黃美春

摘要：新收入準則的頒布，對網(wǎng)絡(luò)游戲公司收入確認產(chǎn)生了影響。作為新興行業(yè)，網(wǎng)絡(luò)游戲公司交易具有特殊性。如何合理應(yīng)用收入準則確認企業(yè)收入，成為網(wǎng)絡(luò)游戲公司執(zhí)行會計處理的難點。本文針對性對網(wǎng)絡(luò)游戲公司的收入來源、收入確認進行分析。認識到網(wǎng)絡(luò)游戲收入中，虛擬產(chǎn)品、道具收入入賬存在特殊性，虛擬貨幣會產(chǎn)生沉淀等特點。了解到新收入準則下網(wǎng)絡(luò)游戲公司收入確認，存在虛擬道具收入確認舞弊、促銷品公允價值衡量難。對于虛擬道具收入時點確認不統(tǒng)一，則造成了企業(yè)產(chǎn)生可比性較差的會計信息，使自身的財務(wù)舞弊風(fēng)險加大，針對這些問題，提出規(guī)范虛擬產(chǎn)品收入確認方式、注重沉淀收入可靠性、合理分配促銷產(chǎn)品的公允價值等，完善網(wǎng)絡(luò)游戲公司收入確認的建議，希望可以為網(wǎng)絡(luò)游戲公司合理地執(zhí)行收入確認提供借鑒。

關(guān)鍵詞：新收入準則;網(wǎng)絡(luò)游戲公司;收入確認

隨著經(jīng)濟一體化進程加快，我國會計準則正在實現(xiàn)國際趨同。財政部于2015年12月頒布了《收入準則第14號—收入（修訂意見稿）》，2017年7月發(fā)布《企業(yè)會計準則第14號——收入》。此次收入準則的修訂，對特定交易收入確認給出了標準。我國網(wǎng)絡(luò)游戲公司收入在近年來發(fā)展中有較大漲幅。行業(yè)不斷發(fā)展中，網(wǎng)絡(luò)游戲公司創(chuàng)新了商業(yè)模式。成熟期網(wǎng)絡(luò)游戲企業(yè)已成為互聯(lián)網(wǎng)下的重要產(chǎn)業(yè)，其市場環(huán)境正在不斷優(yōu)化、規(guī)范?；诰W(wǎng)絡(luò)游戲公司業(yè)務(wù)復(fù)雜，缺少紙質(zhì)交易軌跡，為新收入準則執(zhí)行帶來了難點，就自營模式下網(wǎng)絡(luò)游戲公司的收入確認進行分析是十分必要的。

一、網(wǎng)絡(luò)游戲公司收入主要來源及確認特點

（一）收入的主要來源

網(wǎng)絡(luò)游戲公司中，不同盈利模式下確認收入方式不同。分為時間收費模式和虛擬道具收入模式。時間收費模式根據(jù)游玩時長收費。道具收費模式中，游玩不需要支付資金，但要購買虛擬道具?，F(xiàn)階段，后者己成為主流。虛擬道具收入確認最復(fù)雜，不同道具消耗時點不同。模式準入門檻低，會吸引輕度、新玩家。

（二）網(wǎng)絡(luò)游戲收入確認特點

互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)不斷地發(fā)展，帶動網(wǎng)絡(luò)游戲行業(yè)的發(fā)展。網(wǎng)絡(luò)游戲公司收入包括：

1.收入確認點特殊性

網(wǎng)絡(luò)游戲公司的收入多來自于虛擬產(chǎn)品的銷售，因此，需要對于該類產(chǎn)品進行相應(yīng)的收入確認。網(wǎng)絡(luò)游戲中的產(chǎn)品，寄存于游戲中，其主要產(chǎn)品是虛擬道具，其消耗的形式多樣。有一次性消耗的道具，也有一段時間內(nèi)使用、消耗的道具;還有永久性道具。這些道具根據(jù)其消耗方式進行收入確認，因此，其會計處理過程，對收入的確認時間點具有特殊性。

2.虛擬道具收入入賬金額特殊性

由于網(wǎng)絡(luò)游戲處于互聯(lián)網(wǎng)中，其產(chǎn)生的虛擬道具不能以現(xiàn)金購買，需要以現(xiàn)金換成虛擬貨幣，在游戲中進行道具買賣，因此，道具價格難以現(xiàn)金衡量，要換算成虛擬價格。另外，各種促銷活動造成道具價格低于正常價格，這樣兌換比率會產(chǎn)生改變，這種情況下，需要重新計算公允價值。加之不同游戲中，道具不互通，只適用本身游戲中，那么其收入入賬金額需要換算，并且定期進行比例更新。

3.虛擬貨幣產(chǎn)生沉淀

網(wǎng)絡(luò)游戲不直接購買道具。充值虛擬貨幣后，用其購買道具。得到虛擬貨幣后，部分虛擬貨幣長期滯留，形成沉淀，即產(chǎn)生了虛擬貨幣沉淀的特點。同時，經(jīng)營單位對沉淀收入的確定，使報表反映與實際運營出現(xiàn)了不符的情況，產(chǎn)品促銷致使產(chǎn)品公允價值變動，需對其公允價值重新衡量。

