張育 劉丹丹

[摘要]本文針對社會中介機構從事高校全過程審計存在的普遍問題，以復旦大學全過程審計實務為例，對規(guī)范管理社會中介機構工作進行了探索。

[關鍵詞]高校? ? 建設工程? ? 中介機構? ? 全過程審計

隨著高等教育事業(yè)的快速發(fā)展，國家對高?；?/p>

本建設的投入不斷加大，基本建設規(guī)模擴展迅速，高校需要將關注點更多地集中于建設工程管理的健康運行和風險防范。因此，內審機構全面、系統(tǒng)地開展建設工程全過程審計，不僅是制度規(guī)范的要求，也是學校提高內部治理的內生需求，但目前各高等學校普遍存在審計資源供給與需求懸殊情況。以購買服務的形式引入社會中介機構從事全過程審計，既是解決審計資源不足的有效途徑，也是新形勢下內部審計發(fā)展轉型的必然趨勢。高等學校內審機構從“做審計”向“管審計”轉變，成為重要發(fā)展方向之一。

一、引入社會中介機構從事高校全過程審計存在的普遍問題

（一）定位不清

1.“工程管理”和“工程監(jiān)督”的概念不清。就上海的業(yè)內格局來看，工程造價咨詢作為社會中介機構的一項核心業(yè)務，之前多受聘于工程管理部門擔任“投資監(jiān)理”，主要從事工程建設的造價控制工作，即其定位為工程管理的參與單位之一。而社會中介機構一旦受聘于內審機構，就成為內部審計的一部分，應脫離工程管理體系，將各工程管理的參與單位作為檢查和評價對象，即其定位為工程監(jiān)督的參與單位之一。但在社會中介機構的選聘工作中發(fā)現，大部分社會中介機構并未真正認識到受聘于不同委托人的角色定位差別帶來的職能定位差異，在受聘后的全過程審計中不自覺地出現“越位”“錯位”或“缺位”情況。

2.“主觀不獨立”和“客觀不獨立”的現實局

限。由于社會中介機構受聘于內部審計后定位不清，導致社會中介機構在開展審計工作中經常出現主觀不獨立的情況，即不自覺地參與工程管理的討論和決策流程，從而介入工程管理的業(yè)務環(huán)節(jié)，在建設工程中扮演了“運動員”的角色?！翱陀^不獨立”主要指高校領導等相關方對內審社會中介機構的認識往往也不夠準確。一種普遍的認識是：學?；ㄥX購買審計服務就是為了給工程建設出謀劃策，降低工程建設風險，確保工程管理目標的實現，所以內審社會中介機構應緊密參與工程管理，為工程管理部門服務。以上觀點，混淆了具有審計職能的社會中介機構之“投資審計”和具有管理職能的社會中介機構之“投資監(jiān)理”工作邊界，造成受聘于審計監(jiān)督部門和工程管理部門社會中介機構的工作重復或工作盲點，進一步造成工作內耗或職責缺位。

（二）標準寬泛

就現有建設工程管理審計工作指導規(guī)范來看，內容較為寬泛，對社會中介機構開展全過程審計工作具體業(yè)務事項的指導性不夠，實際工作中往往過度依賴各社會中介機構的既往經驗和個人判斷。在全過程審計執(zhí)業(yè)過程中，建設階段的跨度不僅包括投資立項、勘察設計、施工招標、施工階段、竣工驗收等各環(huán)節(jié)，審計覆蓋面也涵蓋工程造價和工程管理各個方面，縱向和橫向層面均存在較多專業(yè)判斷和裁定的操作空間。如沒有切實可行的審計標準規(guī)范，無疑會影響監(jiān)督效果。

（三）制衡缺失

在建設工程送審事項的檢查中，檢查的內容、專業(yè)的判斷及采用的法律規(guī)范等方面主要依賴于各社會中介機構的執(zhí)業(yè)水準。如果內審機構沒有建立相應的制度、規(guī)則和程序，將不可避免地加大審計行為主觀隨意性，無法有效制約審計人員對自由裁量權的錯用與濫用，不能對審計人員過當使用審計權進行有效的制衡，從而偏離學校建設工程管理審計目標。

