郭靜怡 西晴 田澤原

摘要：近年來，上市公司財務(wù)造假舞弊及會計師事務(wù)所審計失職現(xiàn)象時有發(fā)生，給新三板公司及信息使用者帶來了巨大傷害。在此背景下，本文以B會計師事務(wù)所對A公司審計失敗的案例為研究對象，通過分析導(dǎo)致審計失敗的原因和過失表現(xiàn)，最后提出相應(yīng)的防范的措施和建議。

關(guān)鍵詞：會計師事務(wù)所;審計失敗;財務(wù)舞弊

一、B會計師事務(wù)所與A公司概況

B會計師事務(wù)所（以下簡稱B）憑借其優(yōu)越的企業(yè)咨詢、審計、稅務(wù)與融資知識在全球享有盛名，被譽(yù)為世界五大會計師事務(wù)所之一，擁有職工達(dá)8500名且分布于世界上84個國家。而這個被世界主流媒體多次評為“最適合工作的公司”在2002年由于A事件宣布倒閉。

A公司（以下簡稱A）是一家成立于1930年的能源類公司，在世界范圍內(nèi)共擁有20000名員工，是美國最大的天然氣與電力買賣公司，其影響力遍布全球。2001年宣告破產(chǎn)。

二、審計案例回顧及簡要分析

2001年，A公司的盈利率由2000年的5.1%下降至2.2%，且其投資回報率僅為7%，這一點引起了一家具有良好商譽(yù)的投資機(jī)構(gòu)老板的懷疑，他提出從理論上說A在這種盈利情況下是沒有盈利能力的。這位投資機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人的懷疑也使得社會公眾開始探究A真正的現(xiàn)金流向及凈利潤。經(jīng)過調(diào)查人們發(fā)現(xiàn)，A公司近年來的巨額貸款和虧損在其向信息使用者披露的財務(wù)報表中均未體現(xiàn)，反而將這些影響公司利潤的項目列入其控制的合伙公司報表內(nèi)。通過不合法的轉(zhuǎn)移虧損的操作，A掩蓋了高達(dá)130億美元的損失。A事件最終以罰款5億美元，退市并宣布破產(chǎn)結(jié)束。其CEO也被判處24年有期徒刑，罰款4500萬美元;而五事務(wù)所也被判有罪，向受害共賠償了近52億美元的賠償付款，A事件的出現(xiàn)使得B會計師事務(wù)所倒閉。

（一）A財務(wù)舞弊的主要表現(xiàn)

1.通過媒體雜志，過分宣傳其盈利與生長能力，向股民傳遞一種錯誤的獲利信息。A公司于2001年宣告破產(chǎn)倒閉。但是在其倒閉的前幾個月，經(jīng)營狀況極度惡劣的情況下，沒有向股民傳達(dá)公司的真實情況，反而通過媒體進(jìn)行夸大其詞的報道。

2.不正當(dāng)?shù)膬?nèi)部交易。公司職員利用內(nèi)部信息進(jìn)行證券買賣，且其于銀行之間高達(dá)一千萬美元的資金被劃分至兩個個人賬戶上。在被審計人員指出后，也沒有立即采取有效措施。

3.成立多家離岸公司來進(jìn)行避稅，從而提高凈利潤。A公司通過在全球范圍內(nèi)創(chuàng)建由A公司控制的有限公司來籌集資金、避稅和規(guī)避風(fēng)險。在其設(shè)立的3000家有限合伙公司中，有近三分之一的子公司設(shè)立在了國外一些特殊地區(qū)，從而達(dá)到了逃稅的目的。并且，A公司與其子公司進(jìn)行了大量的關(guān)聯(lián)方交易。A與其子公司的交易價格遠(yuǎn)遠(yuǎn)偏離市場正常水平，但是A并未將其列入合并報表中。A公司這一系列的操作使得其資產(chǎn)與利潤總額虛增。

4.資產(chǎn)的確認(rèn)不遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。做假賬是A公司財務(wù)舞弊的手段之一。以其2000年應(yīng)收賬款賬面價值的確定為例。2000年第一季度四時，A公司以提高企業(yè)凈利潤粉飾財務(wù)報表進(jìn)而促進(jìn)股價的提升為目的，向由其控制的四家有限合伙公司發(fā)放了價值近2億美元的普通股，但是公司在普通股并沒有被認(rèn)購的情況下做出了相關(guān)的賬務(wù)處理。直接導(dǎo)致資產(chǎn)與所有者權(quán)益賬面價值的激增。

（二）會計師事務(wù)所過失及其表現(xiàn)

1.在A公司財務(wù)報表數(shù)據(jù)與實際經(jīng)營狀況出現(xiàn)偏差時，B仍出具了一份標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計報告。A公司連續(xù)幾年的財務(wù)報表均由B負(fù)責(zé)審計。在B事務(wù)所給出的財務(wù)報告中的數(shù)據(jù)并不能準(zhǔn)確的反映其經(jīng)營，盈利與發(fā)展能力的情況下，B并沒有對其提供的資料保持其應(yīng)有的職業(yè)懷疑與專業(yè)素養(yǎng)，出具了標(biāo)準(zhǔn)無保留意見。

2.違反了注冊會計師基本準(zhǔn)則，形式上的獨立性受到干擾。主要表現(xiàn)在自我評價方面：首先，B會計師事務(wù)所同時承接了A的鑒證與非鑒證業(yè)務(wù)，提供了咨詢、代理記賬與審計服務(wù);其次，A公司的許多高管都曾是B的員工，他們之間存在密切關(guān)系。

