陳澍 李慧 朱巍

【摘 要】 文章介紹了國內(nèi)外各組織對內(nèi)部審計(jì)職能定位的現(xiàn)狀，以內(nèi)部審計(jì)的受托責(zé)任理論為基礎(chǔ)，明確將內(nèi)部審計(jì)職能定位為從監(jiān)督主導(dǎo)轉(zhuǎn)向監(jiān)督與服務(wù)并重，并以銀行業(yè)內(nèi)部審計(jì)為例，將評價確認(rèn)和咨詢建議作為商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督和服務(wù)定位的具體內(nèi)容，實(shí)現(xiàn)對公司治理的增值。文章進(jìn)一步以中小商業(yè)銀行為例，分析了制約我國現(xiàn)階段中小商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)職能作用發(fā)揮存在的障礙，探討了改進(jìn)和提升中小商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)職能定位的路徑和措施。

【關(guān)鍵詞】 中小商業(yè)銀行; 內(nèi)部審計(jì); 職能定位

【中圖分類號】 F239.45? 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】 A? 【文章編號】 1004-5937（2020）20-0026-05

2018年3月1日，《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》（審計(jì)署令第11號）施行，其是在原4號令的基礎(chǔ)上對內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)、內(nèi)部審計(jì)內(nèi)涵和外延、內(nèi)部審計(jì)功能拓展等方面進(jìn)行的修訂，彰顯了新時代國家審計(jì)機(jī)關(guān)對內(nèi)部審計(jì)工作的重視，反映出不同時期內(nèi)部審計(jì)功能的拓展和實(shí)踐的變遷，重新掀起了內(nèi)部審計(jì)理論的研究熱度。在眾多的理論熱點(diǎn)中，對內(nèi)部審計(jì)職能定位的探討成為焦點(diǎn)。作為商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)人員，我們希望通過對職能定位的研究，為銀行內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展指明前進(jìn)的方向。

一、內(nèi)部審計(jì)職能沿革

要研究商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)的職能定位，首先要弄清楚什么是職能。職能是指事物或機(jī)構(gòu)所具有的或者所擔(dān)當(dāng)?shù)膶ｉT職責(zé)和能力，是事物本身所具有的固有屬性。內(nèi)部審計(jì)的職能與功能具有一定的關(guān)聯(lián)性，但又在功能的基礎(chǔ)上增加了責(zé)任的內(nèi)涵，反映出內(nèi)部審計(jì)的固有本質(zhì)。內(nèi)部審計(jì)具有何種職能定位，在此基礎(chǔ)上能發(fā)揮何種作用，某種程度上將決定內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展;而職能定位的擴(kuò)展，也伴隨和印證著內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展。由于社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展階段的不同，國內(nèi)外內(nèi)部審計(jì)職能在發(fā)展之初存在一定程度的不同，但是經(jīng)過實(shí)務(wù)界幾十年的發(fā)展，經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的趨同和全球化的發(fā)展使國內(nèi)外關(guān)于內(nèi)部審計(jì)理論和實(shí)務(wù)的認(rèn)識在不斷磨合中逐步走向一致。

國際內(nèi)審職能定位。2001年，內(nèi)部審計(jì)的全球性職業(yè)組織國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會（IIA）在《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》中表述內(nèi)部審計(jì)是“保證和咨詢”活動，并首次提出內(nèi)部審計(jì)要為企業(yè)增加價值的概念。2002年4月，IIA在提交給美國國會的《改善公司治理的建議》中特別指出，健全的治理結(jié)構(gòu)建立在董事會、執(zhí)行管理層、外部審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)四個基本主體的協(xié)同之上。2009年，IIA發(fā)布《國際內(nèi)部審計(jì)專業(yè)實(shí)務(wù)框架》（IPPF），將其在2001年推出的內(nèi)部審計(jì)定義納入強(qiáng)行推行范疇，強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)的保證與咨詢職能以及幫助組織增加價值的目標(biāo)取向。

國內(nèi)內(nèi)審職能定位。中國內(nèi)審協(xié)會力求反映國際、國內(nèi)內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)的最新發(fā)展變化，2013年修訂后的內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則將內(nèi)部審計(jì)定義為一種獨(dú)立、客觀的“確認(rèn)和咨詢”活動，它通過運(yùn)用系統(tǒng)、規(guī)范的方法，審查和評價組織的業(yè)務(wù)活動、內(nèi)部控制和風(fēng)險管理的適當(dāng)性和有效性，以促進(jìn)組織完善治理、增加價值和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。這一定義與IIA對內(nèi)部審計(jì)的定義進(jìn)行了接軌。2016年《商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)指引》也將內(nèi)部審計(jì)定位于商業(yè)銀行內(nèi)部獨(dú)立、客觀的“監(jiān)督、評價和咨詢”活動，并在其部門規(guī)章和各指引中，將內(nèi)部審計(jì)視為銀行風(fēng)險管理的重要防線。審計(jì)署11號令《關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》指出，內(nèi)部審計(jì)對本單位及所屬單位財政財務(wù)收支、經(jīng)濟(jì)活動、內(nèi)部控制、風(fēng)險管理實(shí)施獨(dú)立、客觀的“監(jiān)督、評價和建議”，以促進(jìn)單位完善治理、實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的活動。相比4號令“內(nèi)部監(jiān)督”的定位，新規(guī)拓展了內(nèi)部審計(jì)的職能，彰顯了內(nèi)部審計(jì)的建設(shè)性功能，突出了內(nèi)部審計(jì)咨詢服務(wù)的價值。