（四）考核缺乏

正因為缺乏規(guī)范的工作標準和權力制衡，無法對受聘社會中介機構進行全面、系統(tǒng)、公正的工作考核，使工作質量的優(yōu)劣無法與服務結果掛鉤，不利于社會中介機構的優(yōu)勝劣汰，進一步限制了高校建設工程管理審計工作的長足發(fā)展。

二、規(guī)范社會中介機構從事高校全過程審計工作的途徑探索

（一）厘清定位

從內審機構來看，招聘社會中介機構時即應明確其受聘后內部審計的定位、工作職責、工作內容和工作規(guī)范，區(qū)分審計監(jiān)督與審計管理職責，承擔確認和咨詢的功能，堅守“裁判員”的角色定位，避免今后工作中的“主觀不獨立”。

從外部環(huán)境來看，高校內審應積極開展宣傳培訓，明確社會中介機構行使“投資審計”職能時應獨立于工程管理工作體系，按照既有的審計方案和方法開展工作，避免今后工作中的“客觀不獨立”。

（二）聯(lián)合作業(yè)

為促進社會中介機構從社會審計到內部審計工作角色的順利轉換，復旦大學在實踐中探索成立了“聯(lián)合審計組”，即在社會中介機構選聘完成后，由內審人員與社會中介機構人員組成審計組，聯(lián)合開展全過程審計工作。

“聯(lián)合審計組”工作方式，首先，有利于發(fā)揮社會中介機構專業(yè)人才資源豐富、技術實力較強的優(yōu)勢，減輕高校內審機構技術力量不足、專業(yè)能力不強的困擾，使其將更多精力用于修訂完善各種規(guī)章制度，更多地關注如何將問題導向審計和風險導向審計相結合，將事后審計和事前、事中審計相結合，將結果導向審計和過程導向審計相結合，不斷提高內部審計的工作水平。其次，可以利用學校內部審計部門熟悉內部管理要求、易溝通協(xié)調等優(yōu)勢，內外協(xié)作，彌補社會中介機構側重工程造價的局限，更好地對建設工程管理重點環(huán)節(jié)和重要階段開展審計，有效防范審計風險。最后，從審計系統(tǒng)自身的內部控制來看，如果長期依靠社會中介機構審計人員這種單一的跟蹤模式，很可能產生審計合謀行為，而聯(lián)合審計組形式可以一定程度上預防這種行為的發(fā)生。社會中介機構在學校內審人員的協(xié)調配合下，提出自己的跟蹤審計意見，然后再由內審人員將審計意見及時反饋至工程管理部門。在這種模式下，內審人員和外審人員分別承擔不同責任，做到內部相互監(jiān)督，從而降低審計風險。

（三）界定內容

以往社會中介機構受聘于工程管理部門擔任“投資監(jiān)理”，主要從事工程造價的控制工作。而受聘于內審機構從事全過程審計工作后，內審機構可以通過《建設工程全過程審計服務合同》明確跟蹤審計工作內容和時效，要求社會中介機構不僅發(fā)揮工程造價審計優(yōu)勢，還須開展工程管理方面的檢查和評價工作，并進一步約定雙方的責任、義務和權利。

（四）監(jiān)控流程

內審機構與社會中介機構聯(lián)合開展審計工作，并非內審機構事無巨細地參與社會中介機構的審計流程，而是側重于對社會中介機構審計業(yè)務事項提出管理要求，把握檢查重點內容和標準、對執(zhí)行結果進行檢查，最大限度地發(fā)揮內審和社會中介機構各自的優(yōu)勢。復旦大學在審計實踐中探索出了一套較為有效的工作流程，見圖1，能夠全面有效地確保審計工作質量。

