摘? 要：隨著經(jīng)濟形勢的不斷變化，市場經(jīng)濟競爭的不斷激烈，內(nèi)部控制在企業(yè)經(jīng)營管理中越來越占有著重要的地位，企業(yè)實施內(nèi)部控制已經(jīng)成為必然趨勢。本文在對闡述內(nèi)部控制及其規(guī)范體系及其重要性的基礎(chǔ)上，然后從內(nèi)部控制目標(biāo)、原則、要素三方面對內(nèi)部控制體系框架進行了分析，并提出了完善內(nèi)部控制體系的建議。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制;風(fēng)險評估;控制活動

隨著市場競爭的不斷激烈和企業(yè)管理的不斷發(fā)展，我國企業(yè)的內(nèi)部控制規(guī)范體系也在不斷發(fā)展和完善。內(nèi)部控制的實施是企業(yè)管理的一個重要環(huán)節(jié)。本文擬在對內(nèi)部控制體系框架進行分析，并提出完善的建議。

一、內(nèi)部控制規(guī)范體系簡述

隨著內(nèi)部控制的不斷發(fā)展與完善，在借鑒了各國內(nèi)部控制框架的基礎(chǔ)上，我國也形成了一套符合自身企業(yè)發(fā)展的內(nèi)部控制規(guī)范體系。

（一）內(nèi)部控制的定義

美國審計準(zhǔn)則委員會（ASB）在《審計準(zhǔn)則公告》對內(nèi)部控制作出的定義是“內(nèi)部控制是在一定的環(huán)境下，單位為了提高經(jīng)營效率、充分有效地獲得和使用各種資源，達到既定管理目標(biāo)，而在單位內(nèi)部實施的各種制約和調(diào)節(jié)的組織、計劃、程序和方法”。簡單來說，就是企事業(yè)單位為了提高經(jīng)營管理效率，達到管理目標(biāo)，而在單位內(nèi)部實施的一套管理制度。

（二）內(nèi)部控制規(guī)范體系具體內(nèi)容

內(nèi)部控制規(guī)范體系分為兩個方面：基本規(guī)范和配套指引。2010年4月26日，財政部會同證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會和保監(jiān)會聯(lián)合發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，包括《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》和《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》18項。企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系是由《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及配套指引構(gòu)成的（見下圖）。

（三）內(nèi)部控制規(guī)范體系的重要性

建立健全有效的內(nèi)部控制規(guī)范體系，可以使企業(yè)組織結(jié)構(gòu)、人員崗位分工明確，職責(zé)分明。第一，它可以保障企業(yè)經(jīng)營活動的有序進行，提高經(jīng)營管理效率;第二，它有利于約束企業(yè)全員的行為，保障信息資料的真實性;第三，它可以促使企業(yè)維護資產(chǎn)的安全，有效防范相關(guān)風(fēng)險;第四，它不僅能為企業(yè)營運提供良好環(huán)境，同時也可以為國家宏觀經(jīng)濟運行提供良好的基礎(chǔ)。

二、內(nèi)部控制規(guī)范體系框架分析

企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系框架分為目標(biāo)、原則和要素三個方面的內(nèi)容。企業(yè)在實際過程中應(yīng)當(dāng)靈活運用，全盤考慮，注重各自不同的側(cè)重點和聯(lián)系。

（一）內(nèi)部控制目標(biāo)

企業(yè)的制度或者組織機制都是為實現(xiàn)某個特定目標(biāo)而制定的。企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)的制定也是依據(jù)企業(yè)目標(biāo)的需求的，是為了企業(yè)內(nèi)部控制的有效性以及企業(yè)目標(biāo)的實現(xiàn)而設(shè)立的。所以，應(yīng)基于企業(yè)的長遠發(fā)展考慮，從企業(yè)的經(jīng)營管理活動出發(fā)。內(nèi)部控制目標(biāo)一般分為以下五個方面：

1、合規(guī)目標(biāo)——合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)

在市場競爭環(huán)境中，合規(guī)目標(biāo)是企業(yè)實現(xiàn)內(nèi)部控制的前提，是企業(yè)經(jīng)營的基本底線。如果企業(yè)的經(jīng)營不合規(guī)、不合法，那就難以在市場上生存下去。