從上述國內(nèi)外內(nèi)部審計(jì)職能定義的表述可以看出，我國對內(nèi)部審計(jì)的理解不同。從IIA對內(nèi)部審計(jì)的定義中，我們看到的不是平時所強(qiáng)調(diào)的審計(jì)的“監(jiān)督”職能，此處的內(nèi)部審計(jì)，更多的是一種“服務(wù)”，一種為組織增加價值，確保組織實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的服務(wù)。而我國的內(nèi)部審計(jì)職能定位始終包含了“監(jiān)督”的內(nèi)容，但隨著內(nèi)部審計(jì)實(shí)踐的發(fā)展，當(dāng)前的內(nèi)部審計(jì)職能逐步從傳統(tǒng)的“監(jiān)督”主導(dǎo)向“監(jiān)督與服務(wù)”并重轉(zhuǎn)變。這與我國內(nèi)部審計(jì)制度的產(chǎn)生背景有關(guān)。我國的內(nèi)部審計(jì)是在政府推動下建立起來的，一開始就帶有“監(jiān)督者”角色，內(nèi)部審計(jì)既要站在國家的立場上，對組織保證國家財產(chǎn)安全與有效使用進(jìn)行監(jiān)督，又要站在組織的立場上，對組織的財務(wù)收支及經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行監(jiān)督。在某種程度上可以增加內(nèi)部審計(jì)的權(quán)威性，但同時也弱化了內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)向服務(wù)職能，因?yàn)閮?nèi)部審計(jì)真正的權(quán)威性來自于其專業(yè)性的服務(wù)。在理論和實(shí)務(wù)界的共識下，國內(nèi)內(nèi)部審計(jì)逐步接受了審計(jì)的“服務(wù)”職能，形成了“服務(wù)與監(jiān)督并重”并傾向于服務(wù)主導(dǎo)的職能定位，更多地關(guān)注組織自身的發(fā)展與價值增值是大勢所趨。

二、基于受托責(zé)任理論的內(nèi)部審計(jì)職能解析

（一）內(nèi)部審計(jì)職能定位的基石——受托責(zé)任理論

國際國內(nèi)在內(nèi)部審計(jì)職能定位上之所以會出現(xiàn)趨同和一致，其根源在于對內(nèi)部審計(jì)本源的認(rèn)識。學(xué)術(shù)界對于現(xiàn)代審計(jì)制度產(chǎn)生的基礎(chǔ)有多種不同的認(rèn)識，本文支持受托責(zé)任論，這也是目前審計(jì)界最為廣泛接受的理論。該理論認(rèn)為，審計(jì)的產(chǎn)生和發(fā)展，是在財產(chǎn)所有權(quán)與管理權(quán)相分離以及多層次管理分權(quán)體制所形成的經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系下，基于經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的需要而產(chǎn)生和發(fā)展起來的。筆者認(rèn)為，“受托責(zé)任論”抓住了審計(jì)的一個關(guān)鍵性的前提——受托責(zé)任，只有從內(nèi)部審計(jì)的受托關(guān)系出發(fā)，回歸審計(jì)的本質(zhì)來思考，才能更準(zhǔn)確和深刻地理解內(nèi)部審計(jì)職能定位是什么，以及誰來決定內(nèi)部審計(jì)職能定位等諸多問題。

受托責(zé)任理論認(rèn)為，內(nèi)部審計(jì)產(chǎn)生于所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離而出現(xiàn)的受托責(zé)任，是解決所有者和經(jīng)營層信息不對稱和代理問題的制度性安排，是促進(jìn)良好的公司治理的客觀需要的產(chǎn)物。隨著現(xiàn)代企業(yè)股權(quán)設(shè)計(jì)的日益復(fù)雜化，企業(yè)管理層級組織架構(gòu)的日益精細(xì)化，使得股東和經(jīng)理層各個層次的受托責(zé)任關(guān)系日趨繁復(fù)，推動著經(jīng)營管理層受托財務(wù)責(zé)任向受托管理責(zé)任的發(fā)展，更推動著內(nèi)部審計(jì)從單一的財務(wù)領(lǐng)域向企業(yè)組織活動的各個領(lǐng)域滲透;同時，企業(yè)的利益相關(guān)者越來越多，使得內(nèi)部審計(jì)的服務(wù)對象多樣化，股東、董事會、高管層、各經(jīng)營管理層、監(jiān)管機(jī)構(gòu)等，都對內(nèi)部審計(jì)有不同層次的期望或需求。內(nèi)部審計(jì)人員被視為內(nèi)部控制建設(shè)可以依賴的參謀助手，內(nèi)部審計(jì)也成為良好公司治理的一個重要組成部分和重要推動力量。

