周晶

摘? 要：高校內(nèi)部控制和管理會計在目標、職能和方法層面的聯(lián)系，強調(diào)了二者的建設存在互補性。從管理會計的視角，分析了高?，F(xiàn)階段構(gòu)建內(nèi)部控制存在的問題，就如何完善高校內(nèi)部控制體系建設提出了可行性的建議。

關(guān)鍵詞：高校;內(nèi)部控制;管理會計

中圖分類號：G647? ? ? 文獻標識碼：A? ? ? 文章編號：2096-3769（2019）02-044-04

財政部先后于2012年12月和2016年1月印發(fā)了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》和《財政部關(guān)于全面推進行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設的指導意見》兩份文件，要求行政事業(yè)單位按照黨的十八屆四中全會精神和《內(nèi)控規(guī)范》的具體要求，不僅是在財務領域，而是要在單位的各項業(yè)務活動中全面推進內(nèi)部控制建設，目的是進一步優(yōu)化行政事業(yè)單位的內(nèi)部管理水平，強化廉政風險防控機制建設。目前，高校在管理過程中仍偏重于事后記錄，借助管理會計的預測、決策和過程控制等方法，可以有效調(diào)動并盤活高校的各種資源[1]?？梢钥闯?，從管理會計的視角構(gòu)建高校內(nèi)部控制體系，能夠提高對內(nèi)部控制認識的準確性，更好的監(jiān)督、約束高校的經(jīng)濟活動。

一、內(nèi)部控制體系與管理會計的關(guān)系

1.內(nèi)部控制和管理會計的目標具有一致性

內(nèi)部控制是指單位為實現(xiàn)控制目標，在內(nèi)部管理中實施的防范和管控經(jīng)濟活動風險的管理制度、實施方法和措施、執(zhí)行程序的總稱[2]。它是一種制衡機制，核心職能是防范和管控經(jīng)濟活動風險，避免管理錯誤和舞弊。管理會計有機融合了單位的財務和經(jīng)營業(yè)務，它作為會計的一個重要分支，通過運用管理會計工具方法，在單位的規(guī)劃、決策、控制和評價等活動中發(fā)揮著重要作用。從二者的定義可以看出，內(nèi)部控制和管理會計服務的對象都是單位的內(nèi)部經(jīng)營管理，目的是通過采取一定的措施手段以實現(xiàn)管理目標，因此二者在目標上具有一致性。

2.管理會計為內(nèi)部控制體系的構(gòu)建提供手段和方法

管理會計在為單位內(nèi)部管理服務時使用的方法包括預測、決策、規(guī)劃、控制、評價等[3]。建立單位內(nèi)部控制體系，需要從決策入手，包括職能分工、集權(quán)分權(quán)、議事機制等，切入單位層面內(nèi)控建設著手點。然后采取一定的控制手段，包括會計系統(tǒng)控制、授權(quán)審批控制、不相容職務分離控制、預算控制、實物資產(chǎn)控制等，對業(yè)務層面內(nèi)控建設進行具體安排。最后利用監(jiān)督考核措施，包括內(nèi)部審查、激勵約束、人力資源政策等，確保內(nèi)控建設有效落地。在內(nèi)部控制建設過程中，收支核算、政府采購、資產(chǎn)管理和建設項目等業(yè)務及環(huán)節(jié)的順利進行離不開管理會計，管理會計能夠為這些業(yè)務及環(huán)節(jié)的開展提供成本核算的方法和預算管控的工具等。因此，可以說管理會計能為高校構(gòu)建與完善內(nèi)部控制提供手段和方法。