二、網(wǎng)絡(luò)游戲公司的收入確認分析

（一）時間收費模式收入確認

時間收費模式下，玩家在獲取年卡、季卡馬上生效，網(wǎng)游公司將對玩家的資金，按比例分攤至各月，月末確認收入。但點卡玩家進入游戲后生效，網(wǎng)絡(luò)游戲公司在月末對消耗時長匯總，根據(jù)消耗比例來分攤確認收入。

（二）虛擬道具模式收入確認

虛擬道具收入確認，玩家充值時貨幣轉(zhuǎn)換成虛擬貨幣，此時虛擬貨幣未使用，虛擬貨幣購買道具前承擔義務(wù)，控制權(quán)未轉(zhuǎn)移，確認遞延收益，用虛擬貨幣購買道具時，將購買道具部分確認為收入。

1.虛擬道具收入確認

新收入準則下，游戲道具不真實存在，是游戲中的憑據(jù)，代表游戲功能。五步法確認收入，在履行履約義務(wù)時點確認收入，除非立刻消耗，不然不在兌換時確認收入。

一次性道具收入確認在其購買時。有限期道具，可以在使用期內(nèi)，以直線攤銷確認收入。有限次道具使用次數(shù)被提前限定，確認收入按限定次數(shù)進行。永久型道具收入確認，需要以玩家生命周期或整個游戲生命周期作為分期，對相應(yīng)的收入進行確認。

2.虛擬貨幣收入確認

虛擬貨幣充值后，有權(quán)得到虛擬服務(wù)，道具控制權(quán)沒完全轉(zhuǎn)移，不能直接確認收入。而有一些虛擬貨幣會長期存放在游戲賬戶中，不能被用戶全部使用完，直到玩家不再使用游戲，此時則會形成沉淀虛擬貨幣。

根據(jù)會計的重要性原則，沉淀金額不大，不影響營收不對其確認收入。但隨著網(wǎng)游人數(shù)的變多，付費玩家增加，虛擬貨幣的沉淀收入不斷增長。從實際看，為確保會計信息的真實性，應(yīng)對沉淀收入進行確認。根據(jù)新收入準則要求，部分企業(yè)直到游戲關(guān)閉時，不能為部分沉淀的虛擬貨幣履行義務(wù)。當玩家權(quán)利過期、流戲開發(fā)商解除虛擬貨幣對玩家的義務(wù)時，對其進行收入確認。

（三）虛擬道具模式不同確認收入差異分析

某企業(yè)2018年度營業(yè)總收入763， 267.97萬元，均為營業(yè)收入。營業(yè)總成本648，124.98萬元，凈利潤115，142.99萬元。

不同道具控制權(quán)轉(zhuǎn)移點不同，對每個道具一一對應(yīng)處理是準確的。但對于多數(shù)網(wǎng)絡(luò)游戲公司來說，其同時運營多款游戲，道具消耗方式不同，增加了收入確認復(fù)雜性，往往會以游戲、用戶為收入模式。

對企業(yè)某款手游判斷，該游戲2018年己運營4個月，確認道具收入9，226.63萬元。

以游戲為基礎(chǔ)，將收入在游戲生命周期分期確認。預(yù)計游戲生命周期共33個月，平均攤銷收入279.59萬元/月。2018年應(yīng)攤銷1，118.36萬元，需將8，108.27萬元的收入調(diào)整為預(yù)收款。調(diào)整后收入為755，159.70萬元。

以用戶為基礎(chǔ)，將收入在玩家生命周期分期確認。預(yù)計玩家平均壽命8個月，平均攤銷收入1，153.33萬元/月。2018年應(yīng)攤銷4，613.32萬元，需將剩余的4，613.31萬元調(diào)整為預(yù)收款。調(diào)整后收入為758，654.66萬元。

營業(yè)總成本基本上不會被后期銷售影響。由上可知，不同模式確認時間點不同，會對報表產(chǎn)生不同的影響。按游戲生命模式確認，凈利潤為107，034.72萬元;按玩家生命周期模式確認，凈利潤為110，529.68萬元。

三、新收入準則下收入確認存在的問題

（一）虛擬道具收入確認舞弊

新收入準則，打破傳統(tǒng)商品界限，更強調(diào)義務(wù)與控制權(quán)，為網(wǎng)絡(luò)游戲公司出售道具收入確認明確了依據(jù)。玩家使用道具時，企業(yè)提供服務(wù)、履約義務(wù)，使用期限有據(jù)可循，企業(yè)可以科學(xué)、合理地反映收入確認過程。永久使用道具來說，企業(yè)履約義務(wù)無法在道具使用時確認，企業(yè)可根據(jù)玩家、游戲的壽命確認。同一業(yè)務(wù)可能在不同經(jīng)營主體單位，采用不同的方法進行收入確認，不同方式會產(chǎn)生不同財務(wù)信息，導(dǎo)致公司間比較難，信息可比性降低，使網(wǎng)絡(luò)游戲企業(yè)舞弊風(fēng)險上升。