內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的作用日益受到關(guān)注的原因可歸納為三點(diǎn)：一是自安然事件以來，持續(xù)不斷的受托責(zé)任失敗，人們需要更高質(zhì)量的公司治理;二是經(jīng)驗(yàn)研究表明內(nèi)部審計(jì)可以在公司治理中發(fā)揮作用;三是法律、法規(guī)等管制的加強(qiáng)。不管內(nèi)部審計(jì)在組織哪一層級、哪些領(lǐng)域發(fā)揮作用，內(nèi)部審計(jì)作為確保受托責(zé)任履行的一種控制機(jī)制得到了充分發(fā)展[1]。統(tǒng)計(jì)表明，公司規(guī)模越大，組織結(jié)構(gòu)越復(fù)雜，信息傳遞就越容易失真，信息不對稱現(xiàn)象就越突出，董事會和高管層以及其他利益相關(guān)者就越難以在準(zhǔn)確掌控風(fēng)險的基礎(chǔ)上做出科學(xué)的決策。而內(nèi)部審計(jì)人員作為獨(dú)立的內(nèi)部觀察者，以客觀獨(dú)特的視角，股東、董事會、高管層等利益相關(guān)者揭示、預(yù)防、化解風(fēng)險管理和內(nèi)部控制中的問題，評估風(fēng)險管理和內(nèi)部控制的有效性，從體制機(jī)制上為利益相關(guān)者的科學(xué)決策和戰(zhàn)略部署提供管理咨詢和建議，從而在公司治理過程中發(fā)揮積極而重要的作用。

（二）經(jīng)濟(jì)新常態(tài)下商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)職能的內(nèi)涵

一直以來，得益于銀行業(yè)高度數(shù)據(jù)化的業(yè)務(wù)系統(tǒng)和精細(xì)化的內(nèi)部控制要求，銀行業(yè)內(nèi)部審計(jì)實(shí)踐一直走在各個行業(yè)的前列。當(dāng)前，我國經(jīng)濟(jì)正由高速增長向高質(zhì)量發(fā)展轉(zhuǎn)變，這是新時代的基本特征。作為微觀經(jīng)濟(jì)主體的企業(yè)組織，也在經(jīng)歷著向高質(zhì)量發(fā)展、供給側(cè)改革的轉(zhuǎn)型。尤其是銀行業(yè)，面對復(fù)雜嚴(yán)峻的外部環(huán)境，信用風(fēng)險集中暴露，盈利能力下降，利潤下滑，經(jīng)營難度加劇。在此情況下商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)必須切實(shí)履行受托責(zé)任，加快轉(zhuǎn)型服務(wù)與價值提升，緊密契合業(yè)務(wù)經(jīng)營管理，增強(qiáng)對風(fēng)險的前瞻預(yù)判，為經(jīng)營發(fā)展提出專業(yè)建議，協(xié)助經(jīng)營管理機(jī)構(gòu)解決實(shí)質(zhì)性問題，提高內(nèi)審工作質(zhì)量，以高質(zhì)量的“服務(wù)”，回應(yīng)利益相關(guān)方的期望。

商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督和服務(wù)的職能定位具體如何體現(xiàn)？本文認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)在評價確認(rèn)和咨詢建議兩個方面，最終實(shí)現(xiàn)對公司治理的增值價值。習(xí)近平總書記在中央審計(jì)委員會第一次會議上強(qiáng)調(diào)，“審計(jì)是黨和國家監(jiān)督體系的重要組成部分”，“要加強(qiáng)對內(nèi)部審計(jì)工作的指導(dǎo)和監(jiān)督，調(diào)動內(nèi)部審計(jì)和社會審計(jì)的力量，增強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督合力”，確認(rèn)和評價體現(xiàn)出監(jiān)督職能在受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任中的基礎(chǔ)作用，是傳統(tǒng)審計(jì)賦予內(nèi)部審計(jì)人員的一種客觀的鑒證角色。而咨詢和建議是由確認(rèn)和評價服務(wù)衍生而出，是現(xiàn)代審計(jì)為內(nèi)部審計(jì)人員創(chuàng)造的一種主觀的顧問或參謀角色。監(jiān)督與服務(wù)并重的職能定位要求內(nèi)審人員必須在主觀的顧問角色和客觀的鑒證角色之間找到一種平衡，至于哪種職能占據(jù)主導(dǎo)地位則“很大程度上取決于組織治理程序和結(jié)構(gòu)的成熟水平、內(nèi)部審計(jì)在組織中的角色定位及內(nèi)審人員的資質(zhì)”（IIA2006年《組織治理：內(nèi)部審計(jì)人員指南》）。

