【摘 要】 本文在分析高校實(shí)施內(nèi)部控制意義的基礎(chǔ)上，闡述了內(nèi)部控制的內(nèi)容，并從控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通及監(jiān)控五個(gè)方面逐次分析高校內(nèi)部控制工作的主要內(nèi)容并適當(dāng)提出筆者對(duì)高校內(nèi)部控制建設(shè)的思考。

【關(guān)鍵詞】 高校 內(nèi)部控制 控制環(huán)境 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估 控制活動(dòng) 信息與溝通監(jiān)控

回顧我國高校近三十年發(fā)展，從1990年起高校合并到1999年起高校擴(kuò)招，從1996年的“211”工程大學(xué)、1998年的“985”工程大學(xué)到2017年的雙一流大學(xué)，我國高等教育在改革中快速發(fā)展，發(fā)展的同時(shí)也顯現(xiàn)出一些弊端，行政管理、財(cái)務(wù)管理方面都存在不同程度的問題。在財(cái)務(wù)管理方面我們必須意識(shí)到內(nèi)部控制制度建設(shè)對(duì)高校發(fā)展的積極意義。

一、高校實(shí)施內(nèi)部控制的現(xiàn)實(shí)意義

長期以來，高校作為社會(huì)公共服務(wù)的提供方，其內(nèi)部控制工作不論是在制度建設(shè)、機(jī)制建設(shè)還是監(jiān)督管理方面，相比市場經(jīng)濟(jì)中高度競爭的企業(yè)，都存在一定程度的滯后?，F(xiàn)如今，高校也需要定期披露其“三公經(jīng)費(fèi)”支出情況、財(cái)務(wù)報(bào)告信息，高校也面對(duì)著一眾利益相關(guān)者，高校建設(shè)也越發(fā)需要透明度，如此以來，高校也需要建立健全一套完整的內(nèi)部控制管理體制。并且高校施行內(nèi)部控制可以進(jìn)一步提高單位的內(nèi)部管理水平，強(qiáng)化廉政風(fēng)險(xiǎn)防控機(jī)制建設(shè)，從而實(shí)現(xiàn)合理保證單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)合法合規(guī)、資產(chǎn)安全和使用有效、財(cái)務(wù)信息真實(shí)完整、有效防范舞弊和預(yù)防腐敗、提高公共服務(wù)的效率和效果。

二、高校內(nèi)部控制的內(nèi)容

2012年11月，財(cái)政部印發(fā)了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》（財(cái)會(huì)[2012]21號(hào)，以下簡稱《內(nèi)控規(guī)范》），要求從2014年1月1日起施行?！秲?nèi)控規(guī)范》所稱內(nèi)部控制，是指單位為實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)，通過制度規(guī)定、實(shí)施措施和執(zhí)行程序，對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行防范和管控。具體工作包括梳理單位各類經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的業(yè)務(wù)流程，明確業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)，系統(tǒng)分析經(jīng)濟(jì)活動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)，確定風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，選擇風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略，在此基礎(chǔ)上，根據(jù)國家有關(guān)規(guī)定建立健全單位各項(xiàng)內(nèi)部管理制度并督促相關(guān)工作人員認(rèn)真執(zhí)行。同時(shí)《內(nèi)控規(guī)范》指出進(jìn)行單位層面的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)，應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注內(nèi)部控制工作的組織情況、內(nèi)部控制機(jī)制的建設(shè)情況、內(nèi)部管理制度的完善情況、內(nèi)部控制關(guān)鍵崗位工作人員的管理情況及財(cái)務(wù)信息的編報(bào)情況，單位進(jìn)行經(jīng)濟(jì)活動(dòng)業(yè)務(wù)層面的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)，應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)關(guān)注預(yù)算管理情況、收支管理情況、政府采購管理情況、資產(chǎn)管理情況、建設(shè)項(xiàng)目管理情況、合同管理情況等方面的內(nèi)容。

COSO框架提出的內(nèi)部控制五要素包括：控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通及監(jiān)控。而內(nèi)部控制的有效性包括內(nèi)部控制設(shè)計(jì)有效性和內(nèi)部控制運(yùn)行有效性，缺一不可。

2017年財(cái)政部下發(fā)了《財(cái)政部關(guān)于開展2016年度行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告編報(bào)工作的通知》（財(cái)會(huì)函[2017]3號(hào)），緊著著教育部下發(fā)了《關(guān)于開展2016年度內(nèi)部控制報(bào)告編報(bào)工作的通知》（教財(cái)司函[2017]73號(hào)），雖然各高校按照教育部要求完成了2016年度內(nèi)部控制報(bào)告編報(bào)工作，然而一套內(nèi)控制度的建立健全并得到良好運(yùn)行非一紙年度報(bào)告可以解決的。內(nèi)部控制制度對(duì)高校來說尚且屬于新興概念，如何讓制度建立并落地有重要的現(xiàn)實(shí)意義，以下筆者將從五要素出發(fā)對(duì)高校內(nèi)控制度建設(shè)的問題進(jìn)行探析。

