個決定因素， 概括來說就是真（實在的存在）、善（感覺的存在）、美（欣賞或滿意的存在）。 所以說， 簡單的“存在”兩個字， 具有非常復雜的含義。 這種復雜性含義， 純粹是人類思維理解活動人為造成的， 實質(zhì)上跟存在自身無關(guān)。 人類這樣的認知框架， 唯一目的就是了解、適應(yīng)并享用這個無時無處不在的存在。 在現(xiàn)代知識體系中， 因為發(fā)現(xiàn)存在的“真”， 形成了科學; 讓存在滿足人類身心健康， 就表達了存在對人類的“善”， 產(chǎn)生了“管理”; 使存在成為人類賞心悅目的東西， 滿足了人類的“愛美”之心， 表現(xiàn)為“藝術(shù)”[4] 。 迄今為止人類有關(guān)世界的所有知識， 都由這三個基本部分組合而成。 某種意義上， 知識都是針對人類而言才產(chǎn)生的， “善”是知識的本質(zhì)屬性， “美”是知識表達形式上的基本要求， “真”則代表了知識可驗證的客觀性內(nèi)涵。

2. 真。 人們最常說的“真”就是科學， 那么科學到底是什么？ 真實有真和假兩個層面， 因為有真的實， 也有假的實。 我們需要真的實還是假的實？ 真的實還有兩個層面， 即全面的和片面的， 全面的實還可以細分為短期的和長期的。 人類所追求的是整體、全面、長期即永恒的知識（存在）。

聯(lián)系會計學術(shù)來看， 目前大家對科學性的堅守做得非常片面。 以現(xiàn)在盛行的實證研究為例。 實證研究一般需要時間窗口， 據(jù)筆者了解到的實證相關(guān)性研究要求看， 實證研究若少于20年的時間窗口， 則做出的回歸是毫無意義的。 西方教科書中， 諾貝爾經(jīng)濟學獎中的幾個經(jīng)典金融理論， 包括MM定理、CAPM理論、布萊克—斯科爾斯模型以及資產(chǎn)組合策略， 都需要很長時間（500年）去檢驗， 才得以證明理論成立。 由此可見， 以不足10年的數(shù)據(jù)做相關(guān)性研究的實證做法， 可能沒有資格被稱為“學術(shù)研究”。

知識的創(chuàng)造不僅需要真實， 還需要真相。 真實與真相， 是任何科學研究必須達到的基本境界和要求。 科學意義上的真相， 表現(xiàn)為一條整體、全面、長期的實線。 但這根實線， 并不直觀呈現(xiàn)在人類面前。 科學的任務(wù)， 就是在對雜亂無序現(xiàn)象的長期觀察中， 找出這根實線。 所以， 在西方有一個很著名的觀點：科學從來沒有任何的創(chuàng)造， 它只是一種發(fā)現(xiàn)[5] 。 問題在于， 在我們打著科學的旗號做研究的時候， 我們是在整體或局部、全面或片面、長期或短期的哪一段， 如果我們僅滿足于在片面、短期這一段做學問， 則按物理學上有用與無用功的說法， 這樣的研究， 是在做有用功還是無用功呢？

3. 善。 “管理”一詞， 可以定義為人類區(qū)別于其他動物的基本能力。 真正的管理實際上是讓人類的善意得到更充分的表達， 這是管理學大師彼得·德魯克等[6] 在《卓有成效管理者的實踐》一書中的說法， 筆者深以為然。 雖然什么叫善， 這本身就是一個難以說清、更難以計量表達的問題， 但這不妨礙這種說法對理論與實踐的引領(lǐng)作用。 其實， 所謂善不外乎大善與小善。 所有善， 集中表達了以下這些人類的基本理念：在自然面前， 人類是渺小的; 對于人類而言， 會計是渺小的; 對于會計而言， 每一個會計人是渺小的。 反過來， 我們每個個體對于會計行業(yè)， 會計行業(yè)對于人類社會， 人類社會對于整個自然， 不再成為渺小。 體現(xiàn)并追求這種成為不渺小， 就形成了樸實無華的“善”概念。 會計行業(yè)， 在人類社會文明進步當中不再渺小， 那必須對人類文明進步有“善”貢獻， 即表現(xiàn)為激發(fā)、鼓勵、引起人類表達善意， 而不應(yīng)該助長惡行。 當然， 人類其他所有制度與技術(shù)、工具、方法應(yīng)用都應(yīng)這樣。 這種善意追求， 對整個人類發(fā)展而言具有必然性。

對此， 法國著名思想家、數(shù)學家彭加勒[7] 在《最后的沉思》一書中闡述了這種必然性存在的客觀基礎(chǔ)：“讓我們暫且承認， 物理規(guī)律在很長的世世代代的過程中， 已經(jīng)經(jīng)歷了變化， 讓我們捫心自問， 我們是否會具有覺察到這些變化的手段。 讓我們首先不要忘記， 在人們生活和思考過的若干世紀之前， 有一個無法比擬的更漫長的時期， 當時人類還不存在呢。 毫無疑問， 今后接著的將是人種滅絕的時代?！蹦敲?， 人類怎樣才能在自然這個大框架里， 從短暫的存在變成時間相對更長一點的存在， 最好能成為永恒的存在？ 但是， 自然怎能讓人類成為永恒的存在呢？ 這喚起了我們對人類本身生存價值的思考， 從而自然激發(fā)了人類的善意， 形成了人類生存與發(fā)展的一種最基本的需求。

這種最基本的需求， 不是概念化的口號、簡單的圖騰， 而是融入整個人類每一個具體的人的血液當中、落實到每一個人每時每刻行為當中的。 在現(xiàn)實生活中， 善也不是一個抽象的概念。 中國人與別人打交道時， 有與人為惡和與人為善兩種基本觀念， 又說“害人之心不可有， 防人之心不可無”， 這表明在人類社會發(fā)展的整個歷史長河中， 求善、行善非常艱難。 當我們學一種理論、一種知識的時候， 特別是當我們在實踐當中遇到挑戰(zhàn)的時候， 必須回到人類的這個基本層面去反思。 你的基本立足點是從善意出發(fā)還是從惡意出發(fā)， 這一點很重要！ 對人類每一個具體主體即個人而言， 在生存與發(fā)展過程中體現(xiàn)善意的保護和激發(fā)， 還是邪惡理念的肆意妄為？ 我們窮其一生每時每刻都在選擇， 而知識的創(chuàng)造與傳播包括學習， 特別是大學教育， 當然是人類最基本愿望的充分表達， 使每個人的言行接受并表達和踐行更多的善意， 從而讓人類發(fā)展擁有越來越多的希望。 會計制度的建立與實踐作用， 更是如此。

4. 美。 美也很重要， 會計上有沒有美？ 有什么美？ 在三張報表、會計要素中， 會計有一種形式美——變量A-變量B=變量C， 即一個指標減另一個指標等于一個結(jié)果性指標， 如資產(chǎn)減負債等于所有者權(quán)益、收入減費用等于利潤、流入減流出等于凈流量。

會計中最重要的一張表是資產(chǎn)負債表， 它最大的特點是什么？ 一分為二， 我們以前叫平衡表。 出版于1494年的意大利的盧卡·帕喬利[8] 的第一本會計書——《簿記論》， 在翻譯上很有意思， 大家去查看原文， 很多人把“proportion”翻譯為“比例”， 它揭示了會計本質(zhì)上反映了經(jīng)濟活動中的比例關(guān)系， 但是筆者更傾向于生活、讀書、新知三聯(lián)書店出版翻譯《簿記論》時對此以中文“對稱”兩字表達， 將會計本質(zhì)特性表達得淋漓盡致：會計無非是把經(jīng)濟活動中無處、無時不在以及決定經(jīng)濟活動發(fā)生變化的“對稱性”關(guān)系， 以簡明、直觀、通用的“借貸”復式簿記予以如實記載并綜合表達， 從而使人類認知、管理經(jīng)濟活動有了標準、有效、實用的基礎(chǔ)性工具、手段以及知識。

