□ 張志剛

近年來，農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織與土地股份合作社業(yè)務(wù)交叉融合比較常見，且經(jīng)常會(huì)發(fā)生一些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，筆者列舉了幾個(gè)具體會(huì)計(jì)實(shí)例，并發(fā)表一些看法，以供大家共同探討。

一、村集體經(jīng)濟(jì)組織投資業(yè)務(wù)相關(guān)核算

對(duì)土地股份合作社的投資按類型劃分，可分為資金的直接投資、經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)投資、資源性資產(chǎn)投資三種，具體實(shí)例如下：

1.資金投資的核算

【例1】×××鎮(zhèn)A村集體2019年度獲取省財(cái)政扶持村集體經(jīng)濟(jì)發(fā)展專項(xiàng)扶持資金60萬元，村集體將該項(xiàng)資金投資到村集體領(lǐng)辦的土地股份合作社，經(jīng)成員或代表大會(huì)討論通過，將該專項(xiàng)資金進(jìn)行了股權(quán)量化，村集體占比20%，成員比例80%，隨后將該筆資金轉(zhuǎn)入村集體領(lǐng)辦的土地股份合作社。

（1）獲取財(cái)政資金：

借：銀行存款 600 000

貸：專項(xiàng)應(yīng)付款 600 000

（2）經(jīng)成員代表大會(huì)獲準(zhǔn)可以股權(quán)量化時(shí)：

借：專項(xiàng)應(yīng)付款 600 000

貸：公積公益金 600 000

同時(shí)：

借：公積公益金 600 000

貸：股本（實(shí)收資本）

—成員股 480 000

—集體股 120 000

（3）投資時(shí)：

借：長(zhǎng)期投資

—×××土地股份合作社 600 000

貸：銀行存款 600 000

2.經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)投資的核算

經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)投資也分兩種情況，第一種情況：財(cái)政資金形成的經(jīng)營(yíng)性固定資產(chǎn)投資；第二種情況：自有資金形成的經(jīng)營(yíng)性固定資產(chǎn)投資，現(xiàn)分別舉例如下：

【例2】A村集體獲取2018年度省財(cái)政扶持村集體經(jīng)濟(jì)發(fā)展專項(xiàng)扶持資金50萬元，村集體利用該項(xiàng)資金購置了一批大型拖拉機(jī)等農(nóng)業(yè)機(jī)械，使用年限10年，價(jià)值50萬元，已使用一年，累計(jì)折舊5萬元。2019年度，經(jīng)成員或代表大會(huì)討論通過，將該專項(xiàng)資金進(jìn)行股權(quán)量化，村集體占比20%，成員占地80%，然后將該批農(nóng)業(yè)機(jī)械投資于村集體領(lǐng)辦的土地股份合作社。

（1）借：銀行存款 600 000

貸：專項(xiàng)應(yīng)付款 600 000

（2）借：固定資產(chǎn) 500 000

貸：銀行存款 500 000

借：專項(xiàng)應(yīng)付款 500 000

貸：公積公益金 500 000

（3）借：固定資產(chǎn)清理 450 000

累計(jì)折舊 50 000

貸：固定資產(chǎn) 500 000

借：長(zhǎng)期投資

—×××土地股份合作社 450 000

貸：固定資產(chǎn)清理 450 000

（4）經(jīng)成員代表大會(huì)討論通過，將該項(xiàng)經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)進(jìn)行股權(quán)量化時(shí)：

借：公積公益金 450 000

貸：股本（實(shí)收資本）

—成員股 360 000

—集體股 90 000

【例3】假定A村集體利用自有資金購置大型拖拉機(jī)等農(nóng)業(yè)機(jī)械一批，價(jià)值50萬元，已使用一年，累計(jì)折舊5萬元?，F(xiàn)經(jīng)成員代表大會(huì)討論通過，將該專項(xiàng)資金進(jìn)行股權(quán)量化，村集體量化20%，成員占比80%，然后將該批農(nóng)業(yè)機(jī)械投資于村集體領(lǐng)辦的土地股份合作社。

