楊 勇

（中國(guó)鐵建港航局集團(tuán)有限公司，廣東省 珠海市 519000）

一、“一帶一路”企業(yè)執(zhí)行境外EPC項(xiàng)目概述

（一）EPC項(xiàng)目合同概述

EPC（Engineering Procurement Construction）項(xiàng)目，是指建筑施工企業(yè)受業(yè)主委托，按照合同約定對(duì)工程建設(shè)項(xiàng)目的設(shè)計(jì)、采購(gòu)、施工、試運(yùn)行等實(shí)行全過程或若干階段的承包，工程項(xiàng)目管理采用EPC管理模式是未來發(fā)展趨勢(shì)，最終目標(biāo)是與國(guó)際管理接軌，旨在通過法律法規(guī)的進(jìn)一步完善，確保項(xiàng)目從設(shè)計(jì)到竣工，全部活動(dòng)都有法律依據(jù)及可行性研究報(bào)告，通過項(xiàng)目管理的網(wǎng)絡(luò)信息化建設(shè)及各業(yè)務(wù)領(lǐng)域管理人員綜合素養(yǎng)的提升，最終實(shí)現(xiàn)功能拓展，促使建筑施工企業(yè)不斷提升服務(wù)能力和國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。

（二）境外EPC項(xiàng)目合同涉稅交易行為的主要構(gòu)成

EPC工程項(xiàng)目涵蓋的交易行為包含：勘察設(shè)計(jì)、境內(nèi)外采購(gòu)、境外施工等，作為執(zhí)行境外EPC工程項(xiàng)目的總承包商，涉及中國(guó)境內(nèi)的交易行為主要有：工程設(shè)計(jì)服務(wù)、繪圖（技術(shù)規(guī)格）、境內(nèi)設(shè)備物資采購(gòu)出口；涉及中國(guó)境外的交易行為主要有：項(xiàng)目所在國(guó)工程服務(wù)、設(shè)備安裝調(diào)試、境內(nèi)供應(yīng)、項(xiàng)目管理等。上述交易行為涉稅事項(xiàng)既涉及國(guó)內(nèi)稅法，又涉及項(xiàng)目所在國(guó)稅法，涉及的稅種也較為復(fù)雜。

二、“一帶一路”企業(yè)執(zhí)行境外EPC項(xiàng)目的涉稅考量

（一）常設(shè)機(jī)構(gòu)的涉稅考量

常設(shè)機(jī)構(gòu)（Permament establishment），常設(shè)機(jī)構(gòu)條款是稅收協(xié)定的重要條款

在國(guó)際稅收關(guān)系中，通常用于界定所得來源國(guó)的稅收管轄權(quán)，在實(shí)際執(zhí)行時(shí)，應(yīng)遵照稅收協(xié)定優(yōu)于國(guó)內(nèi)法的原則，優(yōu)先采用稅收協(xié)定對(duì)締約國(guó)對(duì)方居民是否構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)進(jìn)行判定。

國(guó)家稅務(wù)總局國(guó)際稅務(wù)司組織編寫的《中國(guó)避免雙重征稅協(xié)定執(zhí)行指南》第五章“常設(shè)機(jī)構(gòu)”條款，對(duì)建筑、工程項(xiàng)目的一般表述為：“常設(shè)機(jī)構(gòu)”一詞包括建筑工地，建筑、裝配或安裝工程，或著與其有關(guān)的監(jiān)督管理活動(dòng)，但僅以該工地、工程或活動(dòng)連續(xù)6個(gè)月以上為限。

“一帶一路”企業(yè)執(zhí)行境外EPC項(xiàng)目，首先要考慮的是，總承包合同執(zhí)行主體平臺(tái)是否會(huì)被項(xiàng)目所在國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為“常設(shè)機(jī)構(gòu)”，一般情況下，工程施工項(xiàng)目工期都超過“常設(shè)機(jī)構(gòu)”的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，因此，總承包商無論是自營(yíng)還是通過分包商執(zhí)行項(xiàng)目，都可能導(dǎo)致該總承包商的建筑工地被視為在締約國(guó)從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，從而構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，面臨被締約國(guó)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅的風(fēng)險(xiǎn)。