2、資產(chǎn)目標(biāo)——合理保證企業(yè)資產(chǎn)安全

資產(chǎn)目標(biāo)是保護資產(chǎn)的安全性和完整性，是實現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)的基本要求。資產(chǎn)是企業(yè)發(fā)展運行的資本，在企業(yè)合法合規(guī)經(jīng)營的基礎(chǔ)之上，保證資產(chǎn)的安全，企業(yè)才有生存和發(fā)展的可能。

3、報告目標(biāo)——合理保證企業(yè)財務(wù)報告及相關(guān)會計信息的真實與完整

保證信息的真實可靠是內(nèi)部控制的永恒目標(biāo)。企業(yè)信息和財務(wù)報告的真實性是企業(yè)誠信的體現(xiàn)，同時只有企業(yè)信息的真實完整，利益相關(guān)者才能了解到企業(yè)的真實經(jīng)營狀況，做出正確的判斷。

4、營運目標(biāo)——提高企業(yè)的經(jīng)營效率和效果

獲取利潤是企業(yè)經(jīng)營的根本目的所在。企業(yè)的經(jīng)營管理效率高低，決定企業(yè)在經(jīng)營過程中獲得收益和回報的高低。因此為實現(xiàn)這個根本目的，內(nèi)部控制就要將提高經(jīng)營效率和效果作為自身的目標(biāo)，不斷增強企業(yè)獲利的能力。

5、戰(zhàn)略目標(biāo)——促進企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略

這一目標(biāo)是企業(yè)基于長遠發(fā)展考慮的結(jié)果，是在企業(yè)營運目標(biāo)實現(xiàn)的基礎(chǔ)上確定的。設(shè)立這一目標(biāo)，有利于企業(yè)從長遠考慮安排自身的行為，實現(xiàn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。

以上不同層面的內(nèi)部控制目標(biāo)存在著層層遞進，各自獨立，又相互關(guān)聯(lián)的關(guān)系。合規(guī)目標(biāo)是基本前提，資產(chǎn)目標(biāo)和報告目標(biāo)是基本要求，營運目標(biāo)是根本目的，戰(zhàn)略目標(biāo)是終極目標(biāo)。合規(guī)目標(biāo)、資產(chǎn)目標(biāo)以及報告目標(biāo)是企業(yè)實現(xiàn)營運目標(biāo)和戰(zhàn)略目標(biāo)的基礎(chǔ)。設(shè)立內(nèi)部控制目標(biāo)，不僅可以明確內(nèi)部控制的方向，而且可以保障和促進企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)。

（二）內(nèi)部控制原則

為了保障內(nèi)部控制目標(biāo)的實現(xiàn)，企業(yè)在實施內(nèi)部控制過程中必須嚴(yán)格按照一定的原則進行。內(nèi)部控制原則是實施內(nèi)部控制活動的基本準(zhǔn)則和依據(jù)。內(nèi)部控制原則有以下五個方面：

1、全面性原則

實施內(nèi)部控制要求對企業(yè)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行全面的控制，貫穿經(jīng)營活動的全過程。企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)的首要任務(wù)就是對全部業(yè)務(wù)進行系統(tǒng)梳理，企業(yè)每一位員工和管理者都是經(jīng)營活動的參與者，每一項業(yè)務(wù)流程和每一個環(huán)節(jié)都要納入內(nèi)部控制中。全面性原則可以讓企業(yè)的內(nèi)部控制不存在空白點。

2、重要性原則

涉及經(jīng)濟活動的重要程度和風(fēng)險程度兩個方面。企業(yè)內(nèi)部控制堅持重要性原則，要對企業(yè)的經(jīng)營活動按照重要程度進行區(qū)分，這樣可以降低員工的工作量，提高其工作效率;根據(jù)重要程度進行風(fēng)險控制，將風(fēng)險控制在合理的范圍內(nèi)，從而提高企業(yè)內(nèi)部控制實施的效果。

3、制衡性原則

企業(yè)在治理結(jié)構(gòu)、人員配置、業(yè)務(wù)流程等方面都要進行有效的相互制約和監(jiān)督。實施制衡性原則，可以減少舞弊行為的產(chǎn)生，使企業(yè)內(nèi)部控制更加行之有效，為企業(yè)的安全平穩(wěn)運行提供有效保障。