（1）借：長(zhǎng)期投資

—×××土地股份合作社 450 000

貸：固定資產(chǎn)清理 450000

同時(shí)，經(jīng)成員代表大會(huì)討論通過，將該項(xiàng)經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)進(jìn)行股權(quán)量化時(shí)：

借：公積公益金 450 000

貸：股本（實(shí)收資本）

—成員股 360 000

—集體股 90 000

3.資源性資產(chǎn)投資的核算

資源性資產(chǎn)投資以土地投資最為常見，實(shí)物中，存在村集體土地投資、農(nóng)戶土地經(jīng)營(yíng)權(quán)再投資兩種方式，具體實(shí)例如下：

（1）村集體土地投資

【例4】2019年初A村集體經(jīng)濟(jì)組織將村集體土地10畝，投資于村集體領(lǐng)辦土地股份合作社，用于建設(shè)農(nóng)機(jī)庫，使用年限10年，假定經(jīng)專業(yè)評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)估，每畝作價(jià)3萬元。

解析：目前對(duì)于集體土地資產(chǎn)的價(jià)值處理方式是臺(tái)賬管理，并不納入賬內(nèi)核算，投資入股土地股份合作社時(shí)屬于村內(nèi)重大事項(xiàng)，應(yīng)成員代表大會(huì)討論通過，并經(jīng)專業(yè)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)估后方能入賬，目前使用的科目是“無形資產(chǎn)”。

借：長(zhǎng)期投資 300 000

貸：無形資產(chǎn)

—土地經(jīng)營(yíng)權(quán)

—集體土地（評(píng)估值） 300 000

（2）農(nóng)戶土地經(jīng)營(yíng)權(quán)再投資

【例5】接上例，2019年初A村農(nóng)戶將土地100畝流轉(zhuǎn)給村集體，約定村集體經(jīng)濟(jì)每年支付保底股金800元，使用年限為10年，村集體經(jīng)濟(jì)組織并沒有直接經(jīng)營(yíng)，而是將該項(xiàng)土地經(jīng)營(yíng)權(quán)進(jìn)行了再投資，投資給×××土地股份合作社經(jīng)營(yíng)，作價(jià)也是800元每畝，每年支付一次。

解析：所謂“農(nóng)戶土地經(jīng)營(yíng)權(quán)再投資”即農(nóng)戶先將土地經(jīng)營(yíng)權(quán)交給村集體經(jīng)濟(jì)組織，然后村集體經(jīng)濟(jì)組織再轉(zhuǎn)交村土地股份合作社經(jīng)營(yíng)，這種方式是最常見的土地集中流轉(zhuǎn)方式。如沒有村集體作為載體，土地股份合作社很難獲得足夠量的經(jīng)營(yíng)土地。這部分土地資產(chǎn)是可以計(jì)價(jià)的，一般以“當(dāng)?shù)啬昶骄恋刈饨饍r(jià)格×年限”來計(jì)算。

（1）村集體經(jīng)濟(jì)組織獲取時(shí)：

借：其他資產(chǎn)（或無形資產(chǎn)）

—土地經(jīng)營(yíng)權(quán) 800 000

貸：銀行存款 80 000

應(yīng)付款—農(nóng)戶 720 000

（2）投資時(shí)：

借：長(zhǎng)期資產(chǎn)

—×××土地股份合作社 800 000

貸：其他資產(chǎn)（或無形資產(chǎn)）

—土地經(jīng)營(yíng)權(quán)（協(xié)議租賃價(jià)） 800 000

二、村集體經(jīng)濟(jì)組織獲取收益及分配的核算

【例6】接上例，2019年底，A村集體經(jīng)濟(jì)組織從村土地股份合作社獲得保底投資分紅款8萬元，獲得資金投資分紅6萬元，經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)投資分紅4.5萬元，集體土地投資分紅款4萬元。假定以前年度無虧損，扣除各種成本費(fèi)用后，年底結(jié)轉(zhuǎn)后收益分配余額為30萬元，經(jīng)成員或代表大會(huì)研究決定：分紅分配比例同股權(quán)量化比例一致，農(nóng)戶占比80%，村集體占比20%。因職業(yè)經(jīng)理人張三對(duì)土地股份合作社發(fā)展具有突出貢獻(xiàn)，從村集體分紅部分拿出1萬元獎(jiǎng)勵(lì)給他。