發(fā)軔于1494年盧卡·帕喬利學術(shù)貢獻的現(xiàn)代會計， 以復式簿記為主要形式， 它創(chuàng)造了兩重世界， 通過借貸兩極對稱反映實現(xiàn)了靜態(tài)和動態(tài)的平衡， 從簡單的數(shù)學意義上再現(xiàn)了現(xiàn)代企業(yè)責任和權(quán)利的對等、制衡和動態(tài)優(yōu)化關(guān)系。 現(xiàn)代經(jīng)濟學中很多非常棘手的問題， 在資產(chǎn)負債表中得到了一覽無遺的充分表達。 因此， 一張資產(chǎn)負債表既可以是兩權(quán)分離的直觀表達方式， 又可以看作是對公司治理內(nèi)在制衡機理的直觀體現(xiàn)。 借貸兩極之所以永遠相等， 不僅僅代表著數(shù)量上的平衡， 更代表著一種責任和權(quán)利的平衡、資源和能力的平衡、委托和代理關(guān)系的平衡。 所以， 關(guān)于現(xiàn)代經(jīng)濟學的一系列難題， 在現(xiàn)代會計學當中已經(jīng)表達得非常清楚了。 反過來， 解釋并解決現(xiàn)代經(jīng)濟學所有的難題， 離開了會計的努力， 都將一事無成。 所以對于會計而言， 美是一個始終的存在， 絕不是一種花哨的調(diào)侃。

5. 人類存在的載體：利益。 知識對人類才有存在價值。 甚至可以說， 知識只對人類而言才有價值。 在知識面前， 人類本身也成為一個客觀存在。 作為會計構(gòu)成其中一部分的社會科學， 以人類本身這個客觀存在為研究對象。 當從知識的角度來概括人類存在這一范疇時， 社會科學領(lǐng)域產(chǎn)生了一個專門的概念：利益。 人類存在以“物質(zhì)與精神”來概括， 產(chǎn)生了哲學意義上的概念范疇。 人類存在這兩個基本層面及其關(guān)系分析， 深刻地揭示了人類存在的客觀基礎(chǔ)、內(nèi)在結(jié)構(gòu)、心理與生理實現(xiàn)機制， 從而賦予人類作為生命存在的世界觀與行為規(guī)則。 哲學意義上的人類存在概念， 知識轉(zhuǎn)換至社會學領(lǐng)域， 就產(chǎn)生了利益概念。 人類存在知識具體化到心理學領(lǐng)域， 形成了“欲望”概念。 人類存在哲學范疇應(yīng)用于經(jīng)濟學， 形成了“需求”概念。 但人類需求概念太籠統(tǒng)， 再實在、具體一點就產(chǎn)生了“財富”“金錢”概念， 最終進化出“貨幣”概念， 形成了金融學。 由此可見， 貨幣是人類存在的衍生范疇。 人類一旦接受了貨幣概念， 其行為以及利益訴求就變得明確而具體， 結(jié)果產(chǎn)生了一個令現(xiàn)代社會頭疼異常的概念——貪婪[9] 。 當今世界面臨的困境， 用最感性的說法， 就是物欲橫流， 表明人類社會已進入極度貪婪的時代。 對人類貪婪傾向的有效疏導與管理， 成為現(xiàn)代社會經(jīng)濟實現(xiàn)文明進步的關(guān)鍵。

二、現(xiàn)代會計功效的現(xiàn)實背景與觀察視角

（一）公司制度、金融制度與會計的互動共生

當今世界占主導地位的西方文明， 在其形成的幾百年中有兩大顯著貢獻：一是公司制度， 二是金融制度。 應(yīng)該承認， 這兩個制度對于人類文明作出了非常了不起的貢獻。

1. 公司制度與會計。 公司， 特別是股份有限公司， 對市場機制的完善和積極運作作出了奠基性貢獻。 金融制度， 特別是發(fā)達的資本市場， 也為人類利益的充分表達與有效實現(xiàn)， 提供了能動分散與管控風險的靈敏系統(tǒng)。

但在21世紀的頭十年， 這兩個最基本的制度， 也是市場經(jīng)濟最神圣、莊嚴的兩根支柱， 被殘酷的事實無情擊倒了。 2001年， 以美國安然公司為代表的一些大公司的會計舞弊， 摧毀了整個社會對大公司的信任。 大公司原是社會經(jīng)濟繁榮的基礎(chǔ)， 社會經(jīng)濟的穩(wěn)固發(fā)展依賴于這些大公司的貢獻。 我們一直堅信大公司是可以信賴的， 但安然事件告訴我們， 大公司也會騙人， 這種騙局對全社會更具有欺騙性， 會形成十分嚴重和惡劣的后果。 如果公眾對大公司失去信心， 那么社會的信任基礎(chǔ)就會消失。 資本市場運行的基礎(chǔ)是投資者的信心， 如果投資者最基本的信心喪失掉， 資本市場就會崩潰， 社會經(jīng)濟就會出現(xiàn)動蕩， 這是安然事件帶來的后果。

美國哈佛大學的企業(yè)史研究專家小艾爾弗雷德·錢德勒， 通過三本非常經(jīng)典的著作對公司制度做了深入研究， 這是對現(xiàn)代企業(yè)制度的重大貢獻：

第一本是《看得見的手：美國企業(yè)的管理革命》[10] ， 他認為亞當·斯密指出“看不見的手”即市場很偉大， 但對現(xiàn)代經(jīng)濟發(fā)展起決定作用的， 還有一只“看得見的手”——企業(yè)管理。 而且他認為， 現(xiàn)在“看不見的手”的地位與作用， 在大企業(yè)出現(xiàn)后， 就被“看得見的手”替代， 這只“看得見的手”才是現(xiàn)代經(jīng)濟發(fā)展的主要推動力量。 亞當·斯密的“看不見的手”是指市場， 錢德勒的“看得見的手”是指企業(yè)管理， 他認為， 企業(yè)管理才是社會發(fā)展和經(jīng)濟增長的決定性因素。

第二本是《戰(zhàn)略與結(jié)構(gòu)：美國工商企業(yè)成長的若干篇章》[11] ， 闡釋的是大公司的發(fā)展帶來了企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的深刻變革， 這種變革產(chǎn)生了極為深遠的影響。 在20世紀初期， 杜邦公司、通用汽車、通用電器等公司的企業(yè)管理制度混亂， 但通過不斷努力， 這些公司形成了現(xiàn)在世界上幾乎所有大公司都采用的經(jīng)典的組織結(jié)構(gòu)， 即“M”型的組織結(jié)構(gòu)。 這個“M”型的組織結(jié)構(gòu)， 集中表現(xiàn)為科層制、事業(yè)部、分公司層層關(guān)聯(lián)， 形成了現(xiàn)代組織與管理的嶄新模式， 從而鑄就了現(xiàn)代社會經(jīng)濟的強勁發(fā)展。 在會計方面， 在“M”型的組織結(jié)構(gòu)下， 產(chǎn)生了完整意義上對于現(xiàn)代會計很重要的領(lǐng)域——管理會計。 “M”型的組織結(jié)構(gòu)產(chǎn)生了對管理會計充分發(fā)揮作用的強烈的本能性需求， 管理會計的這一功能恰恰是傳統(tǒng)財務(wù)會計無法企及的， 從而帶來現(xiàn)代會計制度基本結(jié)構(gòu)的極大完善以至基本成型。

