摘 要：近年來，國內(nèi)外大量公司違法違規(guī)、經(jīng)營失敗事件的發(fā)生，引起了人們對內(nèi)部控制的高度重視。很多國家也相繼出臺了進(jìn)一步加強(qiáng)內(nèi)部控制的法律法規(guī)，以期規(guī)范企業(yè)行為。內(nèi)部控制與公司治理是從兩個不同層面對企業(yè)進(jìn)行有效管理，它們之間既有著緊密的聯(lián)系，也存在一定的差異，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)的最終目標(biāo)二者相互制約、相互促進(jìn)。

關(guān)鍵詞：公司治理;內(nèi)部控制;關(guān)系

公司治理理論主要是基于公司所有權(quán)和控制權(quán)的分離致使內(nèi)部人和外部人之間存在利益沖突，在不確定性、信息不對稱性以及契約成本問題的影響下，這些利益沖突無法通過完全合約來解決，這就需要我們對于由此引發(fā)的各類代理問題和利益沖突問題采取一些機(jī)制來控制，通過建立一定契約關(guān)系的制度、安排來確保委托人的權(quán)益不被侵害。

一、公司治理與內(nèi)部控制的概念

目前，國內(nèi)外廣大學(xué)者對公司治理的概念還沒有一個統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。但本文所講的公司治理取其狹義的概念。狹義的公司治理，是指所有者，主要是股東對經(jīng)營者的一種監(jiān)督與制衡關(guān)系。其主要特點(diǎn)是通過股東大會、董事會、監(jiān)事會及管理層所構(gòu)成的公司治理結(jié)構(gòu)進(jìn)行內(nèi)部治理（李維安，2002）。

內(nèi)部控制基本規(guī)范中指出：“內(nèi)部控制，是由企業(yè)董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層和全體員工實(shí)施的、旨在實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過程。內(nèi)部控制的目標(biāo)是合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實(shí)完整，提高經(jīng)營效率和效果、促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。

二、公司治理與內(nèi)部控制的區(qū)別與聯(lián)系

（一）公司治理與內(nèi)部控制的區(qū)別

內(nèi)部控制和公司治理又存在很大的區(qū)別，包括目標(biāo)上的、內(nèi)容上的、涵蓋組織結(jié)構(gòu)的范圍上的不同等，具體主要體現(xiàn)在以下四個方面的差異：

1.微觀目標(biāo)上差異

雖然內(nèi)部控制和公司治理的最終目標(biāo)都是實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)，但具體來說，兩者還是有很大的不同。內(nèi)部控制的目標(biāo)是為了保證會計信息的真實(shí)、企業(yè)資產(chǎn)的安全、資產(chǎn)運(yùn)營的效果，其根本作用在于衡量和糾正下屬人員的活動，以保證事態(tài)的發(fā)展符合計劃的要求;按照目標(biāo)和計劃對工作人員的業(yè)績進(jìn)行評價，找出消極偏差之所在，采取措施加以改進(jìn)，提高企業(yè)的經(jīng)營效率和效益，保證企業(yè)預(yù)定目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。而建立有效的公司治理的目標(biāo)是在利益相關(guān)者、股東大會、董事會、監(jiān)事會和經(jīng)理層之間合理配置權(quán)限、公平分配利益，以及明確各自職責(zé)，建立有效的激勵、監(jiān)督和制衡機(jī)制，實(shí)現(xiàn)所有者、管理者之間的制衡，其側(cè)重點(diǎn)是實(shí)現(xiàn)各相關(guān)主體責(zé)、權(quán)、利的對等。

2.微觀內(nèi)容上差異

內(nèi)部控制與公司治理在內(nèi)容交叉重合的同時，各自也有很多不同的領(lǐng)域。內(nèi)部控制主要由管理控制和會計控制兩個層面以及內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項(xiàng)識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險應(yīng)對、控制活動、信息與溝通和監(jiān)控八大要素組成。公司治理包括內(nèi)部公司治理和外部公司治理。內(nèi)部公司治理是由股東大會、董事會、監(jiān)事會和經(jīng)理等組成的用來約束和管理經(jīng)營者行為的控制制度。外部公司治理是通過競爭的外部市場和管理體制對企業(yè)管理者行為實(shí)施約束的控制制度。相比之下公司治理的內(nèi)容更注重對企業(yè)整體的把握，包括權(quán)責(zé)劃分以及企業(yè)所處的外部環(huán)境;內(nèi)部控制的內(nèi)容則更注重對企業(yè)內(nèi)部具體經(jīng)營及生產(chǎn)活動的管理。