3.內(nèi)部控制體系為管理會計的實施應用提供保障和平臺

首先，內(nèi)部控制可以為管理會計提供較好的實施環(huán)境。這是因為良好的內(nèi)部控制體系具有處理好控制點與控制面的關(guān)系，實現(xiàn)對高校的預算、收支、資產(chǎn)等業(yè)務活動的重要方面和關(guān)鍵環(huán)節(jié)進行重點管制，以及權(quán)責明晰、健全的管理體制等管理會計實施需要具備的要素。其次，管理會計作為單位內(nèi)部管理分析系統(tǒng)，用到的基礎數(shù)據(jù)需要內(nèi)部控制機制的支持。如果內(nèi)部控制體系不完善，數(shù)據(jù)收集就會比較困難，數(shù)據(jù)的真實性也就無從保證，進而管理會計也就沒有基礎?？梢哉f，基于完善的內(nèi)部控制體系，管理會計才有其作用的意義。因此，完善的內(nèi)部控制體系可以為管理會計的有效實施提供保障和應用平臺。兩者關(guān)系如圖1所示。

二、高校內(nèi)部控制實施中存在的問題

1.內(nèi)部控制重要性意識相對薄弱

我國高校內(nèi)部控制建設起步較晚，部分高校對內(nèi)部控制的理解還不夠深入，并且高校會計的核算基礎目前依然是收付實現(xiàn)制，不核算成本，從而導致高校內(nèi)部控制重要性的意識還比較薄弱。高校管理者的關(guān)注重點多是招生、教學、科研、創(chuàng)收等方面，對新常態(tài)下內(nèi)部控制面臨的復雜環(huán)境缺乏必要的敏感性，認為原本很簡單的事情，建了內(nèi)控之后要走很多流程，嚴重降低辦事效率;高校把事情做好就可以，內(nèi)部控制就是一些規(guī)章制度文本，是用來約束員工的，不重要。這樣意識的高校中，其教職員工在執(zhí)行內(nèi)部控制程序和評價監(jiān)督時的積極性、真實性也就大大降低，結(jié)果也就不合符合內(nèi)部控制建設的目標。

2.內(nèi)部控制體系不完善

新常態(tài)下的復雜環(huán)境中，高校的經(jīng)濟業(yè)務涉及財務、資產(chǎn)、后勤、科研等多個部門，管理會計的實施不能單靠某個人或某個部門，而是需要多個部門的聯(lián)合協(xié)作，并且各個部門明確職責定位，緊密協(xié)同，才能使管理工作順利進行。而現(xiàn)行的高校內(nèi)部控制建設沒有形成系統(tǒng)、完善的內(nèi)控體系。主要表現(xiàn)為：（1）多數(shù)高校的內(nèi)部控制僅限于財務部門，沒有認識到內(nèi)部控制是單位業(yè)務運行的聯(lián)動監(jiān)督機制，單位內(nèi)部各個部門均有其自身的責任。（2）權(quán)責劃分不明確，對不相容職務分離不徹底。由于人員編制限制，一人多崗現(xiàn)象經(jīng)常存在，如資產(chǎn)采購、驗收均由同一人負責。（3）對授權(quán)審批沒有進行有效的控制，聯(lián)簽制度落空，授權(quán)隨意。（4）誤認為預算控制就是內(nèi)部控制，且對預算控制的執(zhí)行欠缺力度。（5）對單位資產(chǎn)的控制過于形式化。采購之后登記不完善，并且很少實施盤點檢查。

3.監(jiān)督考核機制不到位

監(jiān)督考核是貫徹國家財經(jīng)法規(guī)和單位規(guī)章制度的重要保證。管理會計分為事前計劃、事中控制、事后分析評價三個過程。重事中輕事后的管理思想使得高校管理者沒有意識到監(jiān)督激勵機制的重要作用。內(nèi)部控制體系的不完善導致高校內(nèi)部對內(nèi)部控制建設的監(jiān)督考核僅局限于財務部門的會計稽核，并且高校的財務部門往往不重視對經(jīng)濟業(yè)務活動進行合法性和合規(guī)性方面的稽核，更多的是關(guān)注經(jīng)濟業(yè)務活動的會計規(guī)范化審核。此外，事后稽核的慣常做法，也使問題被發(fā)現(xiàn)具有滯后性，進而易導致與教職工之間產(chǎn)生矛盾。有些高校雖然設有審計部門，但內(nèi)部審計工作得不到應有的重視，落于形式。此外，內(nèi)部審計部門也多偏重于對單位財政資金使用的合法性和合規(guī)性進行監(jiān)督，沒有對內(nèi)部控制體系的建設和實施情況進行實質(zhì)性監(jiān)督檢查，從而導致單位內(nèi)部審計的作用大打折扣。