（二）離岸服務(wù)的涉稅考量

EPC項(xiàng)目中，Engineering指的是“設(shè)計(jì)”，在國(guó)際稅收關(guān)系中，離岸服務(wù)或采購(gòu)是指發(fā)生在項(xiàng)目所在國(guó)以外的國(guó)家或地區(qū)的交易行為。設(shè)計(jì)服務(wù)若在項(xiàng)目所在國(guó)以外的國(guó)家或地區(qū)發(fā)生，一般會(huì)被項(xiàng)目所在國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為符合“技術(shù)服務(wù)費(fèi)”的條件，與離岸服務(wù)有關(guān)的收入，在當(dāng)?shù)貥I(yè)主支付給外國(guó)企業(yè)時(shí)，是否需要納稅，應(yīng)考慮提供離岸服務(wù)的總承包合同執(zhí)行主體平臺(tái)是否在當(dāng)?shù)貥?gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，若構(gòu)成“常設(shè)機(jī)構(gòu)”，同時(shí)該離岸服務(wù)與常設(shè)機(jī)構(gòu)有實(shí)質(zhì)的相關(guān)性，則該離岸服務(wù)應(yīng)按“經(jīng)營(yíng)所得”在項(xiàng)目所在國(guó)繳納所得稅，若不構(gòu)成“常設(shè)機(jī)構(gòu)”，則按當(dāng)?shù)貥I(yè)主支付金額繳納預(yù)提所得稅。

（三）離岸采購(gòu)（貨物/設(shè)備）的涉稅考量

EPC項(xiàng)目中，Procurement指的是“采購(gòu)”，在實(shí)踐中，總承包商往往會(huì)根據(jù)其豐富的項(xiàng)目管理經(jīng)驗(yàn)、設(shè)計(jì)、采購(gòu)和施工的集成能力，將設(shè)備采購(gòu)（制造）、施工及安裝等工作采用分包的形式分包給專業(yè)分包（供應(yīng)）商，“一帶一路”企業(yè)為助力產(chǎn)業(yè)出口，會(huì)優(yōu)先考慮選擇中國(guó)境內(nèi)的設(shè)備制造供應(yīng)商或?qū)I(yè)分包商。同時(shí)，由于設(shè)備、材料費(fèi)在整個(gè)項(xiàng)目造價(jià)中所占的比重很大，搞好采購(gòu)工作對(duì)降低整個(gè)工程項(xiàng)目的造價(jià)至關(guān)重要。

國(guó)內(nèi)采購(gòu)出口環(huán)節(jié)的涉稅考量：對(duì)于在中國(guó)境內(nèi)采購(gòu)運(yùn)出境外用于對(duì)外承包工程項(xiàng)目的設(shè)備、原材料、施工機(jī)械等貨物，可以分兩種情況予以考慮：一是我國(guó)稅法規(guī)定，按照一般性貿(mào)易出口原則，在貨物報(bào)關(guān)出口后，能否向當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)辦理出口退稅，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)退還國(guó)內(nèi)采購(gòu)環(huán)節(jié)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額[1]；二是對(duì)于辦理臨時(shí)性出口用于對(duì)外承包工程項(xiàng)目的施工機(jī)械，工程項(xiàng)目完工后需要回國(guó)的，是否先按照“對(duì)外承包工程”貿(mào)易類型辦理臨時(shí)出口手續(xù)，出口環(huán)節(jié)不申請(qǐng)退稅，將來退運(yùn)回國(guó)時(shí)也不征稅。

（四）境內(nèi)供應(yīng)和境內(nèi)服務(wù)的涉稅考量

“一帶一路”企業(yè)執(zhí)行境外EPC項(xiàng)目，其總承包合同執(zhí)行主體平臺(tái)產(chǎn)生收入及經(jīng)營(yíng)所得需要在項(xiàng)目所在國(guó)繳納相應(yīng)的流轉(zhuǎn)稅和所得稅。需要關(guān)注的是，項(xiàng)目所在國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)可能會(huì)對(duì)“關(guān)聯(lián)交易”產(chǎn)生的相關(guān)費(fèi)用提出被高估或在岸收入被低估的看法，并根據(jù)國(guó)際反避稅的相關(guān)規(guī)定，調(diào)整在岸收入和離岸收入的比例，因此，如何確定合理的交易定價(jià)，是“一帶一路”企業(yè)必須要提前予以考量的問題。