3.惡意銷毀審計底稿。審計服務(wù)的工作底稿在審計業(yè)務(wù)結(jié)束時不應(yīng)當(dāng)進(jìn)行銷毀，而應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)規(guī)定安全進(jìn)行保管。

三、防范審計失敗的建議與對策

（一）會計師事務(wù)所所層面的防范措施

1.在確定項目組成員名單前，將該公司主要管理人員和股東名單進(jìn)行傳閱，涉及到密切關(guān)系的注冊會計師不得成為項目組成員。該舉措可以有效防止因注冊會計師與公司人員的密切關(guān)系而給使鑒證業(yè)務(wù)的獨立性受到侵犯。

2.加強(qiáng)內(nèi)部管理制度，確保注冊會計師的雙重獨立性不受影響。在不利影響產(chǎn)生時，分析其產(chǎn)生的具體原因并積極應(yīng)對，將該不利影響降至可接受水平，若該不利應(yīng)無法消除，則拒絕承接此項業(yè)務(wù)。B會計師事務(wù)所同時承接了A公司記賬、咨詢與審計業(yè)務(wù)且B事務(wù)所員工中有很多曾受雇與A公司，表現(xiàn)出了由于自我評價導(dǎo)致的不利影響。

3.細(xì)化強(qiáng)化獎懲機(jī)制，對職業(yè)人員起到警醒作用。在國家制定相關(guān)法律法規(guī)的基礎(chǔ)上，會計師事務(wù)所也要根據(jù)實際情況來制定符合自身情況的更加精細(xì)與嚴(yán)格的獎懲機(jī)制，起到日常警醒的作用，在審計失敗出現(xiàn)前盡可能實現(xiàn)內(nèi)部規(guī)避。

4.加強(qiáng)會計師事務(wù)所內(nèi)部監(jiān)督管控，必要時可以分配適當(dāng)?shù)母吖茇?fù)責(zé)。審計報告的出具會成為信息使用者判斷一家公司經(jīng)營狀況及盈利能力的直接參考物。因此，注冊會計師在執(zhí)行鑒定業(yè)務(wù)的過程中，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格遵循職業(yè)道德基本準(zhǔn)則，運用自己高素質(zhì)的專業(yè)能力，以獨立的第三方視角給出審計意見。

（二）客戶層面的防范措施

1.遵守相關(guān)法律法規(guī)，采用積極正面的態(tài)度與手段應(yīng)對企業(yè)困境。當(dāng)企業(yè)的經(jīng)營出現(xiàn)問題時，應(yīng)該采取的正確做法是找出問題發(fā)生的起因，通過完善自身不足或向銀行等金融機(jī)構(gòu)尋求幫助來走出困境，而不會進(jìn)行財務(wù)造假粉飾財務(wù)報表。這樣不僅損害了信息報表使用者的利益也擾亂了市場秩序。

2.根據(jù)公司經(jīng)營與盈利情況，制定有益于公司發(fā)展的戰(zhàn)略導(dǎo)向。具備足夠經(jīng)驗與資歷的高管在企業(yè)困境出現(xiàn)前或后都可以發(fā)揮正確戰(zhàn)略導(dǎo)向的作用。

3.完善公司治理結(jié)構(gòu)，加強(qiáng)公司內(nèi)部風(fēng)險管控與監(jiān)督。完善企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)可以根據(jù)未來企業(yè)很可能遭受的風(fēng)險而提前做出防范措施。

（三）具體業(yè)務(wù)層面的防范措施

1.恢復(fù)必要的商業(yè)限制措施，重視政府能源政策。作為美國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的活力素的A公司，利用其于政府之間良好的關(guān)系在解除商業(yè)限制的背景下，使得能源政策對自身發(fā)展更加有利，向其傾斜。

2.會計師事務(wù)所在已經(jīng)為某公司提供非鑒證業(yè)務(wù)的前提下，不得再承接其鑒證業(yè)務(wù)。在上文的分析中，可以看出該事務(wù)所不僅在為A公司提供代理記賬以及咨詢服務(wù)的基礎(chǔ)上，還承接其財務(wù)報表的審計業(yè)務(wù)，使注冊會計師的獨立性收到侵犯

3.在出具審計報告前，未參與項目的會計師事務(wù)所認(rèn)證會計師應(yīng)當(dāng)對提供認(rèn)證服務(wù)的認(rèn)證會計師進(jìn)行審查，并在必要時提出建議。會計人員應(yīng)當(dāng)設(shè)立專門的審計小組，負(fù)責(zé)公司的審計業(yè)務(wù)。在出具審計報告前，除評估業(yè)務(wù)集團(tuán)外，其他經(jīng)認(rèn)證的會計師事務(wù)所會計師應(yīng)當(dāng)對審計報告進(jìn)行審查，并盡快調(diào)整和解決差異。

4.鑒證業(yè)務(wù)項目合伙人和高級員工實行輪換制度。A公司上市后年報均是由B負(fù)責(zé)審計，在這種情況下，執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)項目的高級管理人員與合伙人若固定不變，從某種程度上來說違反了注冊會計師中立的第三方原則。因此，會計師事務(wù)所需要輪換鑒證業(yè)務(wù)小組的高管及合伙人。

5.建立有效的公開投訴系統(tǒng)，不僅可以使鑒證業(yè)務(wù)的執(zhí)行過程與審計結(jié)果更加公開和透明化，也可以對執(zhí)業(yè)人員起到良好的監(jiān)督作用。有效的公開投訴系統(tǒng)還可以讓其他注冊會計師了解之前執(zhí)業(yè)人員所犯的錯誤，為以后工作的開展奠定良好的基礎(chǔ)。

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