孫快元

摘 要 現(xiàn)代酒店管理的重心是開源節(jié)流、提高利潤、管控成本，傳統(tǒng)的成本核算過于粗放，收入與成本不成配比，阻礙了酒店業(yè)的發(fā)展，作業(yè)成本法以其成本分配的科學(xué)性、合理性逐漸被越來越多的酒店接受。本文研究作業(yè)成本法在酒店企業(yè)成本核算中的應(yīng)用，闡述酒店使用作業(yè)成本法的必要性和作業(yè)成本法的原理、流程;然后結(jié)合實(shí)際，深入研究作業(yè)成本法在酒店應(yīng)用中存在的問題;最后針對問題提出相應(yīng)的解決措施。本文對推動作業(yè)成本法在酒店業(yè)的應(yīng)用具有一定的借鑒意義。

關(guān)鍵詞 酒店企業(yè) 作業(yè)成本法 成本管理

作業(yè)成本法由美國會計(jì)學(xué)家羅伯特·卡普蘭教授和湯·約翰遜教授共同創(chuàng)立，這一成本計(jì)算方法是為了解決傳統(tǒng)成本計(jì)算中間接成本分配不合理的問題。傳統(tǒng)成本計(jì)算一般是在直接成本占比較大的情況下使用，隨著生活品質(zhì)的不斷提升，人們更加注重產(chǎn)品或服務(wù)的細(xì)節(jié)，直接成本比例日趨減少，而間接成本的比例卻逐漸增加，在這種情況下使用以直接成本為主線的傳統(tǒng)成本法，會導(dǎo)致成本核算不準(zhǔn)確，進(jìn)而影響企業(yè)的成本管理成效。酒店業(yè)的成本特點(diǎn)更適合采用作業(yè)成本法，隨著酒店業(yè)的競爭越來越激烈，作業(yè)成本法對酒店業(yè)的成本核算和成本管理更具優(yōu)勢。但目前大多數(shù)酒店對作業(yè)成本法還不甚了解，因此，本文探討作業(yè)成本法在酒店業(yè)中的應(yīng)用，旨在為酒店業(yè)使用作業(yè)成本法提供借鑒。

一、作業(yè)成本法的基本原理

作業(yè)成本法是指以“作業(yè)消耗資源，產(chǎn)出消耗作業(yè)”為原則，按照資源動因?qū)①Y源費(fèi)用追溯或分配至各作業(yè)，計(jì)算出作業(yè)成本，然后再根據(jù)作業(yè)動因，將作業(yè)成本追溯或分配至各成本對象，最終完成成本計(jì)算的成本管理方法。

作業(yè)是企業(yè)基于特定目的執(zhí)行的任務(wù)和活動，是連接資源和成本對象的橋梁，如酒店員工為客人提供的各項(xiàng)服務(wù)即作業(yè)。

結(jié)合酒店業(yè)務(wù)特點(diǎn)，作業(yè)成本法的邏輯依據(jù)是服務(wù)導(dǎo)致作業(yè)發(fā)生、客戶耗用作業(yè)、作業(yè)耗用資源。耗費(fèi)的資源最終要根據(jù)一定的成本動因合理地分配到客戶，成本動因包括資源動因與作業(yè)動因。作業(yè)成本法以成本動因?yàn)橐罁?jù)，提高了成本計(jì)算的相關(guān)性與準(zhǔn)確性，將傳統(tǒng)成本法中許多難以歸類的間接費(fèi)用科學(xué)合理地分配到相關(guān)部門，很多不可控的間接費(fèi)用都能追溯到相關(guān)責(zé)任人，對間接費(fèi)用進(jìn)行必要的成本管理與控制，劃分增值作業(yè)和非增值作業(yè)，盡量消除不必要作業(yè)，促進(jìn)酒店績效管理的改進(jìn)和完善，提高作業(yè)成本控制的管理能力。

二、酒店企業(yè)使用作業(yè)成本法的流程

酒店使用作業(yè)成本法，一般流程可分為以下幾步：

（一）建立酒店的作業(yè)中心，梳理各個(gè)作業(yè)中心的作業(yè)

