【摘要】? 為保障高校經濟活動的法律遵循性、資產的安全性和服務的效率效果性，文章分析了高校內部控制存在的不足及癥結，結合財政部門對內部控制工作的政策及規(guī)范性要求，構建以預算管理為主線的高校內部控制模型，確保高校內部控制體系的有效設計;建立高校預算風險評估和內部控制監(jiān)督、評價職能的有效制衡機制，并對建立內部控制長效機制提出相關建議。

【關鍵詞】? ?高校;內部控制;模型;措施

【中圖分類號】? F233? 【文獻標識碼】? A? 【文章編號】? 1002-5812（2019）04-0099-03

行政事業(yè)單位內部控制強調“以預算為主線，以資金為核心”，體現(xiàn)了預算業(yè)務控制在行政事業(yè)單位內部的重要性。事實上，預算管理在高校的經濟活動中發(fā)揮了重要作用，但同時也存在預算管理控制失效的問題。不少高校的預算執(zhí)行審計報告中反映了諸多預算執(zhí)行管理不當?shù)膯栴}，且有很多相似或相近之處，沒有從根本上杜絕和規(guī)范審計問題的發(fā)生。

一、預算執(zhí)行審計問題源于內部控制失效

通過閱讀一些高校的預算執(zhí)行審計報告可以看出，預算執(zhí)行審計問題主要集中在以下幾方面：一是預決算編制不夠科學明細、預決算差異大;二是預算與執(zhí)行相脫節(jié)，存在先支后審、報銷支出不實等問題;三是存在資產資金管理風險，違規(guī)出租出借辦公用房或設備，違規(guī)出借資金或購買理財產品等;四是未嚴格執(zhí)行政府采購規(guī)定，存在分散采購、暗箱操作供應商等問題;五是利用高校資源權力尋租謀取不當利益，存在違規(guī)收費、私建小金庫、資產處置不當、國有資產流失等問題。筆者依據(jù)自身的內部控制建設及實施經驗，認為產生上述問題的癥結在于高校預算管理內部控制失效，原因分析如下：

（一）內部控制基礎不牢，缺乏頂層設計，制度不落地。因部門規(guī)劃、職能設計缺乏頂層設計，部門職責不完整、部門邊界不清晰，關鍵崗位、責任追究和問責機制不健全等原因，導致高校某些部門故意忽視其他部門對協(xié)同管控的需求，管控措施落實艱難。內部控制制度不健全或內容不合理，只為應付有關部門的檢查、審計，而不論制度執(zhí)行情況如何，遇到具體問題時，多強調靈活性，內部控制制度流于形式，失去了應有的剛性和嚴肅性。

（二）專業(yè)人才匱乏，監(jiān)管流于形式。高校管理制度明確要求對一些重要領域的經濟活動實施全過程管理，如重大資金支出、對外投資、專有設備采購、工程項目等。但在實際執(zhí)行時，部分業(yè)務歸口管理部門由于人員緊張、管控措施不科學、重視程度不夠等原因，未能在業(yè)務的重要管理環(huán)節(jié)發(fā)揮過程監(jiān)管、督促實施、及時糾錯的作用，過程管理效果不佳，通常是在問題暴露后才去查找原因，事后補救措施無法有效避免損失、挽回影響。也很少有高校建立起風險管理和內部控制的監(jiān)督、評價和建議職能部門，未能發(fā)揮應有的監(jiān)督評價作用，內部審計工作得不到重視和支持。

（三）局限于財務內部控制，管理不精細，資金使用效益低。預算編制基礎結構難細化，項目經費和人員經費在預算安排上“一松一緊”，預算未立足于實際。預算與實際執(zhí)行相脫節(jié)，擅自變動經費列支渠道，先支后審。管控流程、開支范圍、開支標準及輔助說明缺乏規(guī)范性，經費支出存在“跑冒滴漏”現(xiàn)象。資產購置論證不充分，部門資產不共享，資產閑置、重復購置、資源浪費現(xiàn)象嚴重。迷信“規(guī)模論”，不重視科研水平綜合競爭力的提升，資金使用效益觀念淡薄。

（四）風險認知不足，自律意識差，無有效管控工具。目前，通過教育主管部門的專項檢查、校內自查自糾、建章立制，高校廣大教職工依法依規(guī)使用經費的自覺意識得以加強。但是，現(xiàn)階段政策程序只是“印在紙上、掛在墻上”，缺少制度流程可落地有效執(zhí)行的強有力的手段或工具，個別人員對制度“視而不見”，通過非合理項目支出，違規(guī)轉撥，假發(fā)票或“真發(fā)票、假業(yè)務”、多列或虛列費用套取等貪污經費現(xiàn)象時有發(fā)生。