第三本是《規(guī)模與范圍：工業(yè)資本主義的原動力》[12] ， 或者叫《規(guī)模經(jīng)濟與范圍經(jīng)濟》， 討論社會經(jīng)濟發(fā)展過程中， 大企業(yè)通過什么形式推動社會經(jīng)濟的發(fā)展， 實現(xiàn)社會的繁榮。 規(guī)模是指生產(chǎn)的量， 范圍是指生產(chǎn)的邊界。 這本書回答了戰(zhàn)略發(fā)展中一個很重要的問題：企業(yè)的發(fā)展到底是縱向一體化還是橫向一體化？ 通過縱向一體化和橫向一體化實現(xiàn)公司的有效增長， 帶動了整個國民經(jīng)濟的健康發(fā)展。

錢德勒通過上述三大專著的系統(tǒng)研究， 表達了一個很重要的理念：社會經(jīng)濟發(fā)展到工業(yè)化時代， 人類生活物質(zhì)文明水平明顯提高， 企業(yè)以及管理成為社會經(jīng)濟發(fā)展的基本力量。 在這個時期， 人類的利益得到了極大的滿足， 工業(yè)化帶來了人類的文明進步， 但這種文明進步主要是通過企業(yè)管理革命包括現(xiàn)代會計制度， 尤其是管理會計制度的積極作用而實現(xiàn)的。

2. 金融制度與會計。 錢德勒是從經(jīng)濟學角度研究企業(yè)發(fā)展對社會經(jīng)濟發(fā)展的決定性作用， 但市場與企業(yè)發(fā)展到一定階段， 就必須產(chǎn)生另一個很重要的領(lǐng)域——金融。 若把經(jīng)濟比作人的身體， 金融恰似人身上的血液。 但是， 一個人的血液必須全在自己身上， 而企業(yè)不是這樣。 企業(yè)有一個非常重要的特征， 其血管要跟整個社會尤其是其他企業(yè)的血管打通， 成為整個社會血液循環(huán)系統(tǒng)的一部分， 形成互流關(guān)系， 這就叫金融。 金融對經(jīng)濟的貢獻很大， 一定程度上成為現(xiàn)代社會經(jīng)濟的活力之源。 但是， 金融也會對社會經(jīng)濟產(chǎn)生嚴重副作用。 金融對現(xiàn)代社會經(jīng)濟發(fā)展非常重要， 金融行業(yè)的人才素質(zhì)高低對現(xiàn)代金融制度的成敗起著關(guān)鍵作用。 金融行業(yè)的精英， 應(yīng)該是整個社會精英中的精英。 華爾街是世界金融精英集中的場所， 華爾街的精英們應(yīng)該是對人類文明充滿使命感的一批人。 但可以看到， 21世紀初發(fā)生了一系列瘋狂的經(jīng)濟事件， 華爾街成了一批貪得無厭的金融騙子充分施展其“才華”的地方。 對華爾街稍作了解， 可以感受到一種對人性極具腐蝕作用的文化——貪婪， 這已成為華爾街精英奉行的主流文化。 從而， 由華爾街出發(fā)， 這樣一種對金錢世界的病態(tài)迷戀與訴求， 通過資本的國際自由流動， 有效地傳播到地球的每一個角落。

諾貝爾經(jīng)濟學獎得主羅伯特·希勒在《金融與好的社會》[13] 一書中認為， 金融會帶給社會美好。 筆者對照華爾街丑陋的事實， 覺得并不如此。 2007年， 華爾街“雷曼事件”發(fā)生以后， 人們終于明白金融不只帶給社會美好， 也會帶給社會虛幻， 最終鑄成巨大災(zāi)難。 華爾街雷曼事件， 起因于美國盛行的次級貸款。 次級貸款， 簡言之是按常規(guī)無法放出的貸款。 現(xiàn)以公司理財中的應(yīng)收賬款為例解之。 應(yīng)收賬款一旦發(fā)生， 就內(nèi)含著可能收不回來的風險; 收不回來的應(yīng)收賬款叫做壞賬， 壞賬在會計上就要沖抵。 但是， 西方人將在自己手里明顯有壞賬風險的應(yīng)收賬款， 賣給別人以后與其他具有壞賬風險的應(yīng)收賬款打包組合， 形成新的理財產(chǎn)品， 金融業(yè)因此形成了創(chuàng)新產(chǎn)品——資產(chǎn)證券化， 這樣壞賬的痕跡就被抹掉了。 這種化腐朽為神奇的本事， 成為華爾街精英征服整個世界的“核武器”。 如何抹掉壞賬的痕跡呢？ 一般是對其進行打包， 形成債券組合， 結(jié)合成一種新債券。 A壞賬加B壞賬加C壞賬， 壞賬加壞賬可能變成好賬， 再發(fā)一個債券， 如果債券賣不掉， 就把這個債券跟另外一個債券再組合， 打包到一定程度， 投資者就看不清楚它的底盤到底是什么了， 就會有投資者購買， 這就叫次級債券。 這種說法太難聽， 就有人把它跟期權(quán)打包， 取名叫金融創(chuàng)新工具， 或者金融衍生工具。 實質(zhì)上， 所有的金融創(chuàng)新工具或衍生工具都是為了管理資本市場的風險產(chǎn)生的， 那么這種風險的具體含義是什么呢？ 事后看來只能理解為騙不到公眾錢的風險。 金融究其本源有個非常根本性的品質(zhì)：信用， 這是金融實踐不能褻瀆的神明。 金融的基礎(chǔ)是社會的信用， 金融發(fā)展必然帶來社會信用的增強。 金融理論這樣描繪金融帶給人類的無限美好， 但是發(fā)展到最后， 卻徹底忘掉了自己對社會的基本承諾， 帶給人類更多的是信用的喪失（越來越多的龐氏騙局）。

安然事件發(fā)生后， 美國出臺了《薩班斯—奧克斯利法案》（全稱為《2002年公眾公司會計改革和投資者保護法案》）整治上市公司與會計。 雷曼事件發(fā)生以后， 又出臺了《多德弗蘭克法案》（全稱為《多德—弗蘭克華爾街改革和消費者保護法》）整治金融。 但是， 看美國的資料， 到目前為止， 這兩個法案都只停留在字面上， 沒有解決具體問題。

安然事件發(fā)生后， 很多人指責安然公司的高管貪婪， 美聯(lián)儲主席格林斯潘卻認為， 不是現(xiàn)在的人貪婪， 而是現(xiàn)在的制度把每個人都引向了貪婪[14] ?，F(xiàn)代社會已發(fā)展到不貪婪已不行的地步。 要生存、要發(fā)展， 就必須貪婪。 這里可以把貪婪作為一個中性詞來看待。 2007年雷曼事件發(fā)生以后， 美國人質(zhì)疑華爾街在發(fā)放次級貸款時就已經(jīng)為社會埋下危機， 因為次貸很重要的背景是房貸。 美國為了解決房貸問題成立了兩家公司， 房利美和房地美。 這兩家公司專門解決窮人沒有房子住的問題。 不同于中國幾代人存款買房， 美國人是從來都沒有存款的， 他們刷信用卡提前消費， 用所買的房子抵押給銀行貸款， 當貸款人無法還貸的時候， 房子就會被銀行收回， 銀行貸款的壞賬就此形成。 這讓民眾很容易獲得住房， 因此深受民眾歡迎。 但這樣做嚴重違反了貸款的基本原理。 貸款有個必要的前提是償債能力， 對于有償債能力的人才能給予貸款， 這叫社會信用基礎(chǔ)。 次貸開了給沒有償債能力的人予以貸款的先河， 銀行貸款變相成為一種社會福利。 地產(chǎn)商靠銀行貸款蓋房， 而民眾買房資金不足， 只能以所買房屋抵押向銀行申請貸款， 這等同于銀行自己花錢蓋房子， 再花錢把蓋的房子買回來， 如此折騰， 銀行具有流動性的資金， 變成了流動性很差的不動產(chǎn)。 當貸款買房者不能如期歸還房貸成為普遍現(xiàn)象時， 次貸危機也就爆發(fā)了。 在這個過程中， 銀行、證券公司掙了很多錢， 但對整個社會帶來了很大的災(zāi)難。 所以后來對“次貸危機”有了一個更貼切的名字——金融海嘯， 最后成為事實上的經(jīng)濟危機。 從而， 一個次貸危機事件， 帶來了全世界普遍而長期的經(jīng)濟衰退。