三、按五要素模式探析高校內(nèi)部控制問題及應(yīng)對(duì)措施

（一）控制環(huán)境

控制環(huán)境包括治理職能和管理職能，以及治理層和管理層對(duì)內(nèi)部控制及其重要性的態(tài)度、認(rèn)識(shí)和措施?？刂骗h(huán)境設(shè)定了單位內(nèi)部控制的基調(diào)，影響員工對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)，良好的控制環(huán)境是實(shí)施有效內(nèi)部控制的基礎(chǔ)。

高校的內(nèi)部環(huán)境與企業(yè)的內(nèi)部環(huán)境還是存在很大區(qū)別的，企業(yè)多是自由競爭相對(duì)市場化的大環(huán)境，事業(yè)單位內(nèi)部往往有些因循守舊的保守趨勢。比如面臨“三重一大”問題，雖然有集體決策或聯(lián)簽制度的牽制，但是事業(yè)單位的領(lǐng)導(dǎo)層還是關(guān)鍵的拍板人，尤其是對(duì)那一些沒有制度規(guī)范的事項(xiàng)。高校內(nèi)部環(huán)境要注意以下問題：第一，內(nèi)部控制制度往往被狹隘地理解為財(cái)務(wù)部門一個(gè)部門的制度，實(shí)際上單位負(fù)責(zé)人要對(duì)本單位內(nèi)部控制的建立健全和有效實(shí)施負(fù)責(zé)。單位應(yīng)當(dāng)單獨(dú)設(shè)置內(nèi)部控制職能部門或者確定內(nèi)部控制牽頭部門，負(fù)責(zé)組織協(xié)調(diào)內(nèi)部控制工作。同時(shí)，應(yīng)當(dāng)充分發(fā)揮財(cái)會(huì)、內(nèi)部審計(jì)、紀(jì)檢監(jiān)察、政府采購、基建、資產(chǎn)管理等部門或崗位在內(nèi)部控制中的作用。第二，內(nèi)部控制實(shí)施推進(jìn)存在一定難度，高校往往僅強(qiáng)調(diào)以教學(xué)、科研為中心，忽視財(cái)務(wù)管理、內(nèi)部控制的重要性。領(lǐng)導(dǎo)重視是高校內(nèi)部控制實(shí)施的關(guān)鍵，高校應(yīng)該設(shè)立總會(huì)計(jì)師制度，提高校領(lǐng)導(dǎo)層以及各中層干部對(duì)內(nèi)部控制重要性的認(rèn)識(shí)，廣泛宣傳內(nèi)部控制的意義，加強(qiáng)對(duì)各級(jí)干部進(jìn)行內(nèi)部控制知識(shí)與技能的培訓(xùn)。

（二）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估

任何經(jīng)濟(jì)組織在經(jīng)營活動(dòng)中都會(huì)面臨各種風(fēng)險(xiǎn)，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程的作用是識(shí)別、評(píng)估和管理影響單位實(shí)現(xiàn)目標(biāo)能力的各種風(fēng)險(xiǎn)。

單位應(yīng)當(dāng)建立經(jīng)濟(jì)活動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)定期評(píng)估機(jī)制，對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)存在的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行全面、系統(tǒng)和客觀評(píng)估。高校應(yīng)根據(jù)自己的特色建立一套屬于自己的評(píng)估機(jī)制，比如地質(zhì)類高校的業(yè)務(wù)活動(dòng)不同于一般文科院校，那么就應(yīng)根據(jù)野外地質(zhì)工作開展的實(shí)際情況建立地質(zhì)院校風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制。高校開展經(jīng)濟(jì)活動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)應(yīng)成立風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估工作小組，單位領(lǐng)導(dǎo)任組長，相應(yīng)地，應(yīng)吸收一部分地質(zhì)專家來開展具體的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估工作。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估不僅要關(guān)注單位層面的風(fēng)險(xiǎn)，還要關(guān)注單位業(yè)務(wù)層面的風(fēng)險(xiǎn)。

第一，單位層面的風(fēng)險(xiǎn)主要來源于行政職能的分配與使用。高校作為公共資源提供者，占有大量的國有資產(chǎn)，而資源稟賦決定權(quán)力的張力。高校在占有大量有形和無形資產(chǎn)的情況下，權(quán)力的分配與合法使用顯得尤為重要，對(duì)這部分權(quán)力的約束可通過制度的建立完善加以體現(xiàn)。比如：經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的決策、執(zhí)行、監(jiān)督是否實(shí)現(xiàn)有效分離；權(quán)責(zé)是否對(duì)等；是否建立健全議事決策機(jī)制、崗位責(zé)任制、內(nèi)部監(jiān)督等機(jī)制；是否有健全的內(nèi)部管理制度并且執(zhí)行是否有效；關(guān)鍵內(nèi)部控制崗位工作人員是否具備相應(yīng)的資格和能力。龐大的高校資產(chǎn)面臨嚴(yán)峻的管理挑戰(zhàn)，現(xiàn)實(shí)中，高校腐敗多發(fā)都是對(duì)分配權(quán)力的濫用、對(duì)國有資產(chǎn)的侵蝕，把權(quán)力關(guān)進(jìn)制度的籠子里，加強(qiáng)對(duì)權(quán)力運(yùn)行的制約和監(jiān)督是單位層面內(nèi)控的重要內(nèi)容。