對于銀行業(yè)來說，由于內(nèi)部審計(jì)發(fā)展較早，內(nèi)部審計(jì)模式比較成熟，商業(yè)銀行已經(jīng)度過了國家制度被動安排的內(nèi)部審計(jì)發(fā)展階段，進(jìn)入到組織自身客觀需求的階段，因此，商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)的職責(zé)定位傾向于服務(wù)職能，相對于“監(jiān)督”所體現(xiàn)的內(nèi)部審計(jì)的查錯糾弊功能，新時代商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)更強(qiáng)調(diào)由“咨詢”和“建議”所體現(xiàn)出的內(nèi)部審計(jì)的服務(wù)組織治理和促進(jìn)價值增值的功能。

三、中小商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)職能作用發(fā)揮現(xiàn)狀

在統(tǒng)一商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)職能定位認(rèn)識的基礎(chǔ)上，如何實(shí)現(xiàn)內(nèi)審職能的充分發(fā)揮成為必須面對的問題?？v觀當(dāng)今商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)發(fā)展，國有大型商業(yè)銀行的組織架構(gòu)中，無論是內(nèi)部審計(jì)的地位還是作用的發(fā)揮，已然走到國際內(nèi)審前列;股份制商業(yè)銀行也緊隨其后，在股份制改革治理機(jī)制建設(shè)中，內(nèi)部審計(jì)的職能發(fā)揮得到長足的提升;而數(shù)量占比最大的廣大中小商業(yè)銀行，由于起步較晚、股權(quán)結(jié)構(gòu)復(fù)雜和股份制改革相對滯后，內(nèi)部審計(jì)雖然相較其他經(jīng)濟(jì)組織受到董事會和管理層的重視，但是實(shí)踐中仍然面臨利益相關(guān)方在內(nèi)審職能定位方面認(rèn)識不清、審計(jì)人力資源有限、審計(jì)質(zhì)量成果有待提升等方面的障礙，大多數(shù)中小商業(yè)銀行內(nèi)審作用處于確認(rèn)和評價的初級階段，內(nèi)審視角囿于合規(guī)性查錯糾弊，在管理咨詢和政策建議方面試水不多甚至不愿嘗試，審計(jì)公信力尚未有效確立，阻礙了中小商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)職能作用的發(fā)揮。

（一）思想認(rèn)識不準(zhǔn)確，商業(yè)銀行對內(nèi)部審計(jì)的職能定位不清

當(dāng)前一些商業(yè)銀行仍然沒有認(rèn)識到內(nèi)部審計(jì)的重要性，尤其是部分中小商業(yè)銀行仍然存在內(nèi)部審計(jì)的領(lǐng)導(dǎo)體系不明確，審計(jì)委員會不獨(dú)立，內(nèi)部審計(jì)職能由其他機(jī)構(gòu)履行，內(nèi)部審計(jì)人員與其他崗位兼任的情況。從本質(zhì)上看，是因?yàn)闆]有搞清楚內(nèi)部審計(jì)應(yīng)該向誰負(fù)責(zé)，為誰服務(wù)這一根本問題。而影響這一認(rèn)識的原因錯綜復(fù)雜，最關(guān)鍵的還是因?yàn)樯虡I(yè)銀行內(nèi)部不同利益相關(guān)方的自身屬性導(dǎo)致其對內(nèi)部審計(jì)的期望不同，股東關(guān)注于股權(quán)投資的有效持續(xù)保護(hù)，董事會傾向于企業(yè)的長遠(yuǎn)穩(wěn)定利益，高管層著力于企業(yè)的近期高效成果。如不能正確認(rèn)識受托責(zé)任理論，不能搞清楚內(nèi)部審計(jì)受托于誰，而過分看重利益相關(guān)者的利益協(xié)調(diào)，則不能正確定位商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)及內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的職能。而當(dāng)內(nèi)部審計(jì)部門的薪酬調(diào)整、人員調(diào)用、干部委派、績效評價等重要事項(xiàng)由被審計(jì)對象或其他利益相關(guān)方左右時，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的有效履職、內(nèi)部審計(jì)作用的充分發(fā)揮則將舉步維艱。

