司凌山

摘 要：民用航空培訓項目種類繁多，各培訓項目之間交叉使用各類資源，間接成本占比較高，且各培訓項目都能夠單獨為企業(yè)帶來營業(yè)收入?；诖颂攸c，傳統(tǒng)成本管理方法很難精確核算和控制各培訓項目的成本，不能滿足該行業(yè)對培訓項目進行成本控制和價值分析的需求。而作業(yè)成本法能夠借助“作業(yè)”這一橋梁歸納、組合各培訓項目的成本，區(qū)分增值作業(yè)和非增值作業(yè)，幫助企業(yè)管理層優(yōu)化業(yè)務(wù)流程，降低培訓成本，進而提高企業(yè)價值。本文將探討在民航培訓行業(yè)中運用作業(yè)成本法的現(xiàn)實意義和具體步驟。

關(guān)鍵詞：民航培訓 作業(yè)成本法 成本管理 增值作業(yè) 降低成本

中圖分類號：F562 文獻標識碼：A 文章編號：2096-0298（2018）10（c）-156-02

1 行業(yè)概述

民用航空培訓是指根據(jù)我國民航管理的有關(guān)規(guī)定，由專業(yè)培訓公司對航空或航運公司的飛行員、工程維修人員、乘務(wù)員以及其他航線管理人員進行的職業(yè)資格和專業(yè)技能培訓。民航培訓項目種類繁多，主要包括飛行員培訓、機務(wù)維修培訓、乘務(wù)員培訓、簽派/性能工程師培訓、飛行支援、航務(wù)工程、駐場技術(shù)支持和安全管理支援等。民航培訓主要存在以下特點。

（1）前期投入大。民航培訓是一個高投入、高技術(shù)的行業(yè)，培訓所需工具設(shè)備（飛行模擬機、飛機部段和維修工具等）和場地等從采購、建設(shè)、使用、維護、更新、改造、維修，直至最后的報廢都需要投入大量資金。同時，由于民航從業(yè)人員的稀缺，尤其是飛行教員的稀缺，導致培養(yǎng)和引進培訓教員也需要投入大量的資金。

（2）間接成本高。民航培訓行業(yè)的成本構(gòu)成與制造企業(yè)不同，民航培訓的成本主要為教員薪酬、設(shè)備及場地折舊、燃料動力消耗以及學員住宿餐飲等間接成本。間接成本比重高就需要企業(yè)采用更為科學、合理和有效的成本核算和管理手段。

（3）資源消耗與成本對象關(guān)系復雜。飛行員培訓、機務(wù)維修培訓、乘務(wù)員培訓、簽派/性能工程師訓練等業(yè)務(wù)之間交叉使用各類培訓設(shè)備、場地和教材，而且即使是同一培訓項目，其培訓時間、客戶要求、具體內(nèi)容的不同也會使其成本構(gòu)成有一定差別，如果按統(tǒng)一的標準來分攤間接成本，顯然無法與實際情況相匹配。

2 作業(yè)成本法的原理及意義

作業(yè)成本法的基本思想是：服務(wù)導致作業(yè)的發(fā)生，作業(yè)導致資源的耗費，資源的耗費導致費用或成本的發(fā)生，其實質(zhì)就是在資源耗費與服務(wù)產(chǎn)品之間借助“作業(yè)”這一橋梁來分配、歸納、組合，最終形成各種產(chǎn)品或服務(wù)的成本。同時，作業(yè)成本法梳理產(chǎn)品或服務(wù)的各項作業(yè)，將作業(yè)作為責任和控制中心，從成本發(fā)生的根源上展開分析，區(qū)分增值作業(yè)和非增值作業(yè)，從財務(wù)和經(jīng)營兩個方面對作業(yè)業(yè)績進行評價，消除非增值作業(yè)達到降低成本的目的。對于民航培訓行業(yè)來說，運用作業(yè)成本法主要有以下幾點意義。

（1）合理分配間接成本。通過設(shè)置作業(yè)和采用多種作業(yè)動因，可以使得成本核算更加科學，成本信息更加準確。根據(jù)作業(yè)對資源以及產(chǎn)品對作業(yè)的消耗情況，可以使間接費用按產(chǎn)品服務(wù)對象化，從而提高了間接費用的可歸屬性，因而得到的產(chǎn)品成本能夠比較真實客觀地反映產(chǎn)品消耗資源的實際情況。

（2）優(yōu)化企業(yè)成本管理。傳統(tǒng)的企業(yè)成本管理主要是關(guān)注部門和產(chǎn)品這一層次，沒有深入到生產(chǎn)經(jīng)營過程中消耗各種資源的作業(yè)層次上，因而很難通過找到生產(chǎn)經(jīng)營過程中的薄弱環(huán)節(jié)來減少浪費、降低消耗、提高作業(yè)完成效率，也很難實現(xiàn)企業(yè)管理水平和經(jīng)濟效益的不斷提高。作業(yè)管理深入到細微的作業(yè)層次，分析生產(chǎn)經(jīng)營過程中的每一項作業(yè)，通過對作業(yè)的管理和控制，區(qū)分出哪些是增值作業(yè)哪些是非增值作業(yè)，幫助企業(yè)管理者作出正確決策。