3.組織結(jié)構(gòu)上的差異

內(nèi)部控制組織結(jié)構(gòu)包括兩個層面的設(shè)置：一個層面是董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層的設(shè)置，在這個層面上主要是理清控制權(quán)、監(jiān)督權(quán)與執(zhí)行權(quán);另一個層面是管理部門的設(shè)置，在這個層面上主要是對不相容職務(wù)進(jìn)行分離。公司治理結(jié)構(gòu)中的外部治理結(jié)構(gòu)同內(nèi)部控制組織結(jié)構(gòu)的不同不難發(fā)現(xiàn)。而針對內(nèi)部公司治理結(jié)構(gòu)來說，也同內(nèi)部控制的組織結(jié)構(gòu)有很大的不同。內(nèi)部公司治理結(jié)構(gòu)是由所有者、董事會與高級經(jīng)理人員組成的一種組織結(jié)構(gòu)，如果把內(nèi)部控制所包含的組織結(jié)構(gòu)比喻成一個金字塔的話，內(nèi)部公司治理則處于金字塔的上層。

4.理論基礎(chǔ)的差異

內(nèi)部控制與公司治理雖然都是基于委托——代理關(guān)系產(chǎn)生，但內(nèi)部控制僅在理論基礎(chǔ)上涉及到經(jīng)濟(jì)學(xué)，其內(nèi)容主要在于管理學(xué)、會計學(xué)和審計學(xué)方面，與經(jīng)濟(jì)學(xué)范疇的相關(guān)性較小。而公司治理的理論基礎(chǔ)完全源于經(jīng)濟(jì)學(xué)，尤其是制度經(jīng)濟(jì)學(xué)和產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)學(xué)。

（二）內(nèi)部控制與公司治理的聯(lián)系

內(nèi)部控制與公司治理之間有著緊密的聯(lián)系。良好的內(nèi)部控制是完善公司治理的重要保證，健全的公司治理又是內(nèi)部控制有效運(yùn)行的基礎(chǔ)。內(nèi)部控制在公司制度安排中擔(dān)任內(nèi)部監(jiān)控的角色，成為公司治理中不可缺少的部分。兩者之間的聯(lián)系具體體現(xiàn)在以下幾個方面：

1.管理主體的趨同性

內(nèi)部控制從制定到執(zhí)行、評價和改進(jìn)，一切過程都體現(xiàn)了人的意志。COSO報告特別強(qiáng)調(diào)了，內(nèi)部控制是受企業(yè)的董事會、管理階層及其他員工影響，其中董事會是內(nèi)部控制系統(tǒng)的核心。而公司治理的主體也是經(jīng)營者和董事會。股東及其他利益相關(guān)者通過投資回報率約束董事會的行為，以使公司能做出正確的重大戰(zhàn)略決策;董事會通過公司業(yè)績約束經(jīng)營者，目的在于達(dá)到公司的有效經(jīng)營管理。所以說，公司治理與內(nèi)部控制的主體是一致的。

2.宏觀目標(biāo)上的同一性

公司治理與內(nèi)部控制的最終目標(biāo)具有相容性，都是要實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)。內(nèi)部控制的主要目標(biāo)是減少虛假會計信息，保護(hù)資產(chǎn)的安全和完整，其基本目標(biāo)仍然是保證企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。而公司治理的目標(biāo)是保證企業(yè)運(yùn)行在正確的軌道上，防止董事、經(jīng)理等代理人損害股東的利益。健全的公司治理是企業(yè)目標(biāo)得以實(shí)現(xiàn)的保證，只有實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)，股東財富最大化才能實(shí)現(xiàn)。因此，內(nèi)部控制和公司治理存在最終目標(biāo)的相容性。

3.宏觀內(nèi)容上的交融性

從內(nèi)容上來看，內(nèi)部控制與公司治理有交叉重合的地方，主要是監(jiān)督、信息傳遞、權(quán)責(zé)分配，治理主體評價內(nèi)部控制運(yùn)行效果，經(jīng)營者向治理機(jī)關(guān)報告內(nèi)部控制執(zhí)行情況等。當(dāng)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)合一時，治理結(jié)構(gòu)與內(nèi)部控制趨于合一。內(nèi)部治理為主的公司，股東和股東大會、董事會是監(jiān)控主體，因而內(nèi)容的相容性較大;外部治理為主的公司，主要通過外部治理機(jī)制發(fā)揮作用，經(jīng)營者是控制主體，因而內(nèi)容上的相容性較小。

4.形成基礎(chǔ)的同根性

內(nèi)部控制和公司治理產(chǎn)生的基礎(chǔ)都是委托代理關(guān)系。內(nèi)部控制作為系統(tǒng)的制約機(jī)制，實(shí)施所有者對經(jīng)營者及經(jīng)營者對經(jīng)營過程的控制，其根源是所有者與經(jīng)營者間、上下級之間的代理行為。公司治理是在企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離的基礎(chǔ)上產(chǎn)生的委托代理關(guān)系。內(nèi)部控制和公司治理中“代理”的目的都是為了提高企業(yè)的經(jīng)營管理效果。

