摘? 要：隨著經濟形勢的不斷變化，市場經濟競爭的不斷激烈，內部控制在企業(yè)經營管理中越來越占有著重要的地位，企業(yè)實施內部控制已經成為必然趨勢。本文在對闡述內部控制及其規(guī)范體系及其重要性的基礎上，然后從內部控制目標、原則、要素三方面對內部控制體系框架進行了分析，并提出了完善內部控制體系的建議。

關鍵詞：內部控制;風險評估;控制活動

隨著市場競爭的不斷激烈和企業(yè)管理的不斷發(fā)展，我國企業(yè)的內部控制規(guī)范體系也在不斷發(fā)展和完善。內部控制的實施是企業(yè)管理的一個重要環(huán)節(jié)。本文擬在對內部控制體系框架進行分析，并提出完善的建議。

一、內部控制規(guī)范體系簡述

隨著內部控制的不斷發(fā)展與完善，在借鑒了各國內部控制框架的基礎上，我國也形成了一套符合自身企業(yè)發(fā)展的內部控制規(guī)范體系。

（一）內部控制的定義

美國審計準則委員會（ASB）在《審計準則公告》對內部控制作出的定義是“內部控制是在一定的環(huán)境下，單位為了提高經營效率、充分有效地獲得和使用各種資源，達到既定管理目標，而在單位內部實施的各種制約和調節(jié)的組織、計劃、程序和方法”。簡單來說，就是企事業(yè)單位為了提高經營管理效率，達到管理目標，而在單位內部實施的一套管理制度。

（二）內部控制規(guī)范體系具體內容

內部控制規(guī)范體系分為兩個方面：基本規(guī)范和配套指引。2010年4月26日，財政部會同證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會和保監(jiān)會聯(lián)合發(fā)布了《企業(yè)內部控制配套指引》，包括《企業(yè)內部控制應用指引》、《企業(yè)內部控制評價指引》和《企業(yè)內部控制審計指引》18項。企業(yè)內部控制規(guī)范體系是由《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》及配套指引構成的（見下圖）。

（三）內部控制規(guī)范體系的重要性

建立健全有效的內部控制規(guī)范體系，可以使企業(yè)組織結構、人員崗位分工明確，職責分明。第一，它可以保障企業(yè)經營活動的有序進行，提高經營管理效率;第二，它有利于約束企業(yè)全員的行為，保障信息資料的真實性;第三，它可以促使企業(yè)維護資產的安全，有效防范相關風險;第四，它不僅能為企業(yè)營運提供良好環(huán)境，同時也可以為國家宏觀經濟運行提供良好的基礎。

二、內部控制規(guī)范體系框架分析

企業(yè)內部控制規(guī)范體系框架分為目標、原則和要素三個方面的內容。企業(yè)在實際過程中應當靈活運用，全盤考慮，注重各自不同的側重點和聯(lián)系。

（一）內部控制目標

企業(yè)的制度或者組織機制都是為實現(xiàn)某個特定目標而制定的。企業(yè)內部控制目標的制定也是依據企業(yè)目標的需求的，是為了企業(yè)內部控制的有效性以及企業(yè)目標的實現(xiàn)而設立的。所以，應基于企業(yè)的長遠發(fā)展考慮，從企業(yè)的經營管理活動出發(fā)。內部控制目標一般分為以下五個方面：

1、合規(guī)目標——合理保證企業(yè)經營管理合法合規(guī)

在市場競爭環(huán)境中，合規(guī)目標是企業(yè)實現(xiàn)內部控制的前提，是企業(yè)經營的基本底線。如果企業(yè)的經營不合規(guī)、不合法，那就難以在市場上生存下去。

2、資產目標——合理保證企業(yè)資產安全

資產目標是保護資產的安全性和完整性，是實現(xiàn)企業(yè)內部控制目標的基本要求。資產是企業(yè)發(fā)展運行的資本，在企業(yè)合法合規(guī)經營的基礎之上，保證資產的安全，企業(yè)才有生存和發(fā)展的可能。

3、報告目標——合理保證企業(yè)財務報告及相關會計信息的真實與完整

保證信息的真實可靠是內部控制的永恒目標。企業(yè)信息和財務報告的真實性是企業(yè)誠信的體現(xiàn)，同時只有企業(yè)信息的真實完整，利益相關者才能了解到企業(yè)的真實經營狀況，做出正確的判斷。