酒店主要是提供住宿、餐飲、休閑娛樂的場所，因此酒店一般可建立餐飲作業(yè)中心、客房作業(yè)中心和休閑娛樂作業(yè)中心。

酒店的作業(yè)根據(jù)作業(yè)中心工作流程中的各個(gè)環(huán)節(jié)來確定，一個(gè)工作環(huán)節(jié)可確認(rèn)為一個(gè)作業(yè)。作業(yè)的確定十分重要，應(yīng)優(yōu)化業(yè)務(wù)流程，避免主觀隨意性，合理確定作業(yè)。餐飲作業(yè)中心的作業(yè)可為預(yù)定、餐前準(zhǔn)備、迎賓、點(diǎn)菜、下單、原料加工處理、菜品制作、上菜、巡臺、結(jié)賬、收桌。客房作業(yè)中心的作業(yè)可為清理、配備日用品、預(yù)定、迎賓、登記入住、整理房間、退房、查房、結(jié)賬。休閑娛樂中心的作業(yè)可為迎賓、總臺服務(wù)、寄存私人物品、茶水區(qū)服務(wù)、巡查、結(jié)賬。

（二）整理明確酒店所有的資源項(xiàng)目

資源是指酒店在經(jīng)營期間從事經(jīng)營活動所耗費(fèi)的各項(xiàng)資源。

酒店的資源包括直接成本與間接成本。直接成本是指酒店所耗費(fèi)的原材料、床上用品及其他低值易耗品等;間接成本是指酒店的人工成本、折舊費(fèi)用、維修費(fèi)用、能源耗費(fèi)、洗衣費(fèi)、財(cái)務(wù)費(fèi)用、通信費(fèi)、辦公費(fèi)等，這部分成本不能直接分配到經(jīng)營部門，而是作為管理費(fèi)用單獨(dú)列支，作業(yè)成本法就是用來解決這部分費(fèi)用的歸類分?jǐn)偂?yīng)詳細(xì)分析羅列資源項(xiàng)目、金額，建立酒店資源庫。

（三）將酒店資源根據(jù)資源動因合理分配給各個(gè)作業(yè)中心

資源動因是指將各項(xiàng)酒店資源耗費(fèi)歸類為不同作業(yè)的依據(jù)，以反映作業(yè)與資源之間的關(guān)系，借助資源動因的高低，可以評價(jià)作業(yè)對資源的利用是否有效。如人工成本的資源動因是工時(shí)，折舊費(fèi)、維修費(fèi)、水電費(fèi)、取暖費(fèi)的資源動因是面積，辦公費(fèi)、洗衣費(fèi)、網(wǎng)絡(luò)通信費(fèi)的資源動因是接待人次。酒店資源依據(jù)不同的資源動因，重新洗牌分配到不同的作業(yè)中心。以餐飲作業(yè)中心分配的人工成本為例，詳細(xì)計(jì)算過程如下：

酒店單位人工成本=總?cè)斯こ杀尽戮频昕偣r(shí)（資源動因）

餐飲作業(yè)中心分配的人工成本=酒店單位人工成本*餐飲作業(yè)中心工時(shí)（資源動因）

以此類推，可以計(jì)算出此作業(yè)中心分配的設(shè)備維修費(fèi)、折舊費(fèi)等其他資源耗費(fèi)?？头孔鳂I(yè)中心、休閑娛樂作業(yè)中心的資源耗費(fèi)也是如此計(jì)算。

直接成本不需要分配，直接計(jì)入作業(yè)中心，如餐飲的原材料和低值易耗品直接計(jì)入餐飲作業(yè)中心。

（四）分到作業(yè)中心的資源依次按資源動因分配到各項(xiàng)作業(yè)

各個(gè)中心分配到的人工費(fèi)、折舊費(fèi)等資源耗費(fèi)，每一項(xiàng)需要再次按照資源動因分配到作業(yè)中心的各項(xiàng)作業(yè)。以餐飲作業(yè)中心的人工成本分配到預(yù)定作業(yè)為例，詳細(xì)計(jì)算過程如下：

餐飲作業(yè)中心單位人工成本=餐飲作業(yè)中心分配的人工成本÷餐飲作業(yè)中心人工工時(shí)

餐飲作業(yè)中心預(yù)定作業(yè)耗費(fèi)人工成本=餐飲作業(yè)中心單位人工成本*預(yù)定作業(yè)人工工時(shí)

以此類推，計(jì)算出預(yù)定作業(yè)耗費(fèi)的設(shè)備維修費(fèi)、折舊費(fèi)、水電燃?xì)赓M(fèi)等資源。此作業(yè)中心餐前準(zhǔn)備、迎賓等其他作業(yè)的資源耗費(fèi)都是如此計(jì)算出來?？头恐行暮托蓍e娛樂中心各項(xiàng)作業(yè)成本數(shù)據(jù)也是如此計(jì)算。

通過對資源動因量、各項(xiàng)作業(yè)的構(gòu)成及成本數(shù)據(jù)的分析，可劃分出增值作業(yè)與非增值作業(yè)，結(jié)合各作業(yè)中心實(shí)際服務(wù)流程，討論研究各項(xiàng)作業(yè)對客戶是否是必需的、是否是浪費(fèi)，進(jìn)而作出選擇、優(yōu)化作業(yè)，盡量減少或消除不必要的作業(yè)，降低成本，提高酒店競爭力。