三、管理會計視角完善高校內(nèi)部控制體系措施

高校建設內(nèi)部控制的終極目標是讓內(nèi)部控制成為單位良性發(fā)展、長壽的基因，而不僅是為了保證資產(chǎn)安全完整、防止舞弊發(fā)生。有效實施內(nèi)部控制的前提是做好各項準備工作，包括知識儲備：學習相關(guān)內(nèi)控知識，組織準備：確定內(nèi)控領導小組和工作小組，制度準備：整理各項規(guī)章制度和業(yè)務流程等。內(nèi)部控制建設落實的保障是有力的監(jiān)督與評價手段。

1.樹立科學內(nèi)部控制意識，完善內(nèi)部控制環(huán)境

要強化頂層設計，單位主要負責人對內(nèi)部控制認識的深度決定了內(nèi)部控制執(zhí)行的環(huán)境基調(diào)，并且深深的影響單位全員的內(nèi)部控制意識。首先，單位主要負責人要重視內(nèi)部控制的作用，既要做好建設內(nèi)控的心里準備，更要做足建設內(nèi)控的知識的儲備，真正地把建設完善內(nèi)部控制和防范風險變成一種文化意識。單位主要負責人親自主管并推進內(nèi)部控制體系建設工作，才能有效防范相關(guān)職能部門之間互相扯皮與推諉，進而高效的推動內(nèi)部控制建設工作穩(wěn)步開展。另一方面，要提高員工的素質(zhì)，強化內(nèi)控意識。高校發(fā)展的重點已從資金和設備等硬件設施轉(zhuǎn)變到了人才方面，員工的思想意識和專業(yè)素質(zhì)是當前高校進步和發(fā)展的核心動力。因此，單位主要負責人要加強對內(nèi)控工作的重視，員工要加強對內(nèi)控建設的學習，完善單位內(nèi)部控制的環(huán)境。

2.建立權(quán)責清晰，分工明確的架構(gòu)體系

從管理會計的職能定位來看，管理會計是一個融合了管理和會計職能的跨學科產(chǎn)物，它主要是為單位管理者提供經(jīng)濟業(yè)務規(guī)劃、決策、控制、考核等職能服務。因此，管理會計的工作并不僅僅包含財務部門的工作，而是由包含了財務、資產(chǎn)、辦公室、人事處、信息技術(shù)等多個部門的專門團隊來負責。因此，構(gòu)建單位內(nèi)部控制的首要基礎工作就是認真梳理部門和崗位職責，做好授權(quán)控制工作，明確責任中心和制衡機制，以便決策層、執(zhí)行部門和監(jiān)督部門能夠各司其職、充分發(fā)揮各方的作用。

單位制作的崗位責任說明書應當盡量細化，盡量通過窮舉的方法逐條梳理說明崗位的職責。此外，部門的職能任務也應當細化分配給部門中的工作崗位，并且要讓每個崗位人員都能清楚地知曉本崗的工作責任。同時，對于涉及到多個部門的工作，應當在規(guī)定中做出具體的說明，明確需要參與的部門及各自的職責，避免出現(xiàn)因為規(guī)定不明而在部門或員工之間相互推諉的情況。此外，要建立責任追究機制，對于缺乏團隊合作意識的部門和人員應當給予相應的懲罰，強化部門和員工的責任意識[4]。