4、適應(yīng)性原則

內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)適應(yīng)企業(yè)的經(jīng)營規(guī)模、業(yè)務(wù)范圍、競爭狀況和風(fēng)險水平。堅持適應(yīng)性原則，企業(yè)能夠更好地適應(yīng)各種因素的變化，尤其在發(fā)生突發(fā)情況時，能夠及時調(diào)整內(nèi)部控制措施，從容應(yīng)對。

5、成本效益原則

企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)講求成本效益原則。企業(yè)加強內(nèi)部控制必然會相應(yīng)地增加企業(yè)控制成本，這就要處理好控制成本和控制效益之間的關(guān)系，既要加強內(nèi)部控制，也要講究控制效益。

企業(yè)內(nèi)部控制原則的確立，對提高內(nèi)部控制效率效果，合理保障內(nèi)部控制目標(biāo)的實現(xiàn)有重要作用，也對建立行之有效的內(nèi)部控制系統(tǒng)大有幫助。企業(yè)內(nèi)部控制的原則缺一不可，應(yīng)當(dāng)在實踐中綜合考慮。全面性原則是基礎(chǔ)，成本效益原則是追求目標(biāo)，重要性原則應(yīng)在全面性原則的基礎(chǔ)上進行，適應(yīng)性與制衡性原則應(yīng)當(dāng)相互協(xié)調(diào)，各個原則在企業(yè)內(nèi)部控制中共同發(fā)揮作用。堅持內(nèi)部控制的原則，是保障內(nèi)部控制目標(biāo)實現(xiàn)的需要，也是執(zhí)行內(nèi)部控制各項要素的基本準(zhǔn)則。

（三）內(nèi)部控制要素

內(nèi)部控制要素是內(nèi)部控制的核心內(nèi)容，原則是要素實施的準(zhǔn)繩，目標(biāo)是要素要達到的結(jié)果，沒有具體的要素內(nèi)容，原則和目標(biāo)都是空談。內(nèi)部控制要素分為以下五個方面：

1、內(nèi)部環(huán)境——控制基礎(chǔ)

它包括治理結(jié)構(gòu)、機構(gòu)設(shè)置及權(quán)責(zé)分配、內(nèi)部審計、人力資源、企業(yè)文化等。

內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)的組織基礎(chǔ)。企業(yè)沒有一個良好的內(nèi)部環(huán)境作為基礎(chǔ)，再好的內(nèi)部控制制度都只能流于形式，任何內(nèi)部控制舉措都無從談起。實施與完善企業(yè)內(nèi)部環(huán)境，企業(yè)管理層要提高對內(nèi)部控制的認(rèn)識，做好內(nèi)控基礎(chǔ)建設(shè)，建立完善的內(nèi)部控制制度;還要完善人力資源建設(shè)，提高員工素質(zhì)，給企業(yè)營造一個積極向上、擁有集體榮譽感的文化氛圍，形成企業(yè)自身的內(nèi)部控制文化。

2、風(fēng)險評估——控制環(huán)節(jié)

它主要包括目標(biāo)設(shè)定、風(fēng)險識別、風(fēng)險分析和風(fēng)險應(yīng)對。企業(yè)要善于辨別和分析實現(xiàn)目標(biāo)過程中可能發(fā)生的風(fēng)險，并做出積極應(yīng)對。

在市場競爭環(huán)境中，企業(yè)都會面臨來自不同方面不同程度的風(fēng)險。企業(yè)在經(jīng)營管理中如果不能對風(fēng)險進行準(zhǔn)確識別與評估，容易造成企業(yè)內(nèi)部控制的不穩(wěn)定，從而增加企業(yè)經(jīng)營的風(fēng)險。建立健全的風(fēng)險評估制度，可以提高風(fēng)險識別能力，完善風(fēng)險的應(yīng)對措施，同時也有利于內(nèi)部環(huán)境的完善。

3、控制活動——控制手段

為了應(yīng)對和防范風(fēng)險，要采取具體的控制手段和方法。企業(yè)常見的控制活動有：不相容職務(wù)分離、授權(quán)審批、財產(chǎn)保護、預(yù)算、會計系統(tǒng)等控制。

企業(yè)實施內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)明確具體的控制點和控制方法，這樣內(nèi)部控制才能有好的實施效果。如對于不相容職務(wù)控制中的付款審批與出納、財產(chǎn)保管與賬實核對等都不能由同一人擔(dān)任。這樣不僅可以嚴(yán)格約束內(nèi)部控制的執(zhí)行，也可以防止企業(yè)弄虛作假、貪污舞弊行為的出現(xiàn)。