關(guān)于20世紀末至21世紀初美國金融危機， 被譽為繼《光榮與夢想》以后史詩般反映美國1978 ～ 2012年間社會經(jīng)濟發(fā)展的《下沉年代》 [15] 一書， 對此有一段非常真實的描述。 20世紀80年代“儲貸危機”與21世紀初期“次貸危機”， 其背景是金融機構(gòu)一味鼓勵并煞費苦心提供各種工具、手段與產(chǎn)品方便人們， 尤其是年輕人實現(xiàn)超前消費。 在20世紀80年代， 短時間內(nèi)有700家金融機構(gòu)破產(chǎn)， 其背景是當時這些機構(gòu)有一大批負債者主動要求破產(chǎn)。 這些主動要求破產(chǎn)的銀行債務(wù)人， 不是由于不負責任， 更不是鉆空子欠債不還， 而是深陷債務(wù)依賴泥坑難以自拔， 害怕余生籠罩在每日沉重的償債壓力下而惶惶不可終日。 《下沉年代》以1998年長期資本管理公司（LTCM）破產(chǎn)為例， 揭露了當時銀行如何通過骯臟的賬目， 濫用了整個社會的信用資源， 一步步走向萬劫不復的深淵。 其間， 形成了三種奇觀：銀行利潤猛增、金融業(yè)獎金飆升、巨大風險轉(zhuǎn)嫁給社會平民階層。 “財務(wù)崩潰——這不是社會性恥辱， 而是個人的悲劇， 也很少是性格軟弱的后果。 倒不如說， 這是監(jiān)管不力的后果。 ”現(xiàn)在看來， 真實情況可能不是簡單的監(jiān)管不力， 而是一定程度上的監(jiān)管縱容。 即使當時聯(lián)邦儲備委員會主席沃倫對此負有“不可原諒”的責任， 但所有嘗試兌現(xiàn)“不可原諒”的企圖， 招來了整個美國體制中精英的“不可原諒”， 華爾街依然如故。 事實上， 當時的美國， 政治、經(jīng)濟、金融三者融為一體的制度， 已經(jīng)打造了一種畸形的社會經(jīng)濟生態(tài)：“舒適的腐敗已經(jīng)成為國會山周邊做事的正常方式。 ”正是美國的抵押貸款， 加上全球信貸， 把整個世界徹底搞亂， 以至于整個世界至今還深陷在美國“次貸危機”所帶來的嚴重打擊之中。 對此， 約翰·麥基等在《偉大企業(yè)的四個關(guān)鍵原則》[16] 一書中給出了嚴厲譴責：“貪婪、金錢和利潤已經(jīng)成為企業(yè)的夸張畫像， 不幸的是， 在涉及市場經(jīng)濟的金融部分， 這是準確的。 與其他任何經(jīng)濟部門相比， 華爾街的顯著特征就是短期財富的創(chuàng)造以及高得難以置信的薪酬水平……2008 ～ 2009年金融危機顯示出， 華爾街產(chǎn)生的巨大財富原來是來自短期投機、交易和賭博， 而不是真正的投資， 這些活動產(chǎn)生的收益由投機者和交易員裝入個人腰包， 但損失卻由政府和納稅人來埋單。 ”

次貸危機剛爆發(fā)， 社會公眾就異口同聲地譴責華爾街的精英人士在職業(yè)層面已經(jīng)徹底墮落了， 根本沒有最基本的倫理道德底線。 亞當·斯密的同情心， 在華爾街精英身上， 似乎已蕩然無存。

以上分析， 無非是試圖傳遞給大家一個明確的信號：人的任何行動， 都是在一定知識背景下進行的。 某種意義上， 每一個人都是知識的奴隸。 不妨做個自我判斷， 自己現(xiàn)在究竟處于受何種知識控制的狀態(tài)？ 安然與雷曼事件， 兩者在發(fā)生的過程中都離不開會計的一路“保駕護航”。 試想， 離開了會計的積極配合甚至主導， 安然與雷曼， 能成為“事件”嗎？聯(lián)系這樣的現(xiàn)實， 會計似乎成了安然與雷曼事件的幕后黑手， 其社會形象已難言高尚。

（二）“守護神”與“導航儀”

社會一步步發(fā)展， 會計制度也在逐步演進。 會計不是在真空中存在的自然制度， 而是非?，F(xiàn)實的社會制度。 會計知識、會計制度比經(jīng)濟知識、管理知識、社會學知識等要更加普世， 因為它是每一個人、每一個行為過程中都無法逾越的一門知識。 理論上， 可以賦予會計以“公有知識”身份。

我們認識經(jīng)濟世界， 沒有會計知識的輔助絕對不行。 會計知識提供了理解現(xiàn)代經(jīng)濟世界的基本框架， 要理解基本的經(jīng)濟活動， 首先要靠會計知識。 更重要的是， 會計對每一個微觀與宏觀的經(jīng)濟行為能產(chǎn)生直接的影響。 筆者要強調(diào)的是， 會計對經(jīng)濟的影響， 主要體現(xiàn)在對經(jīng)濟活動中每個法人與自然人具體行為的影響上。 會計的這種影響， 主要體現(xiàn)在兩個方面：一個是“守護神”， 一個是“導航儀”。

所謂“導航儀”， 是為經(jīng)濟發(fā)展提供方向、力度與能力組合結(jié)構(gòu)的指導; 所謂“守護神”， 是每時每刻對經(jīng)濟行為進行約束， 這種約束體現(xiàn)在會計準則、制度、規(guī)定對任何經(jīng)濟行為都具有框架性（邊界）與動作性（如何做）的約束。 用會計語言講：“守護神”更多地體現(xiàn)了會計監(jiān)督的要求; “導航儀”體現(xiàn)的是對經(jīng)濟活動的引導優(yōu)化， 即現(xiàn)在應(yīng)該怎樣做才能更好， 由此形成了會計核算功能。 核算與監(jiān)督這兩大功能決定了會計產(chǎn)生與發(fā)展歷史的基本面。

如果將會計落實到具體的領(lǐng)域， 可以從以下方面去觀察。 從基本層面看， 會計功能作用大概分為宏觀經(jīng)濟與微觀經(jīng)濟兩大領(lǐng)域; 從服務(wù)對象看， 會計分為對外報告的財務(wù)會計與對內(nèi)報告的管理會計兩大領(lǐng)域; 從主體性質(zhì)看， 會計分為營利組織會計與政府、非營利組織會計兩大領(lǐng)域; 從知識構(gòu)成看， 會計分為會計理論、會計制度與準則、會計職業(yè)、會計實務(wù)四大領(lǐng)域。 因此， 會計的具體內(nèi)容非常豐富而且極其復雜， 不是一個單獨、孤立、簡單的存在。

（三）會計理論研究應(yīng)有的境界

中國文字博大精深， “思想”這兩個字下面都是心， 表明凡是論文具有的思想性內(nèi)容， 都應(yīng)該是作者發(fā)自內(nèi)心的聲音。 對會計的所有思考， 都應(yīng)該來自于自己學習、研究會計的內(nèi)心所向。 換一個角度看， “思想”兩字， 上邊一個是“田”， 一個是“相”， 表明人的思想必須腳踏實地去努力尋求事物的真相。 這要求會計論文的作者， 必須具備直接或者至少是間接的社會與會計實務(wù)經(jīng)歷， 不然寫出來的論文， 極有可能是紙上談兵或無病呻吟。 具備了這樣的前提條件， 寫出來的會計論文才可能對讀者產(chǎn)生感染力， 觀點與論據(jù)才具有真正的可驗證特征。