（五）將各項(xiàng)作業(yè)的成本按作業(yè)動因分配到不同的成本對象

作業(yè)動因計(jì)量了某一類客戶耗用了多少作業(yè)量，是將不同作業(yè)中歸集的成本分配到客戶的依據(jù)。通過分析作業(yè)動因與最終產(chǎn)出的關(guān)系，可以揭示增值作業(yè)與非增值作業(yè)，優(yōu)化酒店服務(wù)流程。如餐飲作業(yè)中心預(yù)定作業(yè)的作業(yè)動因是次數(shù)，餐前準(zhǔn)備作業(yè)的作業(yè)動因是桌數(shù)，迎賓、點(diǎn)菜、下單作業(yè)的作業(yè)動因是人數(shù)。

酒店的所有成本最終都要根據(jù)作業(yè)動因分配到客戶身上。酒店接待來自社會各個(gè)層級的客戶，可分為散客、團(tuán)體客戶、會議客戶、VIP客戶，根據(jù)作業(yè)動因，將直接成本與間接成本分配給這4種類型的客戶。以餐飲作業(yè)中心預(yù)定作業(yè)分配到4類客戶為例：

單位預(yù)定作業(yè)=預(yù)定作業(yè)成本額÷酒店客人預(yù)定次數(shù)（作業(yè)動因）

散客預(yù)定作業(yè)額=單位預(yù)定作業(yè)*散客預(yù)定次數(shù)

團(tuán)體客戶預(yù)定作業(yè)額=單位預(yù)定作業(yè)*團(tuán)體客戶預(yù)定次數(shù)

會議客戶預(yù)定作業(yè)額=單位預(yù)定作業(yè)*會議客戶預(yù)定次數(shù)

VIP客戶預(yù)定作業(yè)額=單位預(yù)定作業(yè)*VIP客戶預(yù)定次數(shù)

該作業(yè)中心餐前準(zhǔn)備、點(diǎn)菜等其他作業(yè)都需要分別分配給這4類客戶?？头孔鳂I(yè)中心、休閑娛樂作業(yè)中心各項(xiàng)作業(yè)也是如此分配到這4類客戶。最終匯總得出這4類客戶的成本數(shù)據(jù)。

通過以上逐項(xiàng)核算，就可以比較準(zhǔn)確地得到酒店接待不同客戶的成本信息，包括哪種客戶的成本較高、哪種客戶的成本較低、成本偏高的原因在哪里、成本構(gòu)成哪些是不合理的，結(jié)合酒店實(shí)際情況，詳盡分析出不同客戶的盈利狀況、開發(fā)與挖掘哪種客戶對酒店是有利的、相同條件下應(yīng)加大對哪種客戶接待的投入，從而為酒店管理者確定最佳的經(jīng)營方案提供正確參考。

三、酒店企業(yè)作業(yè)成本法在應(yīng)用中存在的問題

作業(yè)成本法在酒店的運(yùn)用尚處于實(shí)驗(yàn)改進(jìn)階段，實(shí)際運(yùn)用過程中存在一定的問題，歸納起來主要有以下幾個(gè)方面：

（一）全員缺乏認(rèn)識與溝通，人為因素容易產(chǎn)生阻力

作業(yè)成本法要進(jìn)行大量的基層數(shù)據(jù)采集，涉及各個(gè)部門的各個(gè)方面，需要酒店全員的協(xié)助與配合。酒店管理者一般是自基層晉升而來，重服務(wù)質(zhì)量但對酒店財(cái)務(wù)管理缺乏重視，認(rèn)識不到成本精細(xì)化管理的重要性與戰(zhàn)略意義。酒店員工對作業(yè)成本法沒有概念，忙于服務(wù)的同時(shí)還要每天采集填報(bào)數(shù)據(jù)，會產(chǎn)生消極抵觸情緒，在這種情況下如果大張旗鼓地推行作業(yè)成本法，勢必會受到很大的阻礙，可能半途而廢。

（二）財(cái)務(wù)工作者人數(shù)不夠，水平有限，影響成本核算的正確性

作業(yè)成本法大量煩冗復(fù)雜的計(jì)算會大大增加財(cái)務(wù)部工作量，有可能影響日常的會計(jì)核算工作，計(jì)算過程環(huán)環(huán)相扣，稍有失誤就會導(dǎo)致成本信息失真。酒店財(cái)務(wù)工作者大多數(shù)素質(zhì)有限，無法保證成本信息的準(zhǔn)確性。如果過多地增加財(cái)務(wù)工作者，又會增加成本負(fù)擔(dān)。