（五）信息管理碎片化，溝通不暢，管理決策的制定不科學。高校存在信息溝通有效渠道少，信息傳遞不規(guī)范等情況。業(yè)務和財務沒有實現(xiàn)一體化，部門信息共享程度較低，普遍存在“信息碎片化、信息孤島”現(xiàn)象，制約著信息公開、透明化的進程。數(shù)據(jù)采集加工手段落后，數(shù)據(jù)核對頻率較低，核對范圍小，存在信息失真的風險，無法及時、真實、準確、完整地為管理層決策提供數(shù)據(jù)支撐，最直接的表現(xiàn)就是項目預算執(zhí)行率較低。

二、構建以預算管理為主線的內部控制模型，確保內部控制有效設計

按照《行政事業(yè)單位內部控制規(guī)范（試行）》的具體要求，高校需結合管理實際，合理制定制度、實施措施和執(zhí)行程序，對經濟活動的風險進行防范和管控。高校內部控制建設工作要明確內部控制目標、整體規(guī)劃，以資金管控為核心，構建以預算管理為主線的內部控制模型，實現(xiàn)管控關口前移，使工作重點從事后的核算職能向事前規(guī)劃、事中監(jiān)控的管理職能轉移，提高事后反映的準確性、完整性和合理性，使管理者看清楚、看明白，動態(tài)監(jiān)督高校的預算執(zhí)行情況，實現(xiàn)高校資源的有效配置，如圖1所示。

結合圖1，在業(yè)務事項管理體系中，通過業(yè)務的事項結構化處理，高?？梢越⒖v向的①“事業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃——年度工作計劃——事項”的結構體系，逐步完善各事項的管理規(guī)則及標準，如事項開支范圍及標準。在事項運行過程管理體系中，針對橫向的每一個具體事項，都可以構建“以預算管理為主線、資金管控為核心”的，涵蓋②“預算編審——預算執(zhí)行、調整——決算”的事項運行鏈條，并將決策、執(zhí)行、監(jiān)督貫穿于整個鏈條中。在業(yè)務環(huán)節(jié)細節(jié)處，針對③業(yè)務節(jié)點，通過組織、部門、崗位、流程、權限、標準、單證等管理元素，在每一個業(yè)務節(jié)點，建立設計合理、執(zhí)行有效的控制措施，實現(xiàn)節(jié)點工作目標。加強經濟事項運行的事前規(guī)劃、事中控制，在業(yè)務監(jiān)督、會計監(jiān)督、審計監(jiān)督的合力下，通過信息化工具結構化分析沉淀的④事項數(shù)據(jù)，不斷修正事項⑤管理規(guī)則及標準，敦促業(yè)務執(zhí)行合法合規(guī)，減少事后審計問題，形成一個良性循環(huán)，實現(xiàn)資源配置的閉環(huán)管理。改變信息“碎片化”管理，實現(xiàn)數(shù)據(jù)互融共通，為管理決策提供數(shù)據(jù)支撐。

綜上，只有建立完善的內部控制體系，并將高校顯性化、簡單化、標準化的制度程序通過信息化手段落地，才能對內部管理的方方面面進行實時監(jiān)督、控制和評價，使高校真正具備信息公開、透明化的基礎，使降低預算執(zhí)行風險、減少審計問題變得可行，并成為防范腐敗滋生的有效屏障。

三、設計實施路徑及關鍵要點，保障內部控制建設有效實施

好的設計只是成功的開始，還需要科學、系統(tǒng)的組織、方法和措施來保障預算管理內部控制體系的有效實施并落地執(zhí)行。

（一）明確內部控制的實施路徑。根據(jù)高校內部控制建設項目經驗，筆者建議高校內部控制體系建設按照“現(xiàn)狀梳理——風險評估——管控優(yōu)化——信息化落地”四個主要步驟實施。其中，在現(xiàn)狀梳理階段，收集高校經濟活動相關資料，梳理高校組織、崗位、制度、業(yè)務流程、表單、事項類別等信息，訪談關鍵崗位，復核會計憑證，穿行測試，了解經濟業(yè)務活動，構建業(yè)務模型;在風險評估和內部控制評價階段，辨識、確認、分析流程節(jié)點風險，明確重大風險領域及重要經濟事項的不確定性，構建風險模型，評價控制措施設計的合理性和執(zhí)行的有效性，出具內部控制管理建議報告;在管控優(yōu)化階段，構建管理模型，優(yōu)化完善管控措施，建立健全制度流程。