（二）資源配置不到位，商業(yè)銀行對內(nèi)部審計(jì)的激勵驅(qū)動不足

據(jù)中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會不完全統(tǒng)計(jì)，截至2016年年末，全國國有企業(yè)和金融機(jī)構(gòu)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)共計(jì)27 481個，其中專職機(jī)構(gòu)18 631個;內(nèi)部審計(jì)人員130 187人， 其中專職人員89 927人[2]。從統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)可以看出，我國近三分之一的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)及內(nèi)部審計(jì)人員系非專職，審計(jì)人力資源配置相對不足。國家監(jiān)管機(jī)構(gòu)對商業(yè)銀行內(nèi)審人員配備的要求是，“商業(yè)銀行應(yīng)配備充足的內(nèi)部審計(jì)人員，原則上不得少于員工總數(shù)的1%”，該規(guī)定成為大多數(shù)商業(yè)銀行配備內(nèi)部審計(jì)人員遵循的標(biāo)準(zhǔn)。經(jīng)過十多年的發(fā)展，內(nèi)部審計(jì)的職能定位和工作內(nèi)容已發(fā)生巨大變化，而1%的內(nèi)部審計(jì)人員數(shù)量實(shí)在難以滿足當(dāng)期內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)充分履職之需。

科學(xué)適當(dāng)?shù)膬?nèi)審人力資源戰(zhàn)略規(guī)劃，系商業(yè)銀行打造卓越內(nèi)部審計(jì)團(tuán)隊(duì)的保障，也是影響內(nèi)部審計(jì)團(tuán)隊(duì)發(fā)展的關(guān)鍵因素。內(nèi)部審計(jì)與公司管理層、其他部門的相對獨(dú)立，導(dǎo)致了公司管理層對內(nèi)部審計(jì)，特別是對內(nèi)部審計(jì)人員不了解。一方面，過去以審閱賬本和查錯糾弊為重點(diǎn)的審計(jì)時期沉淀的大部分審計(jì)人員，面對信息化、大數(shù)據(jù)的新要求，面對各利益相關(guān)者提升管理完善治理的新期望，存在著專業(yè)知識和職業(yè)技能與新形勢需要之間的差距，需要審計(jì)人員不斷增強(qiáng)分析研判、發(fā)現(xiàn)問題、剖析成因和處理問題的能力;另一方面，在商業(yè)銀行未針對內(nèi)審人員建立專門的職業(yè)發(fā)展通道以及薪酬體系的情況下，高素質(zhì)的審計(jì)人員往往會因?yàn)槁殬I(yè)發(fā)展受限離開內(nèi)部審計(jì)部門去業(yè)務(wù)部門或業(yè)務(wù)相關(guān)部門工作，以期得到公司管理層的了解及賞識。針對此類情況，部分內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)采用了嚴(yán)格控制內(nèi)部審計(jì)人員流出的管理策略。而此等以阻礙人員合理流動為代價的不得已之舉，也必然阻礙了優(yōu)秀人才的流入和內(nèi)審人員的職業(yè)發(fā)展，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)或成“一潭死水”。

（三）內(nèi)審價值不突出，商業(yè)銀行對內(nèi)部審計(jì)的重要作用缺乏認(rèn)同

現(xiàn)階段，商業(yè)銀行各部門、各層級員工對于內(nèi)部審計(jì)的認(rèn)同感仍然不高，認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)的主要工作就是監(jiān)督和檢查，并不認(rèn)可內(nèi)部審計(jì)對經(jīng)營管理的增值作用。一方面固然是因?yàn)槿藗兊乃枷胝J(rèn)識不準(zhǔn)確，另一方面也與內(nèi)部審計(jì)成果不突出、審計(jì)質(zhì)量不高息息相關(guān)。內(nèi)部審計(jì)價值不高、不全面，成為影響內(nèi)部審計(jì)作用發(fā)揮的癥結(jié)。

打鐵還需自身硬，內(nèi)部審計(jì)地位的提高必須以內(nèi)部審計(jì)的成果為基礎(chǔ)。只有內(nèi)部審計(jì)工作本身取得豐碩成果，才能談得上內(nèi)部審計(jì)成果運(yùn)用，發(fā)揮增值作用。內(nèi)部審計(jì)理論研究落后，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理，內(nèi)部審計(jì)考核評價體系不健全、評價指標(biāo)不合理，內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍整體素質(zhì)不高，內(nèi)部審計(jì)方法陳舊落后，內(nèi)部審計(jì)覆蓋面不足，審計(jì)關(guān)注層面不高等制約審計(jì)成果的內(nèi)外部阻礙一直存在。