會計學術(shù)論文必須來自于作者對會計理論與實務(wù)的切身體驗和深邃思考。 而且， 真正優(yōu)秀的會計論文應(yīng)該是獨一無二的， 旁人連抄襲都無法仿制。 至于基于數(shù)據(jù)的會計學術(shù)研究， 也應(yīng)該服從追尋會計真相的基本原則。 一般而言， 所有數(shù)據(jù)只是表明事物的表象， 與我們所要了解的事物真相， 往往存在著很大的差異。 中國傳統(tǒng)文化中的《易經(jīng)》， 里面有象卦， 用于觀察自然， 也去相面、相風水， 而不叫“象面”“象風水”。 這說明， 我們的祖先即使處于原始文化階段， 也認為“象”與“相”完全不一樣。 事實上， 學術(shù)研究盡管努力追求這個“相”（所謂堅持科學精神）， 實際能做到的只是以“象”及“相”， 這個“象”就是數(shù)字， 是行為過程與結(jié)果的表現(xiàn)， 只是兌現(xiàn)了畢達哥拉斯的哲學理念而已。 會計制度也只是本著這樣的前提， 為人類認知并管理經(jīng)濟活動提供有助于了解經(jīng)濟活動真相的觀察框架和系統(tǒng)數(shù)據(jù)， 從而滿足人類經(jīng)濟文明進步的基本要求。

人類面對的永遠是事物的“象”， 但是要回答的是事物的真相。 現(xiàn)象與真相永遠是兩回事。 我們只能縮小這兩者之間的差異， 但很難徹底消除這種差異， 實現(xiàn)合而為一。 這正是學術(shù)與科學研究的魅力所在。 衡量一個學者對科學研究的貢獻， 就在于看通過其研究， 縮小還是擴大了兩者的差異？ 如果兩者的差異擴大了， 這叫學術(shù)倒退; 只有縮小了兩者的差異， 才叫學術(shù)進步， 才是一個學者學術(shù)研究應(yīng)有的追求。 現(xiàn)在部分實證研究存在一個思維誤區(qū)：只要跟以前結(jié)論不一致， 論文就有理論貢獻。 但是這個貢獻有可能是進步， 也有可能是倒退。 筆者希望， 更提倡中國會計學界養(yǎng)成追求學術(shù)進步的良好習慣， 并以此作為衡量學術(shù)質(zhì)量的唯一標準。

（四）如何觀察并研究會計

端正觀察與研究會計的框架和視角， 是保證會計基本理論學習與研究質(zhì)量的必要前提。

康德在《實踐理性批判》[17] 一書的結(jié)尾， 對人類有一個很中肯的告誡。 基本意義已眾所周知， 即人不能光埋頭思考， 還要學會經(jīng)常抬起頭來看看星空， 并拍拍自己的胸口。 星空代表大自然， 任何人都必須敬畏; 拍胸是以深藏在自己內(nèi)心的道德法則來審視自己的言行。 人類文明進步要求人類行為不斷提高理性水平， 這種理性水平集中體現(xiàn)在人類行為過程的方方面面。 而人類行為能力與理性水平的提高， 一般來自于知識的增長， 而知識增長完全來自于學術(shù)研究的不斷貢獻。 從終極意義上看， 所有的學術(shù)研究都是為了提高整個人類文明的理性水平。 不過， “理性”講起來很容易， 做起來很難。 我們可以看到， 文明時代的人還經(jīng)常做一些蒙昧、野蠻的事， 會計也是如此。 這不得不引起我們的反思， 表明會計研究還有很長的路要走， 體現(xiàn)在基本層面， 就是還沒有很好地解決“怎樣認識會計”的問題。 就整個會計理論發(fā)展而言， 它尚是一個必然王國而遠未進入自由王國。 認識會計的未知世界， 形成了會計理論研究的全部任務(wù)。 對于會計行業(yè)而言， 研究的目標是發(fā)現(xiàn)更多的必然。 為了實現(xiàn)會計的自由， 必須加強會計基本理論研究。 要為會計行業(yè)贏得更多的自由， 必須踏踏實實地學習并研究會計[18] 。

三、會計研究的價值取向與思維范式

（一）會計研究要有價值認同

完整的知識需要完全體現(xiàn)出真、善、美的和諧統(tǒng)一。 而會計作為一種社會科學知識也應(yīng)該具有完整表達真、善、美的基本特征。 會計不只是一門技術(shù)， 會計人員也不只是一個技工。 若會計僅僅滿足于技術(shù)層面， 那么就難逃被計算機替代的“厄運”。 因為計算機最為擅長的就是對標準化工作的替代， 會計在目前恰恰是社會標準化程度較高的職業(yè)。 會計作為社會職業(yè)， 應(yīng)該有自己的社會擔當， 擁有自己的靈魂。 服從自己的內(nèi)心去從事會計工作， 應(yīng)該成為每一個會計人追求的精神境界。

說到會計用“心”， 其實是一個極具感性的表達。 “心”常常代表“人心”或“民心”， 其實“人心”和“民心”表達了一種“使每個人的利益最大化”的愿望， 這一愿望體現(xiàn)了人們心中的一種理想。 會計應(yīng)為這樣一種理想的實現(xiàn)做點什么呢？

我們在面對存在諸多問題的現(xiàn)實會計的時候， 經(jīng)常會簡單得出結(jié)論：會計不應(yīng)該是這樣。 這盡管是一種價值判斷， 但這確實是會計職業(yè)、會計知識、會計學科、會計人員時常面對的問題。 如果對“會計應(yīng)該是這樣而不應(yīng)該是那樣”這一問題沒有非常清晰和準確的認識， 那么， 所有的會計知識， 具體化為會計準則， 表現(xiàn)為會計行為， 最終成為會計信息， 會計整個鏈條所有環(huán)節(jié)都將產(chǎn)生很多的問題和誤解。 而這種誤解不僅僅存在于個體會計之中， 還可能存在于整個會計行業(yè)的生存和發(fā)展歷史中。 從國際層面來看會計發(fā)展， 會計準則從無到有、再到完善的這樣一個過程， 其實有很多方面是值得我們好好思考的。 準則制定本身， 事實上存在著自覺或不自覺地偏離原來軌道的風險， 這種風險并沒有被很好地認識并進行合理管控。 會計行業(yè)發(fā)展到現(xiàn)在面臨諸多問題， 從根本上看， 可能與沒有很好地把控這種風險直接相關(guān)。 會計職業(yè)在社會經(jīng)濟運行中有時不但未能發(fā)揮自己應(yīng)有的作用， 反而走向了自己職業(yè)擔當?shù)膶α⒚妗?/p>

對會計的社會擔當， 可將其概括為社會文明及其進步的“守護神”和“導航儀”。 首先看“守護神”角色， 現(xiàn)實中， 對諸多經(jīng)濟不文明行為， 會計更多地充當了“幫兇”而不是“守護神”的角色。 其次， 看“導航儀”角色， 現(xiàn)實中， 會計在近半個世紀尤其進入21世紀以來， 不時地將人類導向不好的方向。 無論是2001年的“安然事件”還是2007年的“雷曼事件”， 都說明了這一點。 安然公司的惡性事件， 主要是因為安然的會計合并報表沒有準確地反映公司的財務(wù)狀況， 從而誤導了投資者。 雷曼公司之所以破產(chǎn)， 是因為雷曼的會計事先未恰當披露所持有證券中隱含的巨大風險， 又在毫無征兆的前提下突然計提巨額的“公允價值變動損益”， 使得雷曼公司財務(wù)報表非常顯著地表明公司流動性已面臨枯竭的風險。