4、營運目標——提高企業(yè)的經營效率和效果

獲取利潤是企業(yè)經營的根本目的所在。企業(yè)的經營管理效率高低，決定企業(yè)在經營過程中獲得收益和回報的高低。因此為實現(xiàn)這個根本目的，內部控制就要將提高經營效率和效果作為自身的目標，不斷增強企業(yè)獲利的能力。

5、戰(zhàn)略目標——促進企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略

這一目標是企業(yè)基于長遠發(fā)展考慮的結果，是在企業(yè)營運目標實現(xiàn)的基礎上確定的。設立這一目標，有利于企業(yè)從長遠考慮安排自身的行為，實現(xiàn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。

以上不同層面的內部控制目標存在著層層遞進，各自獨立，又相互關聯(lián)的關系。合規(guī)目標是基本前提，資產目標和報告目標是基本要求，營運目標是根本目的，戰(zhàn)略目標是終極目標。合規(guī)目標、資產目標以及報告目標是企業(yè)實現(xiàn)營運目標和戰(zhàn)略目標的基礎。設立內部控制目標，不僅可以明確內部控制的方向，而且可以保障和促進企業(yè)戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)。

（二）內部控制原則

為了保障內部控制目標的實現(xiàn)，企業(yè)在實施內部控制過程中必須嚴格按照一定的原則進行。內部控制原則是實施內部控制活動的基本準則和依據。內部控制原則有以下五個方面：

1、全面性原則

實施內部控制要求對企業(yè)的經濟業(yè)務進行全面的控制，貫穿經營活動的全過程。企業(yè)內部控制建設的首要任務就是對全部業(yè)務進行系統(tǒng)梳理，企業(yè)每一位員工和管理者都是經營活動的參與者，每一項業(yè)務流程和每一個環(huán)節(jié)都要納入內部控制中。全面性原則可以讓企業(yè)的內部控制不存在空白點。

2、重要性原則

涉及經濟活動的重要程度和風險程度兩個方面。企業(yè)內部控制堅持重要性原則，要對企業(yè)的經營活動按照重要程度進行區(qū)分，這樣可以降低員工的工作量，提高其工作效率;根據重要程度進行風險控制，將風險控制在合理的范圍內，從而提高企業(yè)內部控制實施的效果。

3、制衡性原則

企業(yè)在治理結構、人員配置、業(yè)務流程等方面都要進行有效的相互制約和監(jiān)督。實施制衡性原則，可以減少舞弊行為的產生，使企業(yè)內部控制更加行之有效，為企業(yè)的安全平穩(wěn)運行提供有效保障。

4、適應性原則

內部控制應當適應企業(yè)的經營規(guī)模、業(yè)務范圍、競爭狀況和風險水平。堅持適應性原則，企業(yè)能夠更好地適應各種因素的變化，尤其在發(fā)生突發(fā)情況時，能夠及時調整內部控制措施，從容應對。

5、成本效益原則

企業(yè)內部控制應當講求成本效益原則。企業(yè)加強內部控制必然會相應地增加企業(yè)控制成本，這就要處理好控制成本和控制效益之間的關系，既要加強內部控制，也要講究控制效益。

企業(yè)內部控制原則的確立，對提高內部控制效率效果，合理保障內部控制目標的實現(xiàn)有重要作用，也對建立行之有效的內部控制系統(tǒng)大有幫助。企業(yè)內部控制的原則缺一不可，應當在實踐中綜合考慮。全面性原則是基礎，成本效益原則是追求目標，重要性原則應在全面性原則的基礎上進行，適應性與制衡性原則應當相互協(xié)調，各個原則在企業(yè)內部控制中共同發(fā)揮作用。堅持內部控制的原則，是保障內部控制目標實現(xiàn)的需要，也是執(zhí)行內部控制各項要素的基本準則。

（三）內部控制要素

內部控制要素是內部控制的核心內容，原則是要素實施的準繩，目標是要素要達到的結果，沒有具體的要素內容，原則和目標都是空談。內部控制要素分為以下五個方面：

1、內部環(huán)境——控制基礎

它包括治理結構、機構設置及權責分配、內部審計、人力資源、企業(yè)文化等。

內部環(huán)境是企業(yè)的組織基礎。企業(yè)沒有一個良好的內部環(huán)境作為基礎，再好的內部控制制度都只能流于形式，任何內部控制舉措都無從談起。實施與完善企業(yè)內部環(huán)境，企業(yè)管理層要提高對內部控制的認識，做好內控基礎建設，建立完善的內部控制制度;還要完善人力資源建設，提高員工素質，給企業(yè)營造一個積極向上、擁有集體榮譽感的文化氛圍，形成企業(yè)自身的內部控制文化。