（二）沉淀收入確認不能如實被反映

網(wǎng)絡(luò)游戲玩家不斷地增加，付費玩家也在增長。沉淀收入則會對網(wǎng)絡(luò)游戲公司的會計信息質(zhì)量產(chǎn)生影響。以新收入準則規(guī)定，游戲產(chǎn)生的沉淀收入，在游戲終止時確認收入。但事實上，如果企業(yè)在游戲終止時，對這些沉淀收入進行確認，很可能給經(jīng)營主體帶來大量收入，并會遠超前期收入。當游戲結(jié)束運營，代表其已經(jīng)是衰退期，收入是不斷下降以至處于最低點。此時進行收入確認，必然使企業(yè)財務(wù)信息與實際情況不一致，造成企業(yè)的運營現(xiàn)狀，不會如實的被反映。

（三）衡量促銷產(chǎn)品公允價值難

為了吸引消費，網(wǎng)絡(luò)游戲公司會采取促銷活動。促銷過程虛擬道具，其反映的公允價值變動，經(jīng)營主體單位需要在促銷前，對其進行合理分配其公允價值。由于促銷時，玩家充值、贈送積分、虛擬貨幣等，存在多種兌換，交易復(fù)雜，怎樣確認虛擬貨幣、道具公允價值成為難點。

四、完善網(wǎng)絡(luò)游戲公司收入確認的建議

（一）規(guī)范虛擬產(chǎn)品收入確認方式

新會計準則的制定涵蓋了各行各業(yè)的會計處理。因此，原則導(dǎo)向性準則適用于當下各種企業(yè)。但其中有大量需要估計的部分，需要職業(yè)判斷。網(wǎng)絡(luò)游戲公司不同收入確認模式，會對企業(yè)報表內(nèi)容產(chǎn)生影響，進而產(chǎn)生不同確認方式下的差異，加大舞弊空間。而單一的道具不能滿足玩家的需求，因此購買不同類型道具，增加了收入確認難度。根據(jù)網(wǎng)絡(luò)游戲公司發(fā)展變化，規(guī)范虛擬道具收費模式的核算主體，使用統(tǒng)一的模式對虛擬道具收入確認處理，游戲生命模式會增加末期收入，造成收入與實際情況不符。而用戶游戲生命模式確認收入及時性，符合實際情況，但需要大量數(shù)據(jù)支撐。隨著運營商對于玩家數(shù)據(jù)的分析，使公司具備玩家游戲數(shù)據(jù)，使用戶生命模式有收入確認中的可行性加大了。該行業(yè)企業(yè)的主要收入是虛擬道具，由于其品種多樣，加之收入準則沒有具體標準，加大舞弊空間。因此，制定具體指南時，應(yīng)統(tǒng)一虛擬道具收費標準，選擇適用于企業(yè)本身的收入確認模式（游戲生命的模式或用戶游戲生命的模式）作為核算依據(jù)，以增加財務(wù)信息可比性。

（二）注重沉淀收入可靠性

新收入準則下，將沉淀虛擬貨幣確認遞延收益，到游戲終止時，確認沉淀收入。導(dǎo)致報表反映情況與現(xiàn)實不符。網(wǎng)絡(luò)游戲公司可通過玩家數(shù)據(jù)分析，以玩家歷史數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，分析付費玩家游戲時間，得出玩家平均生命期，以此對沉淀收入攤銷，壽命終結(jié)為其披露點，建立合理沉淀收入披露體系，以提高信息準確度。如：連續(xù)兩個月不登陸游戲賬戶，玩家有很高的可能性會放棄游戲，此時企業(yè)可以對這樣賬戶中的虛擬貨幣進行收入確認。這種方法需要預(yù)測，會出現(xiàn)誤差，因此，游戲終止后可對誤差調(diào)整。

（三）合理分配促銷產(chǎn)品公允價值

促銷產(chǎn)品公允價值會變動。應(yīng)在促銷虛擬產(chǎn)品確認收入前，確定各項的單獨售價。

獎勵積分通過虛擬貨幣換算公允價值?？紤]積分是否能達到兌換最低限值，及用戶將積分兌換后是否有剩余。虛擬道具價值由虛擬貨幣衡量，可按照二者比例分攤確定公允價值。滿贈促銷將實際購買虛擬貨幣與贈送商品區(qū)分，按比例確認遞延收入及業(yè)務(wù)收入。捆綁銷售時虛擬道具，是以組合形式售賣，產(chǎn)品間有一定差異，交易價格需要在各產(chǎn)品間分配。分配前考慮產(chǎn)品是不是單獨售賣，用其對組合各單獨要素進行判斷，并按照兩者比重分攤公允價值。

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