（1）獲取投資收益時(shí)：

借：銀行存款 225 000

貸：投資收益

—保底收益（2019年） 80 000

—資金投資收益 60 000

—經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)投資收益

45 000

—資源性資產(chǎn)投資收益 40 000

（2）借：收益分配

—未分配收益 300 000

貸：應(yīng)付款—應(yīng)付股利

—×××成員（分戶） 240 000

—村集體 60 000

（3）支付成員分紅：

借：應(yīng)付款—應(yīng)付股利

—×××成員(分戶) 240 000

貸：銀行存款 240 000

（4）對(duì)突出貢獻(xiàn)的經(jīng)營(yíng)者獎(jiǎng)勵(lì)：

借：應(yīng)付款

—應(yīng)付股利

—村集體（張三） 10 000

貸：銀行存款 10000

（5）剩余對(duì)村集體股份分紅部分不再分配，轉(zhuǎn)作集體積累或集體股份：

通?？梢杂袃煞N做法。

第一種做法：轉(zhuǎn)作集體積累

借：應(yīng)付款

—應(yīng)付股利—村集體 50 000

貸：公積公益金 50 000

第二種做法：轉(zhuǎn)作集體股份

借：應(yīng)付款

—應(yīng)付股利—村集體 50 000

貸：股本（實(shí)收資本）

—集體股 50 000

解析：兩種做法理論上均可以，第一種做法“轉(zhuǎn)作集體積累”更貼合實(shí)務(wù)，是否轉(zhuǎn)作股本，應(yīng)由成員代表大會(huì)討論決定。

三、集體領(lǐng)辦土地股份合作社的會(huì)計(jì)處理

【例7】2019年，A村領(lǐng)辦土地股份合作社接受村集體直接資金入股60萬元，農(nóng)業(yè)機(jī)械等估價(jià)入股45萬元，集體土地入股30萬元，農(nóng)戶土地經(jīng)營(yíng)權(quán)入股80萬元，另外直接支付入股農(nóng)戶二次分紅2萬元，假定以前年度無虧損，本年收益足夠分配。

（1）接受投資時(shí)：

借：銀行存款 2 150 000

貸：股金—資金股 600 000

—資產(chǎn)股 450 000

—集體資源股 300 000

—農(nóng)戶資源股 800 000

（2）分?jǐn)偼恋亟?jīng)營(yíng)成本時(shí)：

借：生產(chǎn)成本 80 000

經(jīng)營(yíng)支出 30 000

貸：無形資產(chǎn)

—土地經(jīng)營(yíng)權(quán)—農(nóng)戶 80 000

—土地經(jīng)營(yíng)權(quán)—集體 30 000

（3）支付分紅時(shí)：

借：盈余分配 20 000

貸：應(yīng)付剩余分配

—×××農(nóng)戶 20 000

【例8】接上例，以上是土地股份合作社間接接受農(nóng)戶土地投資的情況，假定是直接接受土地投資，又該怎樣核算呢？

（1）獲取時(shí)：

借：無形資產(chǎn)—土地經(jīng)營(yíng)權(quán) 800 000

貸：股本 800 000

（2）分?jǐn)偼恋亟?jīng)營(yíng)成本：

借：生產(chǎn)成本

—年土地?cái)備N成本 80 000

貸：無形資產(chǎn)—土地經(jīng)營(yíng)權(quán) 80 000

（3）分配分紅時(shí)：

借：盈余分配 100 000

貸：應(yīng)付盈余分配

—初次分紅—×××農(nóng)戶 80 000

應(yīng)付剩余分配

—二次分紅—×××農(nóng)戶 20 000

（4）支付分紅時(shí)：

借：應(yīng)付盈余分配

—初次分紅—×××農(nóng)戶 80 000

應(yīng)付剩余分配

—二次分紅—×××農(nóng)戶 20 000

貸：銀行存款 100 000