馬昊文

摘 要：隨著可持續(xù)發(fā)展理念深入人心，自然資源的管理重視度也越來(lái)越高。我國(guó)正處于積極探索自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制階段，因此自然資源資產(chǎn)計(jì)量的研究具有一定意義。

關(guān)鍵詞：自然資源;資產(chǎn)計(jì)量;選擇

1.引言

本文創(chuàng)新性地將自然資源資產(chǎn)分為作為原材料進(jìn)入生產(chǎn)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的自然資源和不作為原材料進(jìn)入生產(chǎn)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的自然資源，并根據(jù)二者不同的計(jì)量目的為其設(shè)計(jì)或選擇了相應(yīng)的計(jì)量模式，旨在為我國(guó)自然資源的管理提供助力。

2.自然資源資產(chǎn)的內(nèi)涵及分類

1.自然資源資產(chǎn)

自然資源資產(chǎn)即符合資產(chǎn)定義的自然資源，根據(jù)筆者之前的研究，本文認(rèn)為自然資源資產(chǎn)具體范圍如下表。

2.自然資源資產(chǎn)的分類

本文以自然資源是否作為原材料進(jìn)入生產(chǎn)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)將自然資源分為作為原材料進(jìn)入生產(chǎn)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的自然資源資產(chǎn)和不作為原材料進(jìn)入生產(chǎn)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的自然資源資產(chǎn)。前者包括能源礦產(chǎn)木材等資源，后者則包括水資源、土地資源、空氣資源等。

3.自然資源資產(chǎn)計(jì)量模式

1 計(jì)量單位

在會(huì)計(jì)學(xué)中，資產(chǎn)都應(yīng)當(dāng)用貨幣作為其計(jì)量單位。但自然資源資產(chǎn)則需用實(shí)物單位和貨幣單位兩種單位來(lái)計(jì)量。用實(shí)物單位進(jìn)行計(jì)量是因?yàn)槟壳白匀毁Y源資產(chǎn)價(jià)值量的轉(zhuǎn)化不存在通用方法。用價(jià)值量計(jì)量的原因是將自然資源轉(zhuǎn)化成統(tǒng)一的量，利于不同種自然資源資產(chǎn)的橫向加總。另外，在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的時(shí)候，為體現(xiàn)產(chǎn)品或者服務(wù)的真正成本，需用到自然資源的價(jià)值量。

2 計(jì)量屬性

計(jì)量屬性指會(huì)計(jì)要素金額的確定基礎(chǔ)。對(duì)于自然資源，通常采用估價(jià)的方法進(jìn)行計(jì)量，具體包括市場(chǎng)估值法和非市場(chǎng)估值法。

4. 自然資源資產(chǎn)計(jì)量模式的選擇分析

1 自然資源資產(chǎn)計(jì)量模式選擇的考慮因素

自然資源資產(chǎn)計(jì)量單位的選擇前文已經(jīng)論述過(guò)，現(xiàn)不做贅述。在選擇自然資源資產(chǎn)估價(jià)方法時(shí)需考慮自然資源資產(chǎn)計(jì)量的目標(biāo)。自然資源資產(chǎn)計(jì)量的目標(biāo)一是自然資源資產(chǎn)定價(jià)的合理性，二是可比性。

對(duì)于作為原材料的自然資源而言，其最終產(chǎn)品或者服務(wù)成本包括自然資源資產(chǎn)的耗費(fèi)，所以自然資源資產(chǎn)定價(jià)的合理性非常重要。若其價(jià)值被低估，會(huì)造成相關(guān)產(chǎn)品或服務(wù)的成本被低估，利潤(rùn)空間被放大，從而導(dǎo)致供應(yīng)者大量生產(chǎn)該種產(chǎn)品或者提供該項(xiàng)服務(wù)，使得自然資源資產(chǎn)的耗用進(jìn)一步加大。反之，自然資源資產(chǎn)的價(jià)格合理，則相應(yīng)產(chǎn)品和服務(wù)的利潤(rùn)空間合理。供應(yīng)者若想尋求更高利潤(rùn)，會(huì)尋找成本更低的替代品。如此一來(lái)，發(fā)揮了市場(chǎng)的替代效應(yīng)，自然資源資產(chǎn)的利用會(huì)更高效。

不作為原材料的自然資源的估價(jià)方法應(yīng)側(cè)重于自然資源資產(chǎn)的可比性，包括橫向可比和縱向可比。橫向可比指不同會(huì)計(jì)主體對(duì)同種資源應(yīng)使用同種估價(jià)方法，便于橫向加總，了解國(guó)家自然資源資產(chǎn)的情況?？v向可比指同一會(huì)計(jì)主體對(duì)同種自然資源資產(chǎn)的估價(jià)方法不能隨意改變，要保持信息的可比性。并且估價(jià)方法需體現(xiàn)自然資源資產(chǎn)的管理效果，便于為地方政府業(yè)績(jī)考核、自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)提供信息。