三、“一帶一路”企業(yè)執(zhí)行境外EPC項(xiàng)目的涉稅規(guī)劃

（一）境外EPC合同拆分的必要性和原則

由于項(xiàng)目所在國(guó)的技術(shù)和生產(chǎn)能力所限，加上助力國(guó)內(nèi)產(chǎn)業(yè)出口的發(fā)展戰(zhàn)略需要，EPC項(xiàng)目中規(guī)劃設(shè)計(jì)和相當(dāng)大的一部分物資/設(shè)備采購(gòu)會(huì)選擇通過在中國(guó)境內(nèi)執(zhí)行，而施工建造部分的工程服務(wù)在項(xiàng)目所在國(guó)完成，是目前“一帶一路”建筑企業(yè)執(zhí)行國(guó)際工程EPC總承包項(xiàng)目?jī)?yōu)先選擇的方案，因此，EPC項(xiàng)目總承包合同拆分成為必要和可行。

EPC總承包合同拆分模式是以EPC總承包模式為基礎(chǔ)發(fā)展演化而成的，通常的做法是將EPC總承包合同工作內(nèi)容根據(jù)行為發(fā)生地所在國(guó)，將總合同拆分為離岸合同和在岸合同，并由施工總承包商集團(tuán)下的一個(gè)離岸主體來負(fù)責(zé)簽訂設(shè)計(jì)和采購(gòu)合同，一個(gè)在岸主體分別與業(yè)主簽署現(xiàn)場(chǎng)施工合同，進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)安裝、建設(shè)任務(wù)[2]。

境外EPC項(xiàng)目總承包合同拆分前，EPC項(xiàng)目涉及的三個(gè)主體，即總承包商、離岸主體、在岸主體首先需要與項(xiàng)目所在國(guó)業(yè)主簽訂“項(xiàng)目協(xié)調(diào)協(xié)議”，即PCA協(xié)議（Project Coordination Agreement），用于統(tǒng)領(lǐng)EPC合同拆分后簽訂的各個(gè)獨(dú)立合同，使之形成一個(gè)業(yè)務(wù)閉環(huán)。在岸合同盡量采用當(dāng)?shù)貛胖Ц?，確保當(dāng)?shù)厥┕さ默F(xiàn)金流；離岸合同用美元支付，減少匯率風(fēng)險(xiǎn)，確保EPC項(xiàng)目順利實(shí)施，為業(yè)主合理避稅，減低工程造價(jià)，最終實(shí)現(xiàn)雙贏。

（二）常設(shè)機(jī)構(gòu)的涉稅規(guī)劃

“一帶一路”企業(yè)執(zhí)行境外EPC項(xiàng)目稅務(wù)規(guī)劃，首先要考慮的是總承包合同執(zhí)行主體平臺(tái)是否會(huì)被項(xiàng)目所在國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為“常設(shè)機(jī)構(gòu)”，在境外EPC項(xiàng)目的承攬階段，應(yīng)該根據(jù)不同稅收協(xié)定的規(guī)定，提前進(jìn)行涉稅規(guī)劃。

一般情況下，EPC項(xiàng)目投標(biāo)文件會(huì)對(duì)合同主體提出要求，總公司、分公司、子公司或者聯(lián)合體作為合同履約方，不同的履約主體會(huì)有不同的稅務(wù)考量。以總公司作為合同履約方或聯(lián)合體牽頭單位為例，由于EPC項(xiàng)目的工期較長(zhǎng)，其總承包合同執(zhí)行主體平臺(tái)通常會(huì)構(gòu)成建筑/安裝/監(jiān)理型常設(shè)機(jī)構(gòu)，這種情況下，應(yīng)盡量避免簽訂EPC項(xiàng)目整體合同，避免被項(xiàng)目所在國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)按照整體合同產(chǎn)生的全部利潤(rùn)征稅。按照前文所述，將合同拆分為離岸服務(wù)（工程設(shè)計(jì)）、離岸供應(yīng)（貨物/物資采購(gòu)）、施工（建筑和安裝施工）等獨(dú)立合同分別簽訂，這樣可以僅就“常設(shè)機(jī)構(gòu)”在項(xiàng)目所在國(guó)提供的工程服務(wù)和供應(yīng)納稅產(chǎn)生的收入及經(jīng)營(yíng)所得納稅。

