周瓊

摘要：隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，我國農(nóng)商行涉及的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)也越來越復(fù)雜，風(fēng)險管理在農(nóng)商行日常經(jīng)營管理工作中可以起到重要的作用，其中，為規(guī)范農(nóng)商行的日常經(jīng)營行為，注冊會計師需要通過自身的職業(yè)判斷來對農(nóng)商行的業(yè)務(wù)進(jìn)行深入的評價和了解，這也對注冊會計師的職業(yè)判斷能力提出了更高的要求。本文從注冊會計師職業(yè)判斷在農(nóng)商行審計中應(yīng)用的主要領(lǐng)域出發(fā)，分析了農(nóng)商行主要風(fēng)險及其對注冊會計師職業(yè)判斷的影響，并提出了幾點注冊會計師職業(yè)判斷在農(nóng)商行審計中應(yīng)用的建議，目的在于規(guī)范農(nóng)商行的日常經(jīng)營行為。

關(guān)鍵詞：注冊會計師;職業(yè)判斷;農(nóng)商行;審計;應(yīng)用

職業(yè)判斷是財務(wù)人員對會計事項的確認(rèn)、計量、記錄和報告的原則、程序、方法等所進(jìn)行的判斷與選擇。它內(nèi)生于會計事項的不確定性，貫穿于會計過程的始終，是財務(wù)會計系統(tǒng)運(yùn)行的客觀要求。隨著市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境日益復(fù)雜化，注冊會計師需要投入更多的精力在審計證據(jù)收集上，這對注冊會計師的職業(yè)判斷提出了較高的要求，也給注冊會計師的審計工作帶來了較大的挑戰(zhàn)。

一、注冊會計師職業(yè)判斷在農(nóng)商行審計中應(yīng)用的主要領(lǐng)域

第一，與農(nóng)商行會計事項有關(guān)的職業(yè)判斷。主要是指注冊會計師再次判斷農(nóng)商行財務(wù)報表中相關(guān)信息的真實性，如收入確認(rèn)、是否發(fā)生資產(chǎn)減值、確定公允價值等。

第二，與農(nóng)商行審計過程相關(guān)的職業(yè)判斷。主要是指注冊會計師在對農(nóng)商行得出審計意見的過程中，需要適當(dāng)、充分的審計證據(jù)作為重要支撐，在獲取審計證據(jù)的過程中，審計程序的時間安排、審計程序性質(zhì)的判斷以及審計程序的具體范圍是重中之重。

第三，與嚴(yán)格恪守職業(yè)道德有關(guān)的職業(yè)判斷。主要是綜合考慮農(nóng)商行審計工作中是否存在與審計職業(yè)道德相關(guān)的不利因素，并對這些不利因素進(jìn)行客觀評價，制定出防范不利因素的有效措施。

二、農(nóng)商行主要風(fēng)險及其對注冊會計師職業(yè)判斷的影響

（一）農(nóng)商行經(jīng)營網(wǎng)點的影響

一部分農(nóng)商行為了整體經(jīng)營效率的提高，在經(jīng)營上通常采用分級授權(quán)制度，這樣就會出現(xiàn)多級委托代理關(guān)系，發(fā)生信息不對稱、弱化和分散總分行的問題。同時，很多農(nóng)商行的下設(shè)分支機(jī)構(gòu)和子公司較多，因此，注冊會計師在對農(nóng)商行進(jìn)行審計時要從實際情況出發(fā)，判斷其是否遵循《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1401號——對集團(tuán)財務(wù)報表審計的特殊考慮》的相關(guān)規(guī)定。在選擇農(nóng)商行審計策略方面，對注冊會計師的職業(yè)判斷來說是一個較大的挑戰(zhàn)。

（二）創(chuàng)新金融產(chǎn)品帶來的影響

現(xiàn)階段，我國農(nóng)商行也面臨著國內(nèi)銀行和全球金融一體化的市場競爭壓力，因此，農(nóng)商行必須通過求新求變來應(yīng)對這些壓力，其在創(chuàng)新金融產(chǎn)品和服務(wù)的過程中也對注冊會計師的審計判斷能力提出了較高的要求。