2自然資源資產(chǎn)計(jì)量模式的選擇

自然資源資產(chǎn)計(jì)量單位的選擇前文已做論述，這里討論其估值方法的選擇。

（1）作為原材料的自然資源資產(chǎn)估值

作為原材料的自然資源資產(chǎn)（水資源資產(chǎn)雖然有時(shí)候也作為原材料進(jìn)入到生產(chǎn)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，但是相對(duì)其總量來(lái)說(shuō)占比較少，因此這里不將水資源分類為作為原材料的自然資源資產(chǎn)）一般有明確市場(chǎng)價(jià)格。估價(jià)重點(diǎn)是評(píng)價(jià)市場(chǎng)價(jià)格是否合理，若合理，則該市場(chǎng)價(jià)格可采用。若市場(chǎng)價(jià)格偏低，則要在此基礎(chǔ)上做調(diào)整，用調(diào)整后的價(jià)格作為自然資源資產(chǎn)的估價(jià)。

評(píng)價(jià)自然資源資產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格合理性的方法有兩種。一是選擇幾個(gè)市場(chǎng)化程度高、自然資源資產(chǎn)管理成熟的地區(qū)，觀察這些地區(qū)資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格，用其平均價(jià)格跟當(dāng)?shù)刈匀毁Y源資產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格比較，若差距在合理范圍內(nèi)，則認(rèn)為本地區(qū)該項(xiàng)資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格合理。若差距過(guò)大，則要考慮資產(chǎn)價(jià)格是否被低估，并分析背后原因，是本地區(qū)市場(chǎng)化程度過(guò)低還是決定市場(chǎng)價(jià)格的市場(chǎng)參與方對(duì)自然資源資產(chǎn)價(jià)值的了解不夠。二是選擇幾種具有可操作性的非市場(chǎng)估值法對(duì)該項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行估值，幾種估值方法會(huì)形成一個(gè)價(jià)值區(qū)間。若市場(chǎng)價(jià)格高于該區(qū)間下限，則認(rèn)為該項(xiàng)資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格合理。反之若低于區(qū)間下限，則需考慮資產(chǎn)價(jià)格是否被低估。

（2）不作為原材料的自然資源資產(chǎn)估值

不作為原材料的自然資源資產(chǎn)包括土地資源資產(chǎn)、空氣資源資產(chǎn)、水資源資產(chǎn)以及其他資源資產(chǎn)。目前較主流做法是用非市場(chǎng)估值法估算這些資源的使用價(jià)值和非使用價(jià)值。通常以自然資源資產(chǎn)的價(jià)值為導(dǎo)向，通過(guò)模型等方式估算資產(chǎn)價(jià)格，具一定說(shuō)服力。但實(shí)際使用時(shí)，需要學(xué)科的交叉人才及較大工作量。本文認(rèn)為自然資源資產(chǎn)的計(jì)量要從其計(jì)量目的出發(fā)，以簡(jiǎn)單操作性強(qiáng)為導(dǎo)向。該類資產(chǎn)計(jì)量目標(biāo)是可比，因此本文認(rèn)為對(duì)此類資產(chǎn)的計(jì)量可以從其質(zhì)量和數(shù)量的角度，運(yùn)用一定的標(biāo)準(zhǔn)量，具體如下文所示。

空氣資源資產(chǎn)數(shù)量難以計(jì)量，本文對(duì)其計(jì)量時(shí)只以價(jià)值量為計(jì)量單位。政府對(duì)當(dāng)?shù)乜諝夤芾淼闹匾暥纫约熬唧w措施對(duì)空氣質(zhì)量的影響非常明顯，因此用以質(zhì)量為基礎(chǔ)的估值評(píng)價(jià)政府空氣資源的管理具可行性?，F(xiàn)行空氣質(zhì)量指數(shù)級(jí)別有六種，分別是優(yōu)、良、輕度污染、中度污染、重度污染和嚴(yán)重污染。具體操作時(shí)，可將“優(yōu)”設(shè)置為標(biāo)準(zhǔn)量，為“優(yōu)”賦予合適的價(jià)值量，賦予合適價(jià)值量時(shí)可采用意愿估價(jià)法或其他適當(dāng)估價(jià)方法。其他級(jí)別跟“優(yōu)”之間設(shè)置合理折合系數(shù)，設(shè)置折合系數(shù)時(shí)可依據(jù)相應(yīng)級(jí)別的空氣污染指數(shù)或?qū)】档挠绊懗潭?。這樣每天的空氣質(zhì)量就可以價(jià)值量計(jì)量，每個(gè)會(huì)計(jì)期末計(jì)算空氣資源資產(chǎn)價(jià)值量的平均值，以此為基礎(chǔ)對(duì)空氣資源資產(chǎn)進(jìn)行調(diào)整。

對(duì)于土地資源資產(chǎn)來(lái)說(shuō)，其總量一般一定，只是二級(jí)分類之間會(huì)相互轉(zhuǎn)化，其實(shí)物量單位為平方米。對(duì)農(nóng)用地而言，用土地上相應(yīng)的總產(chǎn)值，選擇適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率，以永久為期限進(jìn)行折現(xiàn)。建設(shè)用地可用全國(guó)建設(shè)用地的拍賣(mài)金額為基礎(chǔ)進(jìn)行估值。對(duì)于公共用地，即不產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)效益的用地，可賦予其一定的標(biāo)準(zhǔn)價(jià)值量進(jìn)行計(jì)量。賦值的方法可以是建設(shè)用地的估值加一定的百分比，這樣有利于刺激地方政府將土地公用的積極性，提高地方公共建設(shè)水平。

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