（三）離岸采購(gòu)（貨物/設(shè)備）的涉稅規(guī)劃

EPC項(xiàng)目的離岸采購(gòu)的稅務(wù)規(guī)劃，可以分為兩個(gè)環(huán)節(jié)來分別考慮：一是國(guó)內(nèi)采購(gòu)的出口環(huán)節(jié)，在事先確定出口方式的情況下，有兩種不同的稅務(wù)規(guī)劃：1）作為一般貿(mào)易項(xiàng)下出口的設(shè)備物資，應(yīng)盡量爭(zhēng)取按照我國(guó)稅法的相關(guān)規(guī)定申報(bào)出口退稅，力爭(zhēng)降低整個(gè)EPC項(xiàng)目的工程造價(jià)。2）對(duì)于辦理臨時(shí)性出口用于對(duì)外承包工程項(xiàng)目的施工機(jī)械，工程項(xiàng)目完工后需要回國(guó)的，應(yīng)按照“對(duì)外承包工程”貿(mào)易類型2）申請(qǐng)辦理臨時(shí)出口手續(xù)，保留好報(bào)關(guān)單等相關(guān)單證的原件，方便將來設(shè)備退運(yùn)回國(guó)時(shí)辦理清關(guān)手續(xù)，這種方式下，只需要向海關(guān)提供臨時(shí)進(jìn)出口物資稅收保函或關(guān)稅保證金，就可以在出口時(shí)暫不申請(qǐng)退稅，設(shè)備退運(yùn)回國(guó)時(shí)亦無需向海關(guān)申報(bào)納稅。二是項(xiàng)目所在國(guó)的進(jìn)口清關(guān)環(huán)節(jié)，在事先確定進(jìn)出口方式的情況下，也有兩種不同的涉稅規(guī)劃：1）出口貨物/設(shè)備申請(qǐng)出口退稅，在運(yùn)抵項(xiàng)目所在國(guó)關(guān)境后，按正常程序向海關(guān)申報(bào)繳納增值稅、關(guān)稅及相關(guān)費(fèi)用后，應(yīng)保留好相關(guān)的增值稅完稅證明，作為“一帶一路”企業(yè)在項(xiàng)目所在國(guó)境內(nèi)供應(yīng)時(shí)的進(jìn)項(xiàng)抵扣，減少增值稅應(yīng)繳稅金的數(shù)額。2）對(duì)于辦理臨時(shí)性出口用于對(duì)外承包工程項(xiàng)目的設(shè)備/物資，首先應(yīng)關(guān)注的是，項(xiàng)目所在國(guó)稅收政策是否有相關(guān)的約束規(guī)定：對(duì)于本國(guó)能夠生產(chǎn)的設(shè)備/物資不允許進(jìn)口，或者是不允許辦理免稅。

（四）離岸服務(wù)的涉稅規(guī)劃

EPC項(xiàng)目的離岸服務(wù)的稅務(wù)規(guī)劃，主要著眼點(diǎn)在于，提供離岸服務(wù)的勞務(wù)發(fā)生地不在項(xiàng)目所在國(guó)，一般情況下，完全在購(gòu)買方境外發(fā)生的服務(wù)不征收增值稅，對(duì)于EPC項(xiàng)目中設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)完全發(fā)生在項(xiàng)目所在國(guó)境外的，其所得來源國(guó)是沒有征稅權(quán)的。中國(guó)境內(nèi)單位（離岸主體）與境外業(yè)主簽訂設(shè)計(jì)服務(wù)合同，且該設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)完全發(fā)生在中國(guó)境內(nèi)，不僅國(guó)內(nèi)享受免稅，項(xiàng)目所在國(guó)也不征收增值稅。同時(shí)，若該筆離岸服務(wù)在支付給提供勞務(wù)的中國(guó)境內(nèi)單位時(shí)，被境外業(yè)主所在國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)以“技術(shù)服務(wù)費(fèi)”名義征收了預(yù)提稅，所繳納的稅款按照避免雙重征稅協(xié)定的相關(guān)規(guī)定，執(zhí)行境外EPC項(xiàng)目的“一帶一路”企業(yè)在境內(nèi)企業(yè)所得稅年度匯算清繳可用于抵免其應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅稅款。