（二）建立內部控制的關鍵要點。

1.在內部控制規(guī)劃及內部控制目標層面。首先，明確內部控制是目標導向的過程管理，而管理從來都不是一蹴而就的，而是循序漸進、不斷修正的過程。其次，內部控制規(guī)范五大目標的合法合規(guī)是基礎，提高公共服務的效率效果最重要。高校應將內部控制分為三個層面：一是順應頂層政策設計要求、滿足外部監(jiān)管要求的合規(guī)型內部控制，建立反舞弊防火墻，保護公職人員;二是提升內部治理水平的管理型內部控制，提高業(yè)務節(jié)點的工作效率和效果，優(yōu)化高校占有和使用資源的有效配置;三是通過IT技術固化內部控制制度、流程和管控措施，實現(xiàn)經濟活動的信息化內部控制，杜絕人為干擾因素。不同層面的內部控制建設與高校的管理意愿、人員專業(yè)能力和執(zhí)行力掛鉤。

2.在內部控制建設組織層面。一是建立以高校一把手為內部控制建設領導小組組長的內部控制管理組織，確保內部控制建設的目標是高校的整體內部控制，而不是財務內部控制。二是因人員工作強度和風控專業(yè)能力限制，引入專業(yè)機構的高校，要建立聯(lián)合項目組工作機制，既不能完全依靠專業(yè)機構，也不能完全由高校牽著鼻子走，要協(xié)同工作，因為專業(yè)機構長于內部控制理念和項目實施方法論，對具體業(yè)務的認知不如在高校多年的崗位工作人員，他們更清楚業(yè)務管理存在的不足和癥結。

3.在風險評估及管控優(yōu)化層面?，F(xiàn)階段，高校風險評估多采用問卷調查方式，識別、確認風險發(fā)生的可能性及影響程度。鑒于高校工作人員對內部控制的認知不足，多數(shù)人員并不具備風險分析能力，所以該風險評估方法效果并不好。依據(jù)高校內部控制項目經驗并結合行業(yè)內部控制專題研討結論，建議建立教育行業(yè)風險數(shù)據(jù)庫，確定業(yè)務重要風險并匹配基本的實施措施、執(zhí)行程序。各高校在開展風險評估和管控優(yōu)化時，可依據(jù)重要性原則、成本效益原則，通過行業(yè)對標，充分考慮高校的個性化業(yè)務和管理意愿，多采用訪談、專題研討、專家論證、數(shù)據(jù)分析等方法建立適合高校管理實際的風險數(shù)據(jù)庫，優(yōu)化制度、實施措施和執(zhí)行程序。

四、建立高校內部控制長效機制的幾點建議

按照《行政事業(yè)單位內部控制規(guī)范（試行）》的具體要求，高校應建立內部控制長效機制，建立經濟活動風險定期評估機制;設置內部控制職能部門，負責組織協(xié)調內部控制工作;對內部控制建立與實施情況進行內部監(jiān)督檢查和自我評價。要保證內部控制長效機制在高校內部有效運轉，首先應明確上述工作職責的劃分和歸口，在高校內部控制體系建設階段，內部控制牽頭部門是“運動員”，那么負責內部控制和風險管理監(jiān)督、評價的“裁判員”職能需要分離。

根據(jù)2018年3月通過的國務院機構改革方案，財政部的中央預算執(zhí)行情況的監(jiān)督檢查職責劃入審計署，構建統(tǒng)一高效的審計監(jiān)督體系;2018年1月審計署發(fā)布的《審計署關于內部審計工作的規(guī)定》明確，內部審計是指對本單位及所屬單位財政財務收支、經濟活動、內部控制、風險管理實施獨立、客觀的監(jiān)督、評價和建議，以促進單位完善治理、實現(xiàn)目標的活動。以上法律法規(guī)明確了內部控制和風險管理的監(jiān)督、評價和建議納入內部審計工作職責，高校在建立內部控制長效機制時應明確幾個關鍵點，如上頁圖2所示。

結合上頁圖2，可設置①內部控制體系建設牽頭部門作為內部控制管理部門，負責高校內部控制日常管理工作，牽頭業(yè)務部門設定作業(yè)標準并強制執(zhí)行。明確②內部審計部門負責每年一次的風險評估和內部控制有效性評價工作，檢驗作業(yè)標準并出具內部控制自我評價報告;同時遵循風險導向原則，對高校重要經濟活動和經濟活動的重大風險開展專項風險評估和內部控制評價。針對③內外部管理環(huán)境變化，通過監(jiān)督評價程序和要求，內部控制管理部門應識別、確認、分析、應對風險，敦促業(yè)務部門整改內部控制缺陷并修訂制度、實施措施和執(zhí)行程序。內部審計部門開展④風險評估和內部控制自我評價工作時，要明確風險評估和內部控制評價的協(xié)同關系。風險評估，一是要評估外部環(huán)境、經濟活動或管理要求等發(fā)生變化導致的達到控制目標的不確定性，管控措施設計的合理性及執(zhí)行的有效性。二是要在固有風險對應的有效管控措施的基礎上，對殘存風險進行評估。S

【主要參考文獻】

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【作者簡介】

馮斌，男，南京森林警察學院總會計師，正高級會計師;研究方向：事業(yè)單位財務管理。