四、優(yōu)化商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)職能定位的路徑和措施

當(dāng)前，關(guān)于實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)增效增值的研究討論，從完善內(nèi)部審計(jì)制度規(guī)范，至強(qiáng)化審計(jì)項(xiàng)目全過程質(zhì)量控制;從擴(kuò)大內(nèi)部審計(jì)范圍，到制訂覆蓋各級管理架構(gòu)、線下業(yè)務(wù)的全面審計(jì)計(jì)劃;從運(yùn)用大數(shù)據(jù)分析工具，到開展非現(xiàn)場審計(jì)等等不勝枚舉。新時代商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)，如何在持續(xù)發(fā)揮原有“監(jiān)督”作用的同時，有效豐富“咨詢”和“建議”價值，值得當(dāng)代審計(jì)人思考研究。

（一）提高對內(nèi)審作用的認(rèn)識，明確內(nèi)審戰(zhàn)略規(guī)劃，厘清內(nèi)部審計(jì)職能的邊界

1.提高內(nèi)部審計(jì)的政治站位，明確黨組織、董事會對內(nèi)部審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)，厘清內(nèi)部審計(jì)工作的邊界，保障內(nèi)部審計(jì)職能定位的準(zhǔn)確性。審計(jì)署《關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》指出“國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)或者履行內(nèi)部審計(jì)職責(zé)的內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)在企業(yè)黨組織、董事會（或者主要負(fù)責(zé)人）直接領(lǐng)導(dǎo)下開展內(nèi)部審計(jì)工作，向其負(fù)責(zé)并報告工作?！闭_看待內(nèi)部審計(jì)與風(fēng)險管理、紀(jì)檢監(jiān)察、法律法規(guī)，尤其是與內(nèi)部控制的關(guān)系，分清界限，正確定位內(nèi)部審計(jì)的職能。內(nèi)部審計(jì)是對商業(yè)銀行內(nèi)部控制的再控制，是對商業(yè)銀行內(nèi)部控制有效性的檢查、監(jiān)督、評價與建議。內(nèi)部審計(jì)雖是內(nèi)部控制的重要組成部分，二者都是為了控制企業(yè)風(fēng)險，提高企業(yè)運(yùn)營效率，促進(jìn)公司的良好治理。但以內(nèi)部審計(jì)來代替內(nèi)部控制，以內(nèi)部審計(jì)來發(fā)揮內(nèi)部控制的主要作用，其實(shí)是內(nèi)部審計(jì)的職能定位不清，反而不利于內(nèi)部審計(jì)和內(nèi)部控制各司其職。

商業(yè)銀行領(lǐng)導(dǎo)層要先轉(zhuǎn)變審計(jì)理念，既要認(rèn)識到商業(yè)銀行的發(fā)展離不開內(nèi)部審計(jì)，商業(yè)銀行的良性治理更需要內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)確發(fā)揮作用。同時，應(yīng)向全體員工宣傳內(nèi)部審計(jì)的主要知識和重要價值，在公司內(nèi)部營造內(nèi)心尊重、自覺接受、理解支持內(nèi)部審計(jì)的企業(yè)文化，提高全行員工對內(nèi)部審計(jì)工作的認(rèn)同度。增強(qiáng)全體員工對內(nèi)部審計(jì)的認(rèn)識，是一項(xiàng)任重而道遠(yuǎn)的工作。在新時代背景下，商業(yè)銀行從快速發(fā)展向高質(zhì)量發(fā)展轉(zhuǎn)型的要求，給予了人們正確認(rèn)識內(nèi)部審計(jì)的良好契機(jī)。

2.在黨組織、董事會的領(lǐng)導(dǎo)下，明確內(nèi)部審計(jì)戰(zhàn)略規(guī)劃，建立科學(xué)的內(nèi)部審計(jì)架構(gòu)，樹立內(nèi)部審計(jì)的公信力。商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)戰(zhàn)略規(guī)劃是商業(yè)銀行戰(zhàn)略規(guī)劃的重要組成部分，是指導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)持續(xù)發(fā)展的內(nèi)在保障，是商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的未來方向。內(nèi)部審計(jì)要提質(zhì)增效，就應(yīng)圍繞公司戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)開展審計(jì)，關(guān)注治理機(jī)構(gòu)和管理層在實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)中遇到的困難和問題，幫助他們發(fā)現(xiàn)問題，剖析原因，提出解決問題的建議。商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)委員會，是聯(lián)結(jié)治理層與內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的重要紐帶，它既是內(nèi)部審計(jì)戰(zhàn)略規(guī)劃的引領(lǐng)者，又是內(nèi)部審計(jì)計(jì)劃的掌舵人。充分發(fā)揮審計(jì)委員會的作用，聘請外部專家、同業(yè)資深人士等獨(dú)立董事?lián)螌徲?jì)委員會成員，增強(qiáng)審計(jì)委員會的專業(yè)性。