（五）境內(nèi)供應(yīng)和境內(nèi)服務(wù)的涉稅規(guī)劃

發(fā)生在EPC項(xiàng)目所在國(guó)的境內(nèi)供應(yīng)和境內(nèi)服務(wù)，產(chǎn)生的收入和經(jīng)營(yíng)所得均需要在項(xiàng)目所在國(guó)納稅，需要關(guān)注的是，項(xiàng)目所在國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)“關(guān)聯(lián)交易”的認(rèn)定原則，由于“走出去”企業(yè)交易架構(gòu)中，EPC項(xiàng)目總承包方各合同履約主體與其境外的常設(shè)機(jī)構(gòu)屬于同一法人實(shí)體或關(guān)聯(lián)企業(yè)，它們之間的貨物或財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移，國(guó)際稅收規(guī)范要求按照公平的合理價(jià)格進(jìn)行交易，大多數(shù)國(guó)家的稅收法律規(guī)定稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行稅務(wù)調(diào)整。因此，此環(huán)節(jié)稅務(wù)規(guī)劃的著重點(diǎn)應(yīng)放在確定相關(guān)交易的“合理定價(jià)”上，一方面是境內(nèi)采購(gòu)價(jià)格是否符合獨(dú)立交易原則，另一方面是工程項(xiàng)目分包價(jià)格的確定是否符合獨(dú)立交易原則。

四、綜合案例分析

（一）柬埔寨王國(guó)稅制介紹

1997年頒布的《柬埔寨王國(guó)稅法》和2003年頒布的《柬埔寨王國(guó)稅法修正法》為柬埔寨稅收制度的法律依據(jù)。2004年財(cái)經(jīng)部頒布的《利得稅部長(zhǎng)令》對(duì)于理解大多數(shù)柬埔寨稅務(wù)條例非常重要，對(duì)其他稅收條例許多術(shù)語(yǔ)進(jìn)行了定義，同時(shí)《商業(yè)法》、《海關(guān)法》和《投資法》等法律文本[3]，在很大程度也與當(dāng)?shù)囟愂帐马?xiàng)相關(guān)。

我國(guó)已于2016年10月13日與柬埔寨王國(guó)簽訂避免雙重征稅協(xié)定，生效日期為2018年1月26日，執(zhí)行日期為2019年1月1日[4]。

（二）綜合案例分析

案例：柬埔寨貢布港有限公司2018年12月與中國(guó)某央企所屬工程局（以下簡(jiǎn)稱“A工程局”）簽訂EPC項(xiàng)目合作意向書，約定將一項(xiàng)名為“貢布深水港15000T碼頭港池的勘察設(shè)計(jì)、施工及航道疏浚等一體化工程”交于該工程局實(shí)施，合同約定：按照雇主要求勘察設(shè)計(jì)、建設(shè)柬埔寨貢布深水港15000T碼頭，對(duì)貢布深水港配套港池與航道進(jìn)行疏浚作業(yè)、疏浚土吹填至雇主指定的后方陸域，該EPC項(xiàng)目計(jì)劃投資額為10，275萬美元，其中，設(shè)計(jì)服務(wù)合同額408.25萬美元，設(shè)備采購(gòu)合同額2982.5萬美元，建筑安裝（含疏浚作業(yè)）工程服務(wù)合同額6884.25萬美元。

履約條件分析：該EPC項(xiàng)目涉及的交易行為包含工程設(shè)計(jì)、設(shè)備采購(gòu)及安裝調(diào)試、土建施工建設(shè)及航道疏浚，由于柬埔寨國(guó)內(nèi)生產(chǎn)能力有限，碼頭裝載機(jī)、卸載機(jī)、門機(jī)、斗輪機(jī)等港機(jī)設(shè)備需要在境外采購(gòu)，承接該項(xiàng)EPC項(xiàng)目的A工程局是一家具備設(shè)計(jì)、采購(gòu)和施工集成能力的建筑承包商，在柬埔寨設(shè)立有一家分公司，旗下?lián)碛幸患揖哂袑I(yè)水工資質(zhì)的勘察設(shè)計(jì)單位，一家具有集采功能的設(shè)備物資采購(gòu)平臺(tái)，自有大型絞吸船、挖泥船等船機(jī)設(shè)備且生產(chǎn)能力尚未飽和。

涉稅規(guī)劃：A工程局在柬埔寨設(shè)立有分公司，主要在柬埔寨開展經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，按照我國(guó)與柬埔寨簽訂的稅收協(xié)定，分公司符合“常設(shè)機(jī)構(gòu)”認(rèn)定條件。同時(shí)，該EPC項(xiàng)目合同工期為24個(gè)月，土建施工及船舶作業(yè)時(shí)間均超過了《中華人民共和國(guó)政府和柬埔寨王國(guó)政府對(duì)所得避免雙重征稅和防止逃避稅的協(xié)定》條款中關(guān)于“建筑工地，建筑、裝配或安裝工程，或者與其有關(guān)的監(jiān)督管理活動(dòng)，連續(xù)超過9個(gè)月的構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)；為勘探或開采自然資源而在締約國(guó)另一方操作大型設(shè)備，在任何12個(gè)月中連續(xù)或累計(jì)超過90天構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。”的認(rèn)定條件，因此，根據(jù)境外EPC項(xiàng)目所包含交易行為的發(fā)生地的不同，A工程局財(cái)務(wù)人員提前籌劃，建議將EPC項(xiàng)目總承包合同拆分成離岸和在岸兩大類的多個(gè)單獨(dú)合同，由A工程局集團(tuán)的不同主體（離岸主體、在岸主體）分別與業(yè)主簽訂合同。具體操作思路及合同架構(gòu)如下：