一方面，注冊會計師在對農(nóng)商行進(jìn)行審計的過程中，需要對農(nóng)商行的產(chǎn)品和服務(wù)進(jìn)行深入的了解，對服務(wù)和產(chǎn)品存在的收益與風(fēng)險進(jìn)行有效的識別和客觀的評價，這就需要注冊會計師具備較為豐富的實踐經(jīng)驗。

另一方面，部分農(nóng)商行在新的服務(wù)和金融產(chǎn)品的會計處理方法、信息披露、監(jiān)管規(guī)則等方面并不是很明確，存在不同的實務(wù)處理方法，這就要求注冊會計師憑借較強(qiáng)的職業(yè)判斷進(jìn)行處理，例如：近年來農(nóng)商行開展的資產(chǎn)證券化、理財產(chǎn)品、同業(yè)代付、銀信合作等新型業(yè)務(wù)，存在會計核算不規(guī)范和監(jiān)管不力的問題，這就需要注冊會計師合理運(yùn)用會計準(zhǔn)則來對新型業(yè)務(wù)開展審計工作，并給出農(nóng)商行合理的審計方案，這也是對注冊會計師職業(yè)判斷能力的一種考驗。

（三）農(nóng)商行信息化管理帶來的影響

隨著大數(shù)據(jù)時代到來，農(nóng)商行已經(jīng)通過信息管理的數(shù)據(jù)集中、電子化、網(wǎng)絡(luò)化等方式構(gòu)建了一套完整的信息管理系統(tǒng)，幾乎一切經(jīng)營業(yè)務(wù)都可以通過計算機(jī)系統(tǒng)來完成。雖然農(nóng)商行的審計范圍和目標(biāo)并沒有由于數(shù)據(jù)在計算機(jī)中保存而發(fā)生改變，但使用計算機(jī)改變了處理、檢索、傳遞、存儲財務(wù)信息的方式方法，對注冊會計師進(jìn)行審計產(chǎn)生了以下影響：注冊會計師要了解農(nóng)商行的內(nèi)部會計體系、固有控制風(fēng)險的評估結(jié)果、控制測試等方面。在應(yīng)用計算機(jī)系統(tǒng)的經(jīng)營環(huán)境下，處理會計數(shù)據(jù)的真實可靠性，不僅僅取決于農(nóng)商行處理會計業(yè)務(wù)的正確性、合規(guī)性和有效性，還取決于注冊會計師的工作態(tài)度和業(yè)務(wù)能力。由于對計算機(jī)系統(tǒng)內(nèi)部的審計工作涉及的內(nèi)容比較復(fù)雜和系統(tǒng)，增加了審計工作的難度。

三、注冊會計師職業(yè)判斷在農(nóng)商行審計中應(yīng)用的建議

（一）注冊會計師職業(yè)判斷應(yīng)明確審計流程

在農(nóng)商行審計工作中，注冊會計師的職業(yè)判斷是貫穿整個審計工作過程的，需要審計人員依據(jù)自身的職業(yè)判斷來完成對審計證據(jù)的收集，以及給出審計意見。然而，由于被審計單位與審計人員之間在獲取或理解信息程度方面不同，其中注冊會計師屬于獨(dú)立的第三方，并不能對需要的所有信息進(jìn)行無限制的收集，也就不能時刻關(guān)注農(nóng)商行的實際經(jīng)營情況。因此，在對農(nóng)商行進(jìn)行審計的過程中必須明確注冊會計師職業(yè)判斷應(yīng)遵循的具體流程。

1.職業(yè)判斷問題和目標(biāo)的確定

對農(nóng)商行進(jìn)行審計的首要工作就是要對判斷的問題予以明確，只有找準(zhǔn)問題，才能夠?qū)崿F(xiàn)預(yù)期目標(biāo)。從效用理論來看，幾乎不可能做到事無巨細(xì)的審計，這個時候就要依靠注冊會計師的職業(yè)判斷來抓住重點問題，對審計行為和事項從整體上進(jìn)行把握，在細(xì)節(jié)方面對財務(wù)報表的項目認(rèn)定進(jìn)行關(guān)注。因此，注冊會計師需要憑借豐富的實際工作經(jīng)驗和較強(qiáng)的專業(yè)技能，來判斷出審計的重點問題，確定要實現(xiàn)的具體審計目標(biāo)，這樣才能提高對農(nóng)商行審計的工作效率和水平。