讓會計人員在工作中擁有基本的是非觀， 是保證會計用心工作的前提。 為此， 從事會計職業(yè)的所有人員需要形成一種基本的“價值認同”。 這種價值認同， 對于實際會計工作究竟會產(chǎn)生什么樣的后果？ 教師往往在學生什么都不懂的背景下， 講會計的“經(jīng)濟后果”， 讓學生如墜云霧。 其實， 說會計準則有經(jīng)濟后果， 會計行為有經(jīng)濟后果， 這種經(jīng)濟后果是指會計對整個人類行為產(chǎn)生的具體影響。 “好”的會計會將人類行為導向“善”， 反之， 則導向“惡”。 只有在獲得價值認同后， 我們才會在會計學習和研究中充滿信心、激情以及無怨無悔。

（二）會計職業(yè)需要應(yīng)有的精神境界

用心會計， 涉及“心”的三重含義：第一個是“心情”; 第二個是“心景”; 第三個是“心境”。

“心情”是復雜多變的， 金融學中的行為金融就是專門研究投資者情緒的。 情緒可以是多種多樣的， 但是出發(fā)點應(yīng)該是一樣的， 即“善”。 但要達到這一點， 必須塑造“心景”。 心理學中有一門課程叫情緒管理， 情緒管理無非是改變你的“心景”， 心中的意念、想象和定格。 人的一生中會遇到很多挑戰(zhàn)， 很多事情是令人沮喪的。 將壞事變?yōu)楹檬虏攀且粋€人真正的本事。 當你覺得這是一件壞事時， 心情絕對不會好。 但是當你換一個場景， 吸取教訓增長了以后做事的智慧， 則壞事就變成了好事， 心景頓時發(fā)生了質(zhì)變。 “心景”決定了“心情”， 而決定“心景”的是“心境”。 換一種“心景”可以換一種“心情”， 但歸根結(jié)底， 一個人的“心情”是由“心境”決定的。 無論是一個人的言談舉止、交流溝通， 還是一個人的決策行為、處理問題的方式都會體現(xiàn)一個人的境界。 什么是“境界”？ “境界”是人生的一種定格和高度。 “鷹有時會飛得比雞低， 但是雞永遠飛不到鷹這么高”。

（三）會計直接表達著“人性”

會計職業(yè)由人從事， 會計處理的所有業(yè)務(wù)都是人引發(fā)的， 人性直接決定了會計的態(tài)度與行為方式乃至信息偏好。 那么， 應(yīng)該如何看待人性呢？ 東西方對人性的認識是有差別的：西方對人性的假定， 往往較為個體化; 而東方對人性的假定， 則是將整體和個體融為一體的。

西方的個體化人性假定， 主要有兩個代表：一個是馬斯洛提出的“需求層次理論”， 另一個是道格拉斯·麥克里戈提出的“XY理論”。 馬斯洛的“需求層次理論”將人的需求分為五大層次， 分別是：生理的需要、安全的需要、歸屬與愛的需要、尊重的需要、自我實現(xiàn)的需要。 總之， 該理論關(guān)注的重點在于“我”， 至于“你”和“他”的需要則未被提及。 道格拉斯·麥克里戈的“XY理論”中， “X理論”假定人是必須進行管理的; “Y理論”假定人是不需要進行管理的。 很多人對別人是X， 對自己是Y。 筆者在做內(nèi)部控制研究的過程中發(fā)現(xiàn)， 很多領(lǐng)導希望制定完善的內(nèi)控制度， 落到實處往往表現(xiàn)為對別人進行控制， 而自己卻不希望受到任何控制。 人人都不喜歡被控制， 但是為什么要專門研究控制呢？ 其實每一個人都是“X理論”和“Y理論”的結(jié)合體。 從人性的角度看， 每個人都有好的一面， 也有壞的一面; 每個人都有見得人的一面， 也有見不得人的一面。 我們經(jīng)常將見不得人的一面叫做“隱私”。 如果一個人非常高尚， 那么他的隱私重要嗎？ 這個問題可以問一下蘇格拉底， 看看他到底有沒有隱私。

東方對人性的假定與西方并不完全一樣。 在古代， 我們將一個人最高的境界叫做“天下”。 孫中山留給我們四個字“天下為公”。 在《禮記》[19] 中有一句話， “物格而后知至， 知至而后意誠， 意誠而后心正， 心正而后身修， 身修而后家齊， 家齊而后國治， 國治而后天下平”。 即“格物、致知、誠意、正心、修身、齊家、治國、平天下”。 格物：遵循本性; 致知：具備良知， 一心向善; 誠意：不自欺， 自謙， 慎獨; 正心：平和， 勇敢， 愛好追求， 心在焉; 修身：知善惡， 辨是非， 行端正; 齊家：對父母孝， 對兄弟姐妹悌， 對他人慈; 治國：愛憎分明， 懲惡揚善， 積聚民心， 行權(quán)為公; 平天下：天下為公。 這些代表了中華民族對人性境界層次的具體定格， 是中華民族非常值得去面對并在現(xiàn)代大力弘揚的文明精髓。

西方認為人性不管是怎么樣的， 最后都歸結(jié)為“理性”。 但在中國文化中， 對人性的認識有一條線， 即“禮—理—心”。 “禮”是孔子提出的， “理”是朱熹升華的， “心”是王陽明完善的。 “理”是在“禮”的基礎(chǔ)上進一步發(fā)展而來， 涵蓋了“禮”的內(nèi)容。 “心”是在“禮”和“理”的基礎(chǔ)上進一步發(fā)展而來， 涵蓋了“禮”和“理”的內(nèi)容。 由此， 在東西方有關(guān)人性的修煉上， 都有了具體的愿景目標與方法論基礎(chǔ)。

（四）會計研究與歷史觀

現(xiàn)在研究西方歷史一般關(guān)注的是1850年， 因為1850年是西方工業(yè)革命成熟和發(fā)展的標志性界限。 1850年， 成本會計基本成熟; 1494年， 世界上第一本會計書問世; 1492年， 哥倫布發(fā)現(xiàn)新大陸。 提這些時間點的主要目的在于引導大家把知識放到人類社會發(fā)展的整個歷史長河當中。 若沒有時間維度， 則很難理解人類文化進步的意義， 研究會變得非常空洞。 很多學者熱衷于討論東方和西方之間的差異， 那么到底是在哪個時間點上東方和西方開始產(chǎn)生差異的， 或者說拉開距離的？

通常將文藝復興作為西方崛起的標志。 文藝復興發(fā)生于中世紀。 在中世紀之前， 中國在整個人類發(fā)展過程當中， 無可置疑是領(lǐng)先的。 而王陽明所在的時期是中國的明朝， 這正好是西方的中世紀時期。 1450年古滕堡印刷術(shù)的革命， 加快了知識的傳播速度。 西方若沒有古滕堡印刷技術(shù)的革命， 文藝復興基本是不可能的。 這是學會計的人不得不面對的歷史。 現(xiàn)在講授的會計幾乎是西方為主的會計， 而這樣的會計， 最早出現(xiàn)在1494年盧卡·帕喬利的《數(shù)學大全》這本書中。 而這本書是對當時社會實踐的一種總結(jié)和反映。 盧卡·帕喬利將當時出現(xiàn)的很多相關(guān)的知識收集、匯總在一起， 命名為《數(shù)學大全》， 并得到廣泛傳播。 我們現(xiàn)在將1494年作為現(xiàn)代會計學誕生的時點。 現(xiàn)代會計的興起， 是西方文藝復興時期產(chǎn)生的一種現(xiàn)象。