內(nèi)部審計(jì)雖然比不上外部審計(jì)具有完全的獨(dú)立性，但是相對獨(dú)立仍然是內(nèi)部審計(jì)工作的基本要求。內(nèi)部審計(jì)絕對獨(dú)立，既不符合中小商業(yè)銀行的現(xiàn)實(shí)情況，也不利于中心商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)的職能定位。避免利益相關(guān)方對內(nèi)部審計(jì)的不當(dāng)干預(yù)、不當(dāng)要求，確保內(nèi)部審計(jì)人員公正開展審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)客觀給予評價和建議，系保障內(nèi)部審計(jì)公信力之必需。黨組織、董事會應(yīng)根據(jù)不同時期、不同事項(xiàng)對內(nèi)部審計(jì)的要求，正確定位內(nèi)部審計(jì)職能，明確內(nèi)部審計(jì)授權(quán)，促進(jìn)審計(jì)目標(biāo)順利實(shí)現(xiàn)。

（二）確保資源匹配，暢通職業(yè)發(fā)展通道，穩(wěn)定專業(yè)過硬、能力突出的審計(jì)團(tuán)隊(duì)

1.配備與內(nèi)部審計(jì)職能相適應(yīng)的人力、財力、物力，制定與商業(yè)銀行內(nèi)審規(guī)劃相適應(yīng)的人力資源戰(zhàn)略，為內(nèi)部審計(jì)人員提供多向的職業(yè)發(fā)展通道，讓內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)成為組織培養(yǎng)高級管理人才的搖籃。必要且充足的資源配置是保證內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)能有效履職的重要前提，也是各類審計(jì)理論及規(guī)范的已達(dá)成之共識。要求一個資源都得不到有效保障的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，去有效履行內(nèi)部審計(jì)職能實(shí)在是強(qiáng)人所難。建立與內(nèi)部審計(jì)人員能力相適應(yīng)的多向職業(yè)發(fā)展通道，確保內(nèi)部審計(jì)人員不遜于他人的公平機(jī)會，是商業(yè)銀行內(nèi)部員工良性流動機(jī)制的體現(xiàn)，也是內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)高素質(zhì)隊(duì)伍建設(shè)、高質(zhì)量工作的保證。

2.豐富內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍知識結(jié)構(gòu)，提高審計(jì)人員勝任能力，穩(wěn)定專業(yè)勝任、能力卓越的審計(jì)團(tuán)隊(duì)。內(nèi)部審計(jì)的作用最終落地于每一位內(nèi)部審計(jì)人員，依托于審計(jì)人員的知識結(jié)構(gòu)、專業(yè)能力、勤勉公正。穩(wěn)定的、高素質(zhì)的內(nèi)部審計(jì)人員，成就持續(xù)的、高質(zhì)量的審計(jì)工作，創(chuàng)造豐富的、高價值的內(nèi)部審計(jì)成果。

（三）推動信息共享，開發(fā)高價值的審計(jì)產(chǎn)品，推動審計(jì)成果的多維度轉(zhuǎn)化

1.打破信息交流壁壘，實(shí)現(xiàn)高效的信息共享，提升咨詢建議的有效性。溝通交流是內(nèi)部審計(jì)的重要環(huán)節(jié)，也是內(nèi)部審計(jì)人員的必備技能。有效的信息交流需要打破信息不對稱壁壘，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)與利益相關(guān)方的信息良性交互，方能實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)在咨詢、建議功能上較大的突破。審計(jì)建議是否具有針對性、可操作性、適當(dāng)性，咨詢意見是否能實(shí)現(xiàn)增值目標(biāo)、是否符合商業(yè)銀行戰(zhàn)略規(guī)劃，在很大程度上依賴于信息掌握是否全面，信息分析是否準(zhǔn)確。內(nèi)部審計(jì)實(shí)際工作中，由于信息了解不全面、信息交換不到位等導(dǎo)致咨詢意見和審計(jì)建議不接地氣、不受待見、不被重視的情況比比皆是。

內(nèi)部審計(jì)應(yīng)保持與被審計(jì)對象、管理層及管理部門的持續(xù)交流與信息交互，以及時掌握各類業(yè)務(wù)動態(tài)、組織變化，準(zhǔn)確分析發(fā)現(xiàn)潛在經(jīng)營風(fēng)險，了解管理需求。內(nèi)部審計(jì)應(yīng)定期向商業(yè)銀行黨委、董事會匯報工作，聽取工作要求和意見，精準(zhǔn)定位審計(jì)方向，準(zhǔn)確把握審計(jì)重點(diǎn)。內(nèi)部審計(jì)應(yīng)主動與國家審計(jì)機(jī)關(guān)、監(jiān)管部門、外部審計(jì)服務(wù)單位溝通，熟悉國家監(jiān)管重點(diǎn)，學(xué)習(xí)先進(jìn)審計(jì)方法、審計(jì)技術(shù)，強(qiáng)化風(fēng)險識別能力，提高內(nèi)部審計(jì)專業(yè)化水平。銀行內(nèi)審部門通過參與管理層重要會議、定期與管理部門交流溝通、全面收集分支機(jī)構(gòu)經(jīng)營管理數(shù)據(jù)、主動獲取監(jiān)管信息等多種方式強(qiáng)化信息共享，打通內(nèi)部審計(jì)重要信息獲取渠道，避免內(nèi)部審計(jì)成為信息“孤島”。