2.相關(guān)信息的收集和評價

注冊會計師進(jìn)行職業(yè)判斷的前提基礎(chǔ)是收集相關(guān)的證據(jù)，但其在選擇證據(jù)收集方式、收集證據(jù)的質(zhì)量和數(shù)量等方面會受到職業(yè)判斷的直接影響。例如：在對審計問題和目標(biāo)進(jìn)行確定時，注冊會計師就需要相關(guān)論據(jù)作為支撐，具體論據(jù)包括農(nóng)商行的治理結(jié)構(gòu)、主要經(jīng)營活動、單位性質(zhì)等。同時，注冊的會計師代理人員需要通過對職業(yè)的判斷和分析來準(zhǔn)確評價自己收集的所有相關(guān)職業(yè)信息，而不是全部接受自己收集的職業(yè)信息，通過職業(yè)判斷來對信息的真實性進(jìn)行客觀的評價。

3.解決方案的有效識別

針對審計過程中出現(xiàn)的問題，注冊會計師需要提出多種解決問題的方案，通過對多種方案的對比分析，判斷出一種能夠有效實現(xiàn)審計目標(biāo)的最優(yōu)方案。

4.可供方案的評價

一般來說，解決審計問題的方案不能只有一種，因此，注冊會計師不能隨意選擇審計解決方案，而要從方案是否符合相關(guān)規(guī)定要求、是否符合判斷的具體標(biāo)準(zhǔn)等方面進(jìn)行綜合評價，同時也要充分考慮操作的可執(zhí)行性。

（二）重點關(guān)注高度依賴審計職業(yè)判斷的領(lǐng)域

1.承接審計業(yè)務(wù)方法的職業(yè)判斷

在這個階段，注冊會計師對農(nóng)商行進(jìn)行判斷的問題主要有以下兩個：一個是對是否接受了業(yè)主委托進(jìn)行判斷;另一個是對現(xiàn)階段工作人員工作的獨(dú)立性和專業(yè)能力進(jìn)行判斷。這兩項工作的判斷結(jié)果會直接影響到審計工作的順利開展。

2.識別和評估舞弊風(fēng)險

如果農(nóng)商行存在財務(wù)舞弊行為，在審計工作中，注冊會計師就要將主要精力放在收集證據(jù)以及評估舞弊給審計結(jié)果帶來的影響上。注冊會計師在風(fēng)險評估階段要對農(nóng)商行是否存在舞弊引發(fā)的重大錯報風(fēng)險進(jìn)行評估，尤其是要重點關(guān)注通過虛構(gòu)收入進(jìn)行舞弊的方式，及時發(fā)現(xiàn)數(shù)據(jù)變化的異常情況，如收入增長與應(yīng)收賬款增長不同步、期末收入出現(xiàn)異常波動、毛利率偏高等情況。

3.對財務(wù)報表產(chǎn)生較大影響的會計事項

如與確認(rèn)收入、資產(chǎn)減值、計量公允價值等有關(guān)的職業(yè)判斷，對資產(chǎn)是否發(fā)生減值進(jìn)行判斷;判斷計提減值的比例為多少、是否要對相關(guān)減值事項進(jìn)行披露;判斷交易是否滿足資產(chǎn)確認(rèn)的條件等。

四、結(jié)語

當(dāng)前，注冊會計師的職業(yè)判斷廣泛應(yīng)用在農(nóng)商行審計中的各個領(lǐng)域，農(nóng)商行的審計工作要求注冊會計師具備較強(qiáng)的職業(yè)判斷能力，這給注冊會計師的審計工作帶來了較大的壓力，因此，注冊會計師要通過不斷提升自身的職業(yè)判斷能力來提高對農(nóng)商行的審計水平，加強(qiáng)農(nóng)商行的風(fēng)險管理。

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