3.梳理業(yè)務流程，完善內(nèi)控制度

全面梳理并確定本單位的經(jīng)濟業(yè)務流程，包括預算管理業(yè)務流程、收支管理業(yè)務流程、政府采購管理業(yè)務流程、資產(chǎn)管理業(yè)務流程、建設項目管理業(yè)務流程、合同管理業(yè)務流程等方面。業(yè)務流程須系統(tǒng)、完整地反映經(jīng)濟業(yè)務處理的全過程，每個流程環(huán)節(jié)都要對應到相關(guān)的部門崗位、工作內(nèi)容，并且要明確涉及到的表格單據(jù)，以便監(jiān)督核查。在此基礎上，要根據(jù)政府部門的相關(guān)規(guī)章制度，結(jié)合本單位的實際情況，在單位主管領導的指引下，全面梳理并完善與本單位各項經(jīng)濟業(yè)務、稽查審核、監(jiān)督獎懲等相關(guān)的內(nèi)控制度。制度是一切工作開展的依據(jù)，健全的內(nèi)部控制制度是高校長期順利運行的重要保障。因此，要樹立內(nèi)部控制制度的嚴肅性和威嚴性，保證業(yè)務處理有章可依、程序執(zhí)行有法可循，這樣對單位內(nèi)部人員才有足夠的約束力。

4.建立風險評估機制，合理采用風險應對策略

風險評估機制是建立和評價內(nèi)部控制的基礎和重要依據(jù)，要建立高校經(jīng)濟業(yè)務活動風險定期評估的機制。在單位層面上，以“三重一大”事項為重點，建立健全決策審批程序、黨組議事規(guī)則和責任追究機制，從而有效防范權(quán)力失控，降低貪污腐敗風險。在業(yè)務層面上，首先明確預算、收入、支出、采購等業(yè)務的管理目標，然后系統(tǒng)分析單位各項經(jīng)濟業(yè)務存在的風險，確定風險點。在此基礎上識別出管理問題點，針對性地運用風險規(guī)避、風險減輕、風險轉(zhuǎn)移和風險轉(zhuǎn)換等應對策略，將風險控制在可以承受的范圍內(nèi)。最后根據(jù)風險評估結(jié)果，綜合采用會計系統(tǒng)控制、授權(quán)審批控制和預算管理控制等管理會計措施，實現(xiàn)對風險的有效控制，并提出優(yōu)化改進的建議。

5.建立健全內(nèi)部控制監(jiān)督考核機制

有了制度以后，并不代表能夠達到預期的效果，還要有有力的監(jiān)督考核措施，以約束并激勵單位職工嚴格按照內(nèi)部控制制度的標準來執(zhí)行。在這個過程中，要加強信息收集的準確性，并確保單位內(nèi)部溝通渠道的順暢，從而使得各項政策、考核標準、考核結(jié)果能夠準確并及時地傳達給各個部門和崗位，以便正確地評價部門和個人的執(zhí)行成果。

一方面，要建立健全內(nèi)部審計監(jiān)督。采取多種方式的監(jiān)控手段，既要事前進行督導、事中進行控制，更要事后進行考核評價，以能適時發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制體系存在的問題。為保證內(nèi)部審計工作落到實處，具有獨立性和權(quán)威性，要由單位的一把手或者分管領導負責內(nèi)部審計工作。單位內(nèi)部的審計部門或監(jiān)察部門要定期審查和評估內(nèi)部控制的執(zhí)行情況，保證稽查范圍能夠覆蓋單位所有的經(jīng)濟業(yè)務;還可以結(jié)合人力資源政策和績效考評機制開展審查工作，將以“突擊”為主的內(nèi)部稽查監(jiān)督工作轉(zhuǎn)變?yōu)槌Ｒ?guī)的工作，進一步強化監(jiān)督執(zhí)行。另一方面，要重視外部審計監(jiān)督。通過借助外部專項機構(gòu)的監(jiān)督，可以幫助單位更好的認識自身的內(nèi)控機制，從而促進單位內(nèi)部控制體系的有效運行和優(yōu)化完善。

綜上，從管理會計的視角建設與完善內(nèi)部控制體系，將管理會計的方法應用于內(nèi)部控制建設的各環(huán)節(jié)中，能夠使得內(nèi)部控制的設計更加合理，執(zhí)行更加有效，進而切實提高單位整體的管理水平。

參考文獻：

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[4]潘李萍.從管理會計角度談企業(yè)內(nèi)部控制的實施和完善[J].企業(yè)改革與管理， 2015 （8）：20-20.