2.樹立審計(jì)產(chǎn)品意識，制造高質(zhì)量審計(jì)產(chǎn)品，突顯內(nèi)部審計(jì)成果。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)將審計(jì)報告視為一種審計(jì)產(chǎn)品，增強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)人員的產(chǎn)品意識，根據(jù)需求方來不斷調(diào)整優(yōu)化審計(jì)產(chǎn)品的內(nèi)容和形式。精準(zhǔn)地掌握了不同層級的客戶需求，才能準(zhǔn)確改進(jìn)審計(jì)產(chǎn)品，增強(qiáng)審計(jì)產(chǎn)品的認(rèn)可度。對于商業(yè)銀行來說，審計(jì)產(chǎn)品的需求者主要包括三類：第一類是黨委、董事會，其需求主要是期望內(nèi)部審計(jì)成為其“眼”，全面掌握公司的整體風(fēng)險和管理情況，幫助其進(jìn)行全局決策和改善戰(zhàn)略部署，促進(jìn)公司內(nèi)部良好治理。第二類是管理層及管理部門，其需求主要是期望內(nèi)部審計(jì)成為其“手”，揭示制度、架構(gòu)、流程等管理層面的問題并幫助其優(yōu)化提升，及時預(yù)防風(fēng)險，提升管理效益;第三類是被審計(jì)對象，其需求主要是期望內(nèi)部審計(jì)成為其“腦”，思考業(yè)務(wù)漏洞并提出有效整改措施，化解業(yè)務(wù)本身的潛在風(fēng)險，提出管理建議。審計(jì)報告雖不是審計(jì)成果的唯一載體，卻是審計(jì)成果最重要的體現(xiàn)形式。審計(jì)報告要素不夠完整、格式不夠規(guī)范、內(nèi)容避重就輕、建議過于空泛等是目前內(nèi)部審計(jì)報告中存在的主要問題，提升內(nèi)部審計(jì)報告的質(zhì)量是提升審計(jì)產(chǎn)品價值的有效途徑。

3.增強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)價值，多形式轉(zhuǎn)化審計(jì)成果，促進(jìn)組織良好治理目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。在學(xué)習(xí)國家審計(jì)機(jī)關(guān)成功經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，銀行內(nèi)審部門要以增強(qiáng)審計(jì)成果運(yùn)用為目標(biāo)，研發(fā)多樣化的審計(jì)產(chǎn)品，最大化體現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)價值。面對分支機(jī)構(gòu)等被審計(jì)對象，銀行內(nèi)審部門需要通過出具高質(zhì)量審計(jì)報告全面反映其控制漏洞、業(yè)務(wù)風(fēng)險、執(zhí)行偏差。面對公司管理層及管理部門，通過定期發(fā)送條線審計(jì)報告，全面分析全行條線管理中流程、制度、架構(gòu)上的問題，協(xié)助管理者改進(jìn)管理方式、提升管理質(zhì)量;針對某一方面具有典型性的問題或者風(fēng)險較突出的事件，內(nèi)部審計(jì)部通過風(fēng)險提示書或?qū)徲?jì)建議函的方式向總行管理部門及行領(lǐng)導(dǎo)報告，幫助其及時準(zhǔn)確識別風(fēng)險、管理風(fēng)險，前移風(fēng)險防范關(guān)口。面對公司黨委、董事會，銀行內(nèi)審部門將重大違規(guī)違紀(jì)問題、全行性的審計(jì)報告、審計(jì)工作總結(jié)向其匯報;針對涉及全行性的重要內(nèi)控缺陷、重要職責(zé)不清、風(fēng)險管理不當(dāng)之事項(xiàng)，則會提交行長黨委會或董事會討論、以“三長督辦”的形式來落實(shí)，切實(shí)解決職責(zé)推諉、久拖不決、系統(tǒng)性的問題。

商業(yè)銀行在推動內(nèi)部審計(jì)成果內(nèi)部轉(zhuǎn)化的同時，國家審計(jì)機(jī)關(guān)和監(jiān)管部門也應(yīng)探索內(nèi)部審計(jì)成果的利用方式，通過外部轉(zhuǎn)化體現(xiàn)國家機(jī)關(guān)對內(nèi)部審計(jì)工作的重視，進(jìn)一步推動內(nèi)部審計(jì)職能定位的履行和內(nèi)部審計(jì)作用的發(fā)揮，以充分調(diào)動內(nèi)部審計(jì)的力量，增強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督合力。

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