（三）成本信息分析浮于表面，不夠深刻

作業(yè)成本法如果分析不夠深入全面，前期大量的數(shù)據(jù)計(jì)算就等于白做。有的酒店忙于繁重的成本數(shù)據(jù)收集與計(jì)算工作，忽略了成本信息分析的重要性。作業(yè)成本法的最終目的不在于算，而在于用，得出數(shù)據(jù)以后關(guān)鍵在于分析，各項(xiàng)作業(yè)、成本動因、成本金額等很多環(huán)節(jié)都需要更深一層的分析，挖掘其中正確的成本信息。

四、酒店企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法應(yīng)采取的措施

作業(yè)成本法是成本核算中的后起之秀，酒店在使用之前必須對作業(yè)成本法的原理流程等進(jìn)行深入的學(xué)習(xí)，多方論證本企業(yè)是否適合使用作業(yè)成本法，針對作業(yè)成本法在運(yùn)用中存在的問題，應(yīng)采取以下幾項(xiàng)措施：

（一）加強(qiáng)宣傳、溝通與協(xié)調(diào)，結(jié)合實(shí)際情況逐步推行

通過宣傳，使全員了解作業(yè)成本法的概念、原理以及運(yùn)用作業(yè)成本法進(jìn)行成本核算的優(yōu)點(diǎn)，營造加強(qiáng)成本管理的氛圍，積極與各部門管理層溝通，取得酒店管理層的支持，促使全員參與成本控制?？上冗x定一個(gè)部門成立一個(gè)小的作業(yè)中心作為試點(diǎn)，總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，逐步成熟以后，在不影響正常經(jīng)營活動的基礎(chǔ)上，在其他部門有序推行。為了不妨礙正常的會計(jì)核算，可結(jié)合酒店實(shí)際情況減少次數(shù)，按月或季度運(yùn)用作業(yè)成本法進(jìn)行核算。如果實(shí)際運(yùn)用中有什么問題，應(yīng)及時(shí)分析研究，不斷修正完善，規(guī)范作業(yè)成本法核算體系。

（二）提高財(cái)務(wù)工作者的整體素質(zhì)，借助軟件減少工作量

應(yīng)重點(diǎn)加強(qiáng)酒店財(cái)務(wù)工作者的學(xué)習(xí)與培訓(xùn)，引進(jìn)高素質(zhì)財(cái)務(wù)工作者，建立績效考核制度，引導(dǎo)學(xué)習(xí)潮流。財(cái)務(wù)工作者必須有很強(qiáng)的專業(yè)能力，對酒店成本核算有比較透徹的了解，全面掌握運(yùn)用作業(yè)成本法進(jìn)行成本核算的原理、操作流程，結(jié)合酒店實(shí)際情況活學(xué)活用作業(yè)成本法。財(cái)務(wù)工作者應(yīng)該深入一線，了解各個(gè)服務(wù)環(huán)節(jié)，不斷改進(jìn)完善作業(yè)成本法，使作業(yè)成本法的成本核算和酒店實(shí)際情況有效契合。財(cái)務(wù)工作者面對大量的數(shù)據(jù)，必須認(rèn)真仔細(xì)、層層把關(guān)，不可馬虎糊弄，只有真實(shí)的數(shù)據(jù)，才能使結(jié)論更有說服力。可適當(dāng)增加財(cái)務(wù)工作者的數(shù)量，但應(yīng)對成本與效益進(jìn)行可行性研究。

為節(jié)省人力物力，運(yùn)用作業(yè)成本法時(shí)應(yīng)充分利用計(jì)算機(jī)軟件核算系統(tǒng)進(jìn)行大量復(fù)雜的計(jì)算，這有助于提高工作效率，保證作業(yè)成本法充分發(fā)揮效用，從而提高酒店的管理能力。

（三）充分利用作業(yè)成本法的成本信息進(jìn)行分析與管理

成本信息分析是作業(yè)成本法中最重要的環(huán)節(jié)，酒店財(cái)務(wù)工作者應(yīng)高度重視成本信息分析，充分利用作業(yè)成本法的計(jì)算數(shù)據(jù)，以顧客需求為導(dǎo)向，結(jié)合酒店經(jīng)營實(shí)際，聽取各部門意見，制定最佳經(jīng)營方案，多方面、多角度論證，形成切實(shí)可行的財(cái)務(wù)分析報(bào)告，為企業(yè)調(diào)整經(jīng)營方向、制定正確的經(jīng)營決策提供有力的支持。

（作者單位為膠州賓館）

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