4、信息與溝通——控制條件

它主要包括信息的收集機制和溝通機制兩個方面。企業(yè)與內(nèi)部控制有關(guān)的信息要及時準(zhǔn)確地收集、傳遞，并確保信息能夠進行有效溝通。

對企業(yè)的內(nèi)部控制來說，信息與溝通就像是“中間橋梁”，如果沒有它，企業(yè)的信息就不能進行有效的傳遞與利用。一旦企業(yè)的信息與溝通受到阻礙，那么企業(yè)內(nèi)外部的交流與聯(lián)系就會出現(xiàn)斷裂。對內(nèi)，企業(yè)信息不能及時地在上下層級之間進行傳遞，造成信息的中斷現(xiàn)象;對外，不能快速地獲取客戶相關(guān)的資料信息，不利于了解其他企業(yè)的經(jīng)營情況和管理經(jīng)驗。而且，企業(yè)的信息溝通越通暢，企業(yè)的工作效率也就會越高。

5、內(nèi)部監(jiān)督——控制保證

企業(yè)要加強內(nèi)部控制實施的監(jiān)督檢查，并對實施的有效性進行評價，對發(fā)現(xiàn)的問題及時采取必要的調(diào)整和改進措施。

企業(yè)要想內(nèi)部控制有效執(zhí)行，就必須輔之以有效的內(nèi)部監(jiān)督。企業(yè)如果沒有內(nèi)部監(jiān)督，則很容易出現(xiàn)舞弊行為，合法合規(guī)經(jīng)營就得不到保障;有些企業(yè)將內(nèi)部審計誤認(rèn)為就是內(nèi)部監(jiān)督，這樣就容易造成工作中的錯誤判斷，影響企業(yè)的經(jīng)營決策。所以，在實行內(nèi)部控制時，要設(shè)立嚴(yán)格的內(nèi)部監(jiān)督，這樣既能將其與內(nèi)部審計區(qū)分開來，使內(nèi)部控制的有效實施得到保障，又能在一定程度上起到雙重監(jiān)督的作用，促使企業(yè)長期有效的運行。企業(yè)可以將內(nèi)部監(jiān)督的結(jié)果納入考核體系，設(shè)立有效的獎懲制度，在持續(xù)的監(jiān)督與激勵中使得內(nèi)部監(jiān)督更有成效。

內(nèi)部控制各要素之間相互支撐、緊密聯(lián)系，形成了一個穩(wěn)定的金字塔結(jié)構(gòu)，既有理論性又有操作性。內(nèi)部環(huán)境是基底，為整個內(nèi)部控制奠定基礎(chǔ);控制活動為整個內(nèi)部控制提供手段和方法，應(yīng)在風(fēng)險評估的基礎(chǔ)上進行，兩者都是重要環(huán)節(jié);信息與溝通是中間“橋梁”，承上啟下，為整個內(nèi)部控制執(zhí)行提供支撐;內(nèi)部監(jiān)督位于最頂層，自上而下實施，作用于其他要素的各個方面，為整個內(nèi)部控制保駕護航。

（四）內(nèi)部控制規(guī)范體系框架的內(nèi)在關(guān)系

企業(yè)的內(nèi)部控制規(guī)范體系是具體實施內(nèi)容，而框架則是從整體上對體系的構(gòu)建進行把握。目標(biāo)是實施規(guī)范體系要達到的效果，原則是實施規(guī)范體系要堅持的準(zhǔn)則，要素是實施規(guī)范體系要使用的方法。對框架而言，原則是實施要素、實現(xiàn)目標(biāo)的底線，違背了原則，要素的實施就可能存在風(fēng)險，目標(biāo)就難以實現(xiàn);要素是原則堅持的對象、目標(biāo)實現(xiàn)的手段，缺少要素，原則和目標(biāo)就是空殼;目標(biāo)是堅持原則、實施要素的結(jié)果，缺少目標(biāo)，原則和要素就失去了執(zhí)行的方向。三者有機統(tǒng)一，共同實現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制的有效實施（見圖二）。

三、完善內(nèi)部控制規(guī)范體系的建議

企業(yè)不僅要建設(shè)內(nèi)部控制規(guī)范體系，更要了解體系的內(nèi)在關(guān)系，并要能適時地根據(jù)社會環(huán)境的發(fā)展變化，對內(nèi)部控制規(guī)范體系及時做出調(diào)整。目前，我國內(nèi)部控制規(guī)范體系仍有很多需要完善之處。