2、風險評估——控制環(huán)節(jié)

它主要包括目標設定、風險識別、風險分析和風險應對。企業(yè)要善于辨別和分析實現(xiàn)目標過程中可能發(fā)生的風險，并做出積極應對。

在市場競爭環(huán)境中，企業(yè)都會面臨來自不同方面不同程度的風險。企業(yè)在經營管理中如果不能對風險進行準確識別與評估，容易造成企業(yè)內部控制的不穩(wěn)定，從而增加企業(yè)經營的風險。建立健全的風險評估制度，可以提高風險識別能力，完善風險的應對措施，同時也有利于內部環(huán)境的完善。

3、控制活動——控制手段

為了應對和防范風險，要采取具體的控制手段和方法。企業(yè)常見的控制活動有：不相容職務分離、授權審批、財產保護、預算、會計系統(tǒng)等控制。

企業(yè)實施內部控制應當明確具體的控制點和控制方法，這樣內部控制才能有好的實施效果。如對于不相容職務控制中的付款審批與出納、財產保管與賬實核對等都不能由同一人擔任。這樣不僅可以嚴格約束內部控制的執(zhí)行，也可以防止企業(yè)弄虛作假、貪污舞弊行為的出現(xiàn)。

4、信息與溝通——控制條件

它主要包括信息的收集機制和溝通機制兩個方面。企業(yè)與內部控制有關的信息要及時準確地收集、傳遞，并確保信息能夠進行有效溝通。

對企業(yè)的內部控制來說，信息與溝通就像是“中間橋梁”，如果沒有它，企業(yè)的信息就不能進行有效的傳遞與利用。一旦企業(yè)的信息與溝通受到阻礙，那么企業(yè)內外部的交流與聯(lián)系就會出現(xiàn)斷裂。對內，企業(yè)信息不能及時地在上下層級之間進行傳遞，造成信息的中斷現(xiàn)象;對外，不能快速地獲取客戶相關的資料信息，不利于了解其他企業(yè)的經營情況和管理經驗。而且，企業(yè)的信息溝通越通暢，企業(yè)的工作效率也就會越高。

5、內部監(jiān)督——控制保證

企業(yè)要加強內部控制實施的監(jiān)督檢查，并對實施的有效性進行評價，對發(fā)現(xiàn)的問題及時采取必要的調整和改進措施。

企業(yè)要想內部控制有效執(zhí)行，就必須輔之以有效的內部監(jiān)督。企業(yè)如果沒有內部監(jiān)督，則很容易出現(xiàn)舞弊行為，合法合規(guī)經營就得不到保障;有些企業(yè)將內部審計誤認為就是內部監(jiān)督，這樣就容易造成工作中的錯誤判斷，影響企業(yè)的經營決策。所以，在實行內部控制時，要設立嚴格的內部監(jiān)督，這樣既能將其與內部審計區(qū)分開來，使內部控制的有效實施得到保障，又能在一定程度上起到雙重監(jiān)督的作用，促使企業(yè)長期有效的運行。企業(yè)可以將內部監(jiān)督的結果納入考核體系，設立有效的獎懲制度，在持續(xù)的監(jiān)督與激勵中使得內部監(jiān)督更有成效。

內部控制各要素之間相互支撐、緊密聯(lián)系，形成了一個穩(wěn)定的金字塔結構，既有理論性又有操作性。內部環(huán)境是基底，為整個內部控制奠定基礎;控制活動為整個內部控制提供手段和方法，應在風險評估的基礎上進行，兩者都是重要環(huán)節(jié);信息與溝通是中間“橋梁”，承上啟下，為整個內部控制執(zhí)行提供支撐;內部監(jiān)督位于最頂層，自上而下實施，作用于其他要素的各個方面，為整個內部控制保駕護航。