在以上工作流程中，主要抓好以下工作環(huán)節(jié)，聯(lián)合審計工作即可起到事半功倍的作用。一是抓好源頭，重視項目審計實施方案的編制。在社會中介機構的選聘過程中，社會中介機構應就擬投報項目提出具體的實施方案，評委結合每家社會中介機構的技術方案和商務標價，擇優(yōu)選擇合適的社會中介機構。在項目聯(lián)合審計組成立后，利用內審機構人員對項目更為了解的工作優(yōu)勢，對社會中介機構的原項目實施方案予以進一步優(yōu)化，并確定為今后跟蹤審計工作的主要指導。二是落實過程，嚴謹、高效地完成每項送審業(yè)務的審理工作。在具體完成每項送審業(yè)務的審計工作中，嚴格按照項目實施方案的工作要求，及時、盡責地出具審計意見（建議）書。三是抓好結尾，細心打磨項目階段性審計報告和綜合審計報告。在建設工程的各個重要階段，如前期準備階段、主體結構封頂階段及項目竣工結算階段等，嚴格對照項目審計實施方案，檢查各階段預定審計任務的完成情況，仔細撰寫各階段小結性審計報告，嚴格執(zhí)行副組長、組長、內審機構負責人三級審核機制，為最終系統(tǒng)、全面地對項目整體情況進行綜合評價打好基礎。

（五）統(tǒng)一標準

努力探索社會中介機構承擔高校全過程審計工作的一致性標準，形成一套具有操作性和創(chuàng)新性的業(yè)務指南和業(yè)務規(guī)范，從而統(tǒng)一社會中介機構對同類概念、同類項目、同類業(yè)務事項的審計認識、流程和規(guī)范。

在聘請社會中介機構聯(lián)合開展建設工程全過程審計的實踐過程中，逐漸厘清了高校承擔的跟蹤審計的定義、性質、目標，并逐漸積累形成有關全過程審計主要審計事項的業(yè)務指南。首先，明確了業(yè)務指南編撰的意義、性質、特點、業(yè)務指南涉及的相關方等內容。其次，業(yè)務指南分別針對設計概算、招標文件、暫估價、合同、工程變更與現場簽證、材料設備批價、工程結算、項目決算、預警風險等主要業(yè)務事項，逐篇介紹了相應工作規(guī)則和工作要求，明確審計檢查重點并規(guī)范審計工作底稿。最后，匯總編制了建設工程全過程審計送審資料交接清單等系列文書，全面系統(tǒng)指導全過程審計的有效開展。

（六）完善考核

對社會中介機構的有效考核，主要建立在有標準可依、有痕跡可查、有體系可考的基礎上。因此，復旦大學著手建立并完善全過程審計集作業(yè)和管理為一體的綜合平臺，爭取為建立檢查、評價社會中介機構工作的考核體系提供基礎，為推進“管審計”長效機制的建立提供有效保障。

通過全過程審計綜合平臺，社會中介機構上傳審計工作方案、實施記錄以及其他反映審計情況的相關資料，實現上傳資料的隨時性、不可修改性和閱讀便利性。審計機構一方面可以對社會中介機構編制審計工作方案、審計工作底稿，撰寫審計實施記錄、審計工作月報、項目審計報告，報送審計信息數量等方面及時進行客觀評分;另一方面主要針對項目實施過程中的信息報送質量、證據收集效率、工作溝通效果、跟蹤審計效能、審計成果運用等情況予以主觀評分。審計項目完成后，審計機構按照客觀評分和主觀評分6：4的比例，綜合計算項目總體評分，并在匯總計算每家社會中介機構年度項目得分的基礎上，計算該社會中介機構的年度平均綜合得分。綜合得分將作為審計機構考核和管理社會中介機構的一項重要依據，實現社會中介機構的優(yōu)勝劣汰。

（作者單位：復旦大學，郵政編碼：200433，電子郵箱：zhangluyan@fudan.edu.cn）

主要參考文獻

胡冬梅.造價咨詢服務政府審計質量的控制研究[D].濟南：山東大學， 2013

樊月琴.全過程控制的建筑工程造價跟蹤審計研究[J].城市建設理論研究， 2014（8）

石峰.高校建設工程委托跟蹤審計存在的問題及對策[J].會計實務， 2015（7）

孫建納.淺談如何做好建設工程的跟蹤審計工作[J].科技資訊， 2012（26）

孫康.基于建設方的工程項目全過程審計控制研究[J].建筑工程， 2013（10）