三、公司治理與內(nèi)部控制有機(jī)結(jié)合的必要性

閻達(dá)五、楊有紅（2001）提出，內(nèi)部控制框架與公司治理機(jī)制的關(guān)系是內(nèi)部管理監(jiān)控系統(tǒng)與制度環(huán)境的關(guān)系，保證會計信息的真實(shí)性是內(nèi)部控制的主線，會計控制是企業(yè)內(nèi)部控制的核心，內(nèi)部控制目標(biāo)隨著公司治理機(jī)制的完善呈多元化的趨勢。而李達(dá)華（2005）認(rèn)為內(nèi)部控制與公司治理結(jié)構(gòu)的關(guān)系不是主體和環(huán)境的關(guān)系，而是一種嵌合關(guān)系，具有結(jié)構(gòu)上的對應(yīng)一致性、制度運(yùn)行上的相互依賴性和促進(jìn)性，并提出公司治理結(jié)構(gòu)與內(nèi)部控制制度關(guān)聯(lián)的共時結(jié)構(gòu)是提高內(nèi)部控制效果的根本路徑。國內(nèi)學(xué)者對于公司治理與內(nèi)部控制的關(guān)系問題到目前為止仍無統(tǒng)一定論，但基本確定兩者之間存在一定的相互影響關(guān)系，兩者的有機(jī)結(jié)合對于促進(jìn)各自效用的發(fā)揮，對于實(shí)現(xiàn)企業(yè)的最終目標(biāo)都是十分必要的。

（一）為了提高公司制企業(yè)的內(nèi)部控制效果，也為了提高其公司治理的效率，必須建立公司治理與內(nèi)部控制相互關(guān)聯(lián)的結(jié)構(gòu)，將公司治理結(jié)構(gòu)的設(shè)計與內(nèi)部控制制度的設(shè)計一并考慮。

（二）公司治理主要解決股東、董事會、經(jīng)理層之間的代理問題，內(nèi)部控制主要解決董事會、經(jīng)理層、員工之間的代理問題，兩者在涉及主體上有交叉重合的區(qū)域，及董事會和經(jīng)理層。因此兩者機(jī)制的有效設(shè)計及運(yùn)行都能起到優(yōu)化董事會、經(jīng)理層的作用，都能進(jìn)一步促進(jìn)董事會、經(jīng)理層更好的發(fā)揮其作用;反過來說，董事會、經(jīng)理層作用的有效發(fā)揮也能促進(jìn)公司治理與內(nèi)部控制總體作用的發(fā)揮。

（三）加強(qiáng)監(jiān)事會的監(jiān)督作用，保障公司治理與內(nèi)部控制的有效運(yùn)行。長期以來，監(jiān)事會對于董事會、經(jīng)理層的監(jiān)督作用沒有得到應(yīng)有的發(fā)揮，制約了公司治理與內(nèi)部控制制度的有效發(fā)揮。因此應(yīng)強(qiáng)化監(jiān)事會的獨(dú)立性，明確監(jiān)事會的職責(zé)和權(quán)限，更好的發(fā)揮監(jiān)事會的作用。

（四）完善信息披露制度，尤其是即使披露公司治理及內(nèi)部控制的自我評價報告。有效的信息披露可以幫助股東真正了解企業(yè)的運(yùn)行狀況，及時掌握董事會、經(jīng)理層的決策、動態(tài)，起到有效的監(jiān)督作用。

四、結(jié)語

公司治理與內(nèi)部控制都關(guān)系到企業(yè)的生存與發(fā)展，將兩者結(jié)合起來有其特殊的意義。只有在完善的公司治理環(huán)境中，一個良好的內(nèi)部控制系統(tǒng)才能真正發(fā)揮作用，一個健全的內(nèi)部控制機(jī)制要有完善的公司治理結(jié)構(gòu)的支撐，而內(nèi)部控制的創(chuàng)新和深化，也將促進(jìn)公司治理結(jié)構(gòu)的完善和現(xiàn)代企業(yè)制度的建立。從公司治理的角度來規(guī)范和完善企業(yè)內(nèi)部控制制度，能夠從制度設(shè)計、執(zhí)行、監(jiān)督、調(diào)整的不同角度，使內(nèi)部控制與公司相關(guān)環(huán)境相結(jié)合，提高內(nèi)部控制效果，從而促進(jìn)企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

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作者簡介：

李宏宇（1992-），男，天津人，天津財經(jīng)大學(xué)在職研究生在讀，主要研究方向是企業(yè)管理。