（四）內部控制規(guī)范體系框架的內在關系

企業(yè)的內部控制規(guī)范體系是具體實施內容，而框架則是從整體上對體系的構建進行把握。目標是實施規(guī)范體系要達到的效果，原則是實施規(guī)范體系要堅持的準則，要素是實施規(guī)范體系要使用的方法。對框架而言，原則是實施要素、實現(xiàn)目標的底線，違背了原則，要素的實施就可能存在風險，目標就難以實現(xiàn);要素是原則堅持的對象、目標實現(xiàn)的手段，缺少要素，原則和目標就是空殼;目標是堅持原則、實施要素的結果，缺少目標，原則和要素就失去了執(zhí)行的方向。三者有機統(tǒng)一，共同實現(xiàn)企業(yè)內部控制的有效實施（見圖二）。

三、完善內部控制規(guī)范體系的建議

企業(yè)不僅要建設內部控制規(guī)范體系，更要了解體系的內在關系，并要能適時地根據社會環(huán)境的發(fā)展變化，對內部控制規(guī)范體系及時做出調整。目前，我國內部控制規(guī)范體系仍有很多需要完善之處。

（一）提高企業(yè)全員內部控制意識

內部控制規(guī)范體系的完善與企業(yè)全員息息相關。提高企業(yè)管理者的內部控制意識，創(chuàng)造一個良好的內控體系內部環(huán)境;加強對員工專業(yè)素質的培訓，提高員工對內部控制的理解;實行輪崗制度，讓全體員工了解企業(yè)內部控制的各個環(huán)節(jié)，確保企業(yè)內控能夠高效運行。

（二）完善企業(yè)內部控制規(guī)范體系框架

框架是構建體系的基礎，內部控制規(guī)范體系的完善應該從框架著手。對目標和原則，可以在現(xiàn)有的基礎之上進行更加細致的劃分，劃分越細，內部控制的執(zhí)行就更全面，效果也就更顯著。對于控制要素，企業(yè)在認識到其重要性的基礎上，設立要素的具體執(zhí)行標準，并要求員工自覺遵守，從而保證企業(yè)內部控制體系的有效實施。

（三）建設內部控制規(guī)范體系法制化

現(xiàn)階段，我國尚缺少以內部控制為核心的法律。財政部等頒發(fā)的基本規(guī)范和配套指引都是針對企業(yè)內部控制的具體規(guī)定，并不能對企業(yè)內部控制起到法律的約束。因此，國家應以法律的形式將內部控制規(guī)范體系法制化，明確內部控制體系各部分執(zhí)行主體的責任，讓內部控制體系具有法律效力，同時加大監(jiān)督和處罰力度;對現(xiàn)有的法規(guī)按照行業(yè)進行整合分類，減少重復;對制定的法律法規(guī)要有主次之分，以核心法律為主，其他相關聯(lián)的為輔，并保持兩者在實施口徑上的一致;企業(yè)應以國家制定和頒布的法律法規(guī)為依據，制定適合企業(yè)的內部控制制度。

（四）適應企業(yè)內部控制實際需要

企業(yè)在建立與實施內部控制過程中，應根據自身的實際狀況，綜合考慮，及時調整，要突出自身內部控制的重點。同時，企業(yè)的內部控制體系要體現(xiàn)內部控制的目標要求，確保內部控制的有效實施，以提高內部控制的效率。企業(yè)的內部控制體系是否能夠發(fā)揮其作用，控制是否行之有效，很大程度上取決于內部控制制度是否符合企業(yè)的實際狀況。

總之，內部控制規(guī)范體系的完善不是一朝一夕的事，企業(yè)應學習和吸收其他企業(yè)的經驗，在經營管理中不斷發(fā)展和完善內部控制體系，使企業(yè)的內部控制得到更有效的實施。

四、結語

企業(yè)在實施內部控制過程中，應根據自身實際構建其內部控制體系。同時，企業(yè)也要與時俱進，根據自身的發(fā)展和市場變化及時對內部控制體系做出調整，使內部控制更好地發(fā)揮作用。企業(yè)內部控制目標、內部控制原則、內部控制要素三個方面是動態(tài)協(xié)調的關系，在實際工作中，要靈活運用。相信隨著企業(yè)對內部控制實施的不斷完善，內部控制的作用將會得到更加全面的發(fā)展。

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作者簡介：

顧庭瑜（1993.12-），女，江蘇蘇州人;南京理工大學經濟管理學院碩士研究生;研究方向：企業(yè)績效評價。