3 作業(yè)成本法實施步驟

3.1 確定成本對象

成本對象就是成本核算和管理的產(chǎn)品或服務(wù)，對于民航培訓來說，成本對象就是能夠為企業(yè)帶來收入的各類培訓項目，主要包括：飛行員訓練、機務(wù)維修培訓、客艙乘務(wù)員培訓、簽派/性能工程師訓練、飛行支援、航務(wù)工程、飛行運行研討會、駐場技術(shù)支持以及安全管理支援等。

3.2 建立作業(yè)中心

作業(yè)中心是一系列相互聯(lián)系、能夠?qū)崿F(xiàn)某種特定功能的作業(yè)集合。對于企業(yè)來說，將每一項作業(yè)都視為作業(yè)中心是不經(jīng)濟的，需要將若干種有關(guān)聯(lián)的作業(yè)合并為一個作業(yè)中心，以減少成本核算和管理的工作量。

梳理業(yè)務(wù)流程是建立符合行業(yè)特點作業(yè)中心的前提，企業(yè)應(yīng)全面梳理各培訓項目的業(yè)務(wù)流程，按照一定的標準，將業(yè)務(wù)流程中功能相似的作業(yè)合并建立作業(yè)中心。對于民航培訓來說，主要的作業(yè)中心為：培訓合同談判與簽訂、教學計劃編制及調(diào)整、學員接送、住宿及餐飲、理論授課、設(shè)備實操授課、考試以及后期支持等，具體情況如表1所示。

3.3 設(shè)置成本動因

成本動因包括資源動因和作業(yè)動因，其中資源動因是資源成本分配到各作業(yè)的基本依據(jù)，用來評價作業(yè)使用資源的效率；作業(yè)動因是把作業(yè)成本分配到成本對象的基本依據(jù)，用來評價各項作業(yè)對成本對象的貢獻。對于民航培訓行業(yè)來說，教材、學習用品以及證書印刷費用等直接成本可以直接計入各培訓項目的成本中，不需要設(shè)置成本動因。

（1）資源動因主要根據(jù)各類資源以及相關(guān)作業(yè)的特點確定，民航培訓行業(yè)的主要資源動因如表2所示。

（2）作業(yè)動因依據(jù)各作業(yè)服務(wù)于成本對象的方式，分析找出主要成本影響因素，以此作為作業(yè)動因。民航培訓行業(yè)的主要作業(yè)動因如表3所示。

3.4 開發(fā)信息系統(tǒng)

作業(yè)成本法需要大量的數(shù)據(jù)統(tǒng)計、計算和分析，為了提高成本管理工作的準確性和效率，企業(yè)需要開發(fā)作業(yè)成本管理信息系統(tǒng)。同時，作業(yè)成本管理信息系統(tǒng)與企業(yè)現(xiàn)有ERP系統(tǒng)的集成也能夠提高企業(yè)數(shù)據(jù)收集、整理和共享的能力和效率，提高企業(yè)管理水平。

3.5 開展作業(yè)優(yōu)化

企業(yè)應(yīng)指定部門（一般為財務(wù)部）具體負責作業(yè)成本管理工作，由該部門根據(jù)成本動因計算作業(yè)和成本對象的成本，依據(jù)一定的標準辨別增值作業(yè)和非增值作業(yè)。企業(yè)管理層利用作業(yè)成本信息，評價各類作業(yè)和培訓項目的業(yè)績，開展作業(yè)優(yōu)化，減少非增值作業(yè)，降低經(jīng)營成本。

作業(yè)改進方法主要包括：消除不必要作業(yè)以降低成本；在其他條件相同時選擇成本最低的作業(yè)；提高作業(yè)效率并減少作業(yè)消耗；作業(yè)共享；利用作業(yè)成本信息編制資源使用計劃并配置未使用資源。

4 結(jié)語

與傳統(tǒng)的成本管理方法相比，作業(yè)成本法可以將控制和管理重點從傳統(tǒng)的產(chǎn)品層次深入到作業(yè)層次，在成本和引起成本發(fā)生的原因之間建立起對應(yīng)關(guān)系，以確定資源的消耗和作業(yè)的發(fā)生是否必要，并評價作業(yè)的有效性及價值。作業(yè)成本法滿足了民航培訓業(yè)務(wù)間接成本比重大和成本管理精細化等要求，培訓企業(yè)的管理者可以根據(jù)作業(yè)成本管理提供的有效信息，優(yōu)化業(yè)務(wù)流程，減少非增值作業(yè)，降低資源消耗，并最終提高企 業(yè)的盈利能力和價值。

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