（一）提高企業(yè)全員內(nèi)部控制意識

內(nèi)部控制規(guī)范體系的完善與企業(yè)全員息息相關(guān)。提高企業(yè)管理者的內(nèi)部控制意識，創(chuàng)造一個良好的內(nèi)控體系內(nèi)部環(huán)境;加強對員工專業(yè)素質(zhì)的培訓(xùn)，提高員工對內(nèi)部控制的理解;實行輪崗制度，讓全體員工了解企業(yè)內(nèi)部控制的各個環(huán)節(jié)，確保企業(yè)內(nèi)控能夠高效運行。

（二）完善企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系框架

框架是構(gòu)建體系的基礎(chǔ)，內(nèi)部控制規(guī)范體系的完善應(yīng)該從框架著手。對目標(biāo)和原則，可以在現(xiàn)有的基礎(chǔ)之上進行更加細(xì)致的劃分，劃分越細(xì)，內(nèi)部控制的執(zhí)行就更全面，效果也就更顯著。對于控制要素，企業(yè)在認(rèn)識到其重要性的基礎(chǔ)上，設(shè)立要素的具體執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)，并要求員工自覺遵守，從而保證企業(yè)內(nèi)部控制體系的有效實施。

（三）建設(shè)內(nèi)部控制規(guī)范體系法制化

現(xiàn)階段，我國尚缺少以內(nèi)部控制為核心的法律。財政部等頒發(fā)的基本規(guī)范和配套指引都是針對企業(yè)內(nèi)部控制的具體規(guī)定，并不能對企業(yè)內(nèi)部控制起到法律的約束。因此，國家應(yīng)以法律的形式將內(nèi)部控制規(guī)范體系法制化，明確內(nèi)部控制體系各部分執(zhí)行主體的責(zé)任，讓內(nèi)部控制體系具有法律效力，同時加大監(jiān)督和處罰力度;對現(xiàn)有的法規(guī)按照行業(yè)進行整合分類，減少重復(fù);對制定的法律法規(guī)要有主次之分，以核心法律為主，其他相關(guān)聯(lián)的為輔，并保持兩者在實施口徑上的一致;企業(yè)應(yīng)以國家制定和頒布的法律法規(guī)為依據(jù)，制定適合企業(yè)的內(nèi)部控制制度。

（四）適應(yīng)企業(yè)內(nèi)部控制實際需要

企業(yè)在建立與實施內(nèi)部控制過程中，應(yīng)根據(jù)自身的實際狀況，綜合考慮，及時調(diào)整，要突出自身內(nèi)部控制的重點。同時，企業(yè)的內(nèi)部控制體系要體現(xiàn)內(nèi)部控制的目標(biāo)要求，確保內(nèi)部控制的有效實施，以提高內(nèi)部控制的效率。企業(yè)的內(nèi)部控制體系是否能夠發(fā)揮其作用，控制是否行之有效，很大程度上取決于內(nèi)部控制制度是否符合企業(yè)的實際狀況。

總之，內(nèi)部控制規(guī)范體系的完善不是一朝一夕的事，企業(yè)應(yīng)學(xué)習(xí)和吸收其他企業(yè)的經(jīng)驗，在經(jīng)營管理中不斷發(fā)展和完善內(nèi)部控制體系，使企業(yè)的內(nèi)部控制得到更有效的實施。

四、結(jié)語

企業(yè)在實施內(nèi)部控制過程中，應(yīng)根據(jù)自身實際構(gòu)建其內(nèi)部控制體系。同時，企業(yè)也要與時俱進，根據(jù)自身的發(fā)展和市場變化及時對內(nèi)部控制體系做出調(diào)整，使內(nèi)部控制更好地發(fā)揮作用。企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)、內(nèi)部控制原則、內(nèi)部控制要素三個方面是動態(tài)協(xié)調(diào)的關(guān)系，在實際工作中，要靈活運用。相信隨著企業(yè)對內(nèi)部控制實施的不斷完善，內(nèi)部控制的作用將會得到更加全面的發(fā)展。

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作者簡介：

顧庭瑜（1993.12-），女，江蘇蘇州人;南京理工大學(xué)經(jīng)濟管理學(xué)院碩士研究生;研究方向：企業(yè)績效評價。