西方文藝的復興、工業(yè)的發(fā)展甚至工業(yè)革命的發(fā)生， 都值得好好去研究。 例如， 工業(yè)革命為什么發(fā)生在西方？ 資本主義為什么出現(xiàn)在西方？ 市場經(jīng)濟為什么形成于西方？ 基督教為什么誕生于西方？ 我們可以從不同的維度去看社會的發(fā)展。 但不可否認的是， 社會的文明發(fā)展是一個整體， 文明發(fā)展中不可避免地包括了會計。 當Accounting在西方興起的時候， 會計也在中國發(fā)展。 從此， 所謂的會計就是“Accounting”。 事實上， 會計與“Accounting”并非一個概念。 中華文化現(xiàn)在面臨著全面復興的趨勢， 因而必須去面對這種文化遺產(chǎn)。 中國傳統(tǒng)文化中的這些元素如何在會計制度中體現(xiàn)？ 或者說， 如何在會計制度重塑過程中來體現(xiàn)中華文化的元素？ 這值得深入思考和研究。 反過來講， 若中國傳統(tǒng)文化的這些元素不能在會計制度（特別是管理會計）中體現(xiàn)， 這些文化是不能落地的。 黨中央提出社會主義核心價值觀， 該價值觀如何在會計中體現(xiàn)呢？ 社會主義核心價值觀不能只是一句口號， 必須通過會計制度落實于人們的行為中。 這樣的研究非常有意義， 但也非常有挑戰(zhàn)性。 會計并不是簡單地記幾筆賬、算幾個指標、報幾張報表。 因為任何信息在報出之前， 每個從事經(jīng)濟活動的人都明白， 會計準則與制度， 不僅為會計工作提供了尺度， 更重要的是為每一種經(jīng)濟行為設(shè)定了一個基本的認知框架。 某種意義上來說， 會計準則與制度提供了人類認識客觀經(jīng)濟世界的基本框架和標準。

（五）西方以個體主義為主導的會計理論面臨挑戰(zhàn)

文藝復興到現(xiàn)在已有500年左右的時間， 工業(yè)革命到現(xiàn)在也就300多年的時間， 這就是世界現(xiàn)代歷史。 西方發(fā)展到現(xiàn)在已遇到很多的問題。 西方為什么是個體主義為主？ 艾倫·麥克法蘭在《英國個人主義的起源：家庭、財產(chǎn)權(quán)和社會轉(zhuǎn)型》[20] 和《現(xiàn)代世界的誕生》[21] 這兩本書中有較為詳細的介紹。 必須承認， 個體主義為主的這樣一種文化， 在西方的社會發(fā)展中有其進步的地方。 工業(yè)革命發(fā)生的過程與人類個體主義得到充分弘揚是緊密相關(guān)的。 工業(yè)革命帶來的很大貢獻是讓普通大眾也能享受以前只有貴族和社會精英才能夠享受的生活。 從人類生活水平和質(zhì)量這個基本面上， 大大提升了整個人類社會的幸福感。 我們可以看一下西方第一代企業(yè)家心中的夢想。 例如亨利·福特的夢想， 就是讓每個家庭、每一個人都擁有一輛汽車[22] 。 汽車從以前很富有的人才能享有的奢侈品， 變成普通大眾都能享有的商品。 所以在西方， 個體主義的發(fā)展確實具有一定的制度背景， 具有一定的優(yōu)越性， 把每一個人的積極性都激發(fā)了出來， 讓每一個人的欲望都得到更多的滿足。 這種欲望的滿足， 是沒有人會拒絕的。 只不過要考慮， 得到這些東西， 需要付出什么。

西方文化是激勵人們通過加倍的努力去爭取自己想要的東西。 社會的發(fā)展使人們通過努力可以實現(xiàn)這樣的夢想。 但如果一個社會不需要努力也可以得到豐厚的物質(zhì)財富; 或者說， 一個社會不是靠自己的努力， 而是靠非理性的競爭手段來獲得豐厚的物質(zhì)財富， 就非常不合理了。 西方文化發(fā)展至今， 上述誘發(fā)其領(lǐng)先于東方的理性受到了挑戰(zhàn)。 首先， “理性”變成了“有限理性”。 “有限理性”體現(xiàn)在有限的認知、有限自私、有限意志力等三個方面。 其次， 有限理性又蛻化為“動物性本能”， 人類愚蠢與野蠻甚至殘忍的一面， 變成越來越經(jīng)常出現(xiàn)的具體行為。 人類從近代至今的日益墮落， 在西方社會引起了精英們對自己所擁有的基本制度能否充分表達人類善意的反思。 人類經(jīng)濟行為與會計信息是互動的。 我們在研究會計時將人看成一個被動的接受體， 這是不合理的。 事實上， 會計信息與人類行為之間存在一種雙向的互動關(guān)系， 即會計信息會影響人的行為， 人的行為也會影響會計信息。 這種互動關(guān)系， 徹底改變了傳統(tǒng)會計理論。

現(xiàn)有研究足以表明個體主義面臨著巨大的挑戰(zhàn)。 個體主義強調(diào)個人為中心。 但是， 究竟什么是個人？ 簡而言之， 個人就是我。 而對于什么是“我”？在西方， 至今仍是一個爭議眾多的話題。

弗洛伊德認為有三個“我”：“本我”“自我”和“超我”。 “本我”是指動物性本能; “自我”是指以自我為中心; “超我”代表一種理想、追求和信念。

要了解“本我”可以閱讀喬治·阿克洛夫和羅伯特·席勒的《動物精神》[23] 。 要了解“自我”可以閱讀有關(guān)西方政治民主方面的書， 例如在《公司財務(wù)》中， 論述董事會治理的時候就是典型的自我表達。 大股東與大股東之間、小股東與小股東之間、大股東與小股東之間、股東與經(jīng)理人之間都是在“自我”層面上的較量。 要了解“超我”可以看看喬布斯和馬斯克， 在他們身上應(yīng)有所體現(xiàn)。

Google的總工程師庫茲韋爾在《人工智能的未來》[24] 中寫道：“人類的大腦有眾多識別模式， 正常人大腦中的識別模式有1億個， 一般人在一生當中用到的識別模式差不多一百個， 諾貝爾獎得主一生中用到的識別模式差不多三百多個”。 由此聯(lián)想， 人類所用到的這些識別模式有沒有等級之分？ 有沒有善的識別模式和惡的識別模式？ 人們所用到的識別模式中是善的模式多， 還是惡的模式多？ 庫茲韋爾沒有作進一步的研究。 這表明， 人類認知水平的提高還有很大的空間。 人們已經(jīng)獲得的對客觀世界的認識還很膚淺， 會計恰恰是人類認識客觀經(jīng)濟活動的主要手段。 從這個角度來說， 會計認識社會經(jīng)濟活動的能力和水平還有很大的提升空間。

美國會計學家巴魯克·列夫在《會計的沒落與復興》[25] 中， 認為目前企業(yè)的賬面價值與市場價值之比， 大概在10%到15%之間。 如果說這個比例代表著會計信息對現(xiàn)實經(jīng)濟活動的一種解釋力， 其解釋力也就在10% ～ 15%， 還有85% ～ 90%解釋不了。 但是， 目前財務(wù)報表分析有著很“霸道”的要求， 要用15%的信息來分析100%的經(jīng)濟活動， 那這種解釋誤差就很大了。 財務(wù)報表分析若不正視這樣的現(xiàn)實， 不徹底改變傳統(tǒng)的線性思維， 必將陷于被人類無情拋棄的困局。

羅伯特·庫爾茨班在《人人都是偽君子》[26] 中認為， 人類大腦里有很多的選擇、判斷模塊， 這些模塊有時是相互排斥的， 有時是相互補充的。 當人類在做選擇時， 有一個模塊發(fā)揮主要作用， 但人類判斷前后不會采用固定的結(jié)構(gòu)。 不同的模塊在日常發(fā)揮作用時， 其結(jié)構(gòu)和性能以及組合結(jié)構(gòu)也是不一樣的。 這表明， 人是復雜多變的， 思維框架是不可能重復的。 但客觀發(fā)生的經(jīng)濟活動， 需要每個人對此統(tǒng)一認知， 具有相同的基本框架， 從而產(chǎn)生了對統(tǒng)一會計制度的現(xiàn)實需求。 樹立了這樣的認識， 就為會計完善制度設(shè)計打開了一個知識窗口。