第一層級(jí)合同為EPC總承包合同，目的是協(xié)調(diào)離岸合同與在岸合同，通過擔(dān)保的方式建立起已經(jīng)拆分的離岸和在岸合同間的連接關(guān)系，強(qiáng)調(diào)A工程局為EPC項(xiàng)目總承包方的單一責(zé)任主體原則。

第二層級(jí)合同包含兩個(gè)離岸合同和一個(gè)在岸合同，離岸合同分別由A工程局所屬境內(nèi)勘察設(shè)計(jì)單位B公司與業(yè)主簽訂勘察設(shè)計(jì)服務(wù)合同，負(fù)責(zé)EPC項(xiàng)目的設(shè)計(jì)；A工程局所屬境內(nèi)設(shè)備物資集采平臺(tái)C公司與業(yè)主簽訂大型港機(jī)設(shè)備的采購(gòu)合同，負(fù)責(zé)港機(jī)的國(guó)內(nèi)采購(gòu)及辦理出口退稅；離岸合同履約主體，能夠避免柬埔寨征收的流轉(zhuǎn)稅（如增值稅）；這樣的操作方式有利于業(yè)主與總承包對(duì)設(shè)備的轉(zhuǎn)移與清關(guān)，實(shí)現(xiàn)雙贏。施工部分必須在項(xiàng)目所在國(guó)完成，是在岸合同中最核心的工作內(nèi)容。A工程局可授權(quán)柬埔寨分公司與業(yè)主簽訂在岸合同，由分公司作為在岸合同履約主體，負(fù)責(zé)EPC合同中施工、當(dāng)?shù)卦牧喜少?gòu)、大型港機(jī)的安裝調(diào)試等工作，按照“來源地管轄”征稅原則，分公司無論是自營(yíng)還是通過分包商在柬埔寨境內(nèi)提供工程服務(wù)和安裝調(diào)試服務(wù)，產(chǎn)生的收入及獲取的經(jīng)營(yíng)所得需要在項(xiàng)目所在國(guó)繳納增值稅和利得稅。

參考上述合同框架，本文分別按照拆分合同和不拆分合同兩個(gè)方案列表說明不同交易行為發(fā)生地下合同履約主體具體涉稅事項(xiàng)的稅務(wù)規(guī)劃，詳見下表：

表1 方案一：拆分合同

表2 方案二：不拆分合同

通過上述兩個(gè)方案比較，我們發(fā)現(xiàn)：合同拆分后，在柬埔寨的征稅環(huán)節(jié)從五個(gè)變?yōu)樗膫€(gè)，離岸采購(gòu)由于是業(yè)主直接跟供應(yīng)商簽訂合同，進(jìn)口清關(guān)的稅收由業(yè)主承擔(dān)，實(shí)際由總承包商和旗下子公司承擔(dān)的征稅環(huán)節(jié)只有三個(gè)，離岸設(shè)計(jì)服務(wù)無論是中國(guó)還是柬埔寨增值稅都實(shí)現(xiàn)了免征，在優(yōu)化稅負(fù)的同時(shí)，避免了因征稅環(huán)節(jié)增加而使資金提前流出的風(fēng)險(xiǎn)，提高了資金的使用效率，降低了資金成本。

（三）延伸思考

“一帶一路”企業(yè)執(zhí)行境外EPC項(xiàng)目，進(jìn)行稅務(wù)規(guī)劃的目的主要還是在合理合法的前提下，充分利用稅收協(xié)定和國(guó)際稅收優(yōu)惠政策，避免和消除雙重征稅，提供稅務(wù)管理的確定性，降低涉稅風(fēng)險(xiǎn)，提升“走出去”企業(yè)國(guó)際稅收遵從度，更好的參與全球化市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)。