但是， 會計準則畢竟是人制定的， 其制定過程實際上代表的是一些個人的利益訴求。 這些現(xiàn)實的來自人類的利益訴求帶來的直接后果， 就是讓活著的人對現(xiàn)實的行為做選擇的時候， 都毫無差別地體現(xiàn)出短期化的特征。 而組織制度也加重了這種短期化特征。 因為組織制度是“任期制”， “任期制”來源于“科層制”。 “科層制”對提升人類的組織化水平和管理能力做出了巨大的貢獻， 但如今“科層制”成為導致人類行為短期化的一個重要原因。

以上背景與知識介紹無非想說明， 西方即使在個體化為主導的同一理論背景下， 由于個體化認知分歧， 也會導致有關(guān)會計理論出現(xiàn)諸多不同的說法。 概括起來， 西方假定個體是1， 1代表了一成不變的， 其實在現(xiàn)實經(jīng)濟活動中無論是個體還是法人主體， 其認知與利益結(jié)構(gòu)均是復雜多變的。 在這樣的語境下， 個體主義理論本身就難以為西方會計理論提供堅實的學術(shù)基礎(chǔ)。 我們在研究會計時“假定個體是一個基本結(jié)構(gòu)相對穩(wěn)定的主體”， 以此搭建現(xiàn)代會計理論與實踐的大廈。 應(yīng)用上述分析背景可知， 這樣一種會計制度， 即使在西方的理論框架內(nèi)， 也有很大的完善和改進空間。 更何況， 依據(jù)西方精英們的共識， 西方以個體化為主導的理論已經(jīng)走到了盡頭。

（六）會計研究的基點與目標

社會所有的制度， 包括會計制度在內(nèi)， 都要毫無例外地將每一個個體導向“善”。 什么叫“善”？ 這是一個非常難以精確定義的概念。 日本西田幾多郎的《善的研究》[27] 認為， “善”是個體的行為相對于整體的一個很好定位。 也就是說， 個體對整體是有益處的才叫善。 個體與整體的關(guān)系， 有不同的層次， 例如個人與民族、民族與世界、世界與整個人類、人類與自然。 個體與整體之間關(guān)系的不同層次， 表明善有著不同的境界， 有小善也有大善。 而人類追求的是“至善”。 “至善”是指從自然主義的角度來看人類的行為， 這也是為什么要追求可持續(xù)發(fā)展目標的原因。 但是， 現(xiàn)在的會計與這樣的一個目標差異還是很大的。

（七）會計研究的思維范式

會計研究的思維范式是什么？ 在回答這樣一個問題過程中要用到非常多的思維框架， 前文分別從東方和西方的角度來看會計定位。 下面強調(diào)認知的定位， 還需要熟悉并善于運用兩個最為基本的認知范式：第一個是柏拉圖模式， 第二個是托馬斯·庫恩模式。

1. 柏拉圖模式。 柏拉圖提出三個世界理論：“存在”“信息”“知識”; 這三個世界也叫做：“物理”“數(shù)學”“知識”。 這三者之間的關(guān)系如圖1所示。

A到B是一個完整的認知過程， A代表客觀存在; B代表知識; D代表客觀信息， 指客觀存在的， 我們可以看到的信息; C代表主觀信息， 是我們計量出來的; E代表模型。 A到D叫做影響， D到C叫做感知， C到E叫做思想， E到B叫做理解。 同時滿足如下的比例關(guān)系：AC∶CB=AD∶DC=CE∶EB。 波普爾在《客觀知識：一個進化論的研究》[28] 這本書中也運用了柏拉圖三個世界的理論。 柏拉圖提出三個世界的目的是讓人們了解客觀的存在。 但是， 人類了解A的目的是什么？ 達爾文說“適者生存”， 人類了解客觀世界， 是為了能夠更好地適應(yīng)客觀世界， 并生存下去。 但是， 在現(xiàn)實中， 人類了解A是為了控制和統(tǒng)治A。 這種控制和統(tǒng)治是體現(xiàn)了善意還是惡意， 要看這種控制和統(tǒng)治對A是有益還是有害的。 信息有兩種：一種是主觀的信息， 一種是客觀的信息。 主觀信息從某種意義上講是人造的信息。 人類社會很多的信息都是主觀信息， 而不是客觀信息。 稱體重時， 秤上顯示的信息是客觀的信息還是主觀的信息？ 有人研究， 如果把秤精確到小數(shù)點后幾百位， 每次稱的重量都不一樣， 那么哪個數(shù)字才是真實的？ 這說明， 秤上顯示的信息是主觀信息。 主觀信息受客觀信息的制約， 而客觀信息是直接反映存在的， 主觀信息如何解釋還要依靠模型， 模型是根據(jù)人類的意志、認知能力、要求和利益設(shè)計的。 主觀信息與模型兩者結(jié)合就產(chǎn)生了思想。 可以說， 思想是人與主觀信息的結(jié)合。 反過來講， 這個模型對主觀信息也有影響， 因為主觀信息有一個框架， 這個框架如何建立， 是由人來決定的。 會計就是典型的主觀信息。 “會計”的好壞， 一方面取決于會計對客觀信息的印證程度; 另一方面取決于會計對人類理解客觀世界這種需要的滿足程度。 討論經(jīng)濟后果， 實際上就是討論B對A的影響進而產(chǎn)生的后果。

2. 托馬斯·庫恩模式。 托馬斯·庫恩在《科學革命的結(jié)構(gòu)》[29] 中認為， 科學研究要遵循一個重要的思維模式， 這個思維模式叫范式。 范式包括“定義”“概念”“變量”。 而范式受制于一個“前提”。 也就是說， 所有的“定義”“概念”“變量”都是有前提的。 而“前提”可能變也可能不變。 若“前提”不變， 則相應(yīng)的“定義”“概念”“變量”也就不變。 若“前提”改變， 則相應(yīng)的“定義”“概念”“變量”也要改變， 即產(chǎn)生了科學革命。 通常有六大前提：市場經(jīng)濟、工業(yè)革命、現(xiàn)代科學、資本主義、政治民主和宗教。 現(xiàn)在， 至少工業(yè)革命這個前提已經(jīng)發(fā)生了變化， 工業(yè)革命轉(zhuǎn)變成為信息經(jīng)濟。 這種信息化， 改變了市場， 也改變了經(jīng)濟活動。 原來的經(jīng)濟活動叫做現(xiàn)實的經(jīng)濟活動， 而在信息化背景下， 經(jīng)濟活動是一種虛擬的經(jīng)濟活動。 虛擬的經(jīng)濟活動比現(xiàn)實的經(jīng)濟活動更加接近事實。 物理空間和時間的概念在信息化時代發(fā)生了改變， 而這樣的改變更加符合現(xiàn)代經(jīng)濟的現(xiàn)實。 這就必然帶來經(jīng)濟管理生態(tài)的變化， 因而會計的方法、理論和實務(wù)也要進行徹底的調(diào)整。

以上所述， 主要是讓我們在研究會計時能夠清楚地了解會計研究的背景， 從而選擇真正有價值的研究問題， 不至于陷入“為研究而研究”的窘境。 當我們思考一個問題時， 要知道這個問題在整個宏觀層面所處的地位和重要性， 這是一個什么性質(zhì)的問題以及這個問題應(yīng)如何改進才是正確的。 只有把這些問題解決了， 會計研究的價值才能真正體現(xiàn)。 一個好的會計理論、會計研究， 必須為最大化會計在整個人類文明進步當中的作用作出相應(yīng)貢獻。 反之， 則不值得研究。

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