第二，高校業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制是高校內(nèi)部控制的主要內(nèi)容，在單位層面的基礎(chǔ)上，完成事前規(guī)劃、事中控制、事后監(jiān)督三個(gè)環(huán)節(jié)。高校業(yè)務(wù)層面的風(fēng)險(xiǎn)是指業(yè)務(wù)活動(dòng)和業(yè)務(wù)流程方面的風(fēng)險(xiǎn)。比如，在預(yù)算編制過程中單位內(nèi)部各部門間溝通協(xié)調(diào)是否充分，編制與資產(chǎn)配置是否相結(jié)合、與具體工作是否相對(duì)應(yīng)，是否按照批復(fù)的額度和開支范圍執(zhí)行預(yù)算、進(jìn)度是否合理、是否存在無預(yù)算、超預(yù)算支出等問題，預(yù)算編報(bào)是否真實(shí)、完整、準(zhǔn)確、及時(shí)；收入是否實(shí)現(xiàn)歸口管理，是否按照規(guī)定及時(shí)向財(cái)會(huì)部門提供收入的有關(guān)憑據(jù)，是否按照規(guī)定保管和使用印章和票據(jù)等，發(fā)生支出時(shí)是否按規(guī)定審核各類單據(jù)的真實(shí)性、合法性等；是否按照預(yù)算和計(jì)劃組織政府采購業(yè)務(wù)，是否按規(guī)定組織政府采購活動(dòng)和執(zhí)行驗(yàn)收程序等；是否實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)歸口管理并明確使用責(zé)任，是否定期對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行清查盤點(diǎn)，是否按照規(guī)定處置資產(chǎn)；是否按照概算投資，是否嚴(yán)格履行審核審批手續(xù)，是否建立有效的招投標(biāo)控制機(jī)制，是否存在截留、擠占、挪用、套取建設(shè)項(xiàng)目資金的情形等；是否實(shí)現(xiàn)合同的歸口管理，是否明確應(yīng)簽訂合同的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)范圍和條件，是否有效監(jiān)督合同履行情況，是否建立合同糾紛協(xié)調(diào)機(jī)制。

（三）控制活動(dòng)

控制活動(dòng)是指有助于確保管理層的指令得以執(zhí)行的政策和程序。包括與授權(quán)、業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)、信息處理、實(shí)物控制和職責(zé)分離等相關(guān)的活動(dòng)。

控制方法一般包括：不相容崗位相互分離、內(nèi)部授權(quán)審批控制、歸口管理、預(yù)算控制、財(cái)產(chǎn)保護(hù)控制、會(huì)計(jì)控制、單據(jù)控制、信息內(nèi)部公開。

目前高?？刂苹顒?dòng)涉及太片面，主要對(duì)貨幣資金等會(huì)計(jì)活動(dòng)環(huán)節(jié)進(jìn)行控制，在控制投資和籌資及資產(chǎn)管理等方面較為薄弱，尤其是對(duì)實(shí)物資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的控制管理不足。高校往往會(huì)比較重視實(shí)物資產(chǎn)的采購控制，而疏于資產(chǎn)的管理控制，它們的使用管理和報(bào)廢管理相對(duì)薄弱，相對(duì)落后的資產(chǎn)管理系統(tǒng)加上目前會(huì)計(jì)處理上不計(jì)提折舊這一系列不利因素，嚴(yán)重扭曲了高校資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值。同樣，無形資產(chǎn)的控制管理也十分薄弱，尤其是對(duì)單位內(nèi)部自己研發(fā)形成的這部分無形資產(chǎn)，很難估計(jì)它們的價(jià)值，而現(xiàn)實(shí)中沒有一個(gè)專門的部門去管理這部分隱形的無形資產(chǎn)，造成了無形資產(chǎn)控制缺位。

控制活動(dòng)涉及高?？蒲小⒔虒W(xué)、后勤及行政管理的方方面面，首先要制定內(nèi)控的制度，其次要關(guān)注這些制度是否落到實(shí)處。比如，地質(zhì)類高校會(huì)產(chǎn)生野外差旅費(fèi)用，野外工作地點(diǎn)往往是高寒地區(qū)像是青海、西藏、內(nèi)蒙等，出差人員經(jīng)常會(huì)到荒無人煙的野外去進(jìn)行地質(zhì)勘探、采樣等，而這些偏遠(yuǎn)落后地區(qū)刷公務(wù)卡是不現(xiàn)實(shí)的，倘若發(fā)生野外雇工，更是不可能用公務(wù)卡支付。在這種情況下，公務(wù)卡制度即便是存在的但是落實(shí)就很困難，但是不使用公務(wù)卡結(jié)算，就難以達(dá)到資金監(jiān)管的目的。于是這類業(yè)務(wù)經(jīng)費(fèi)的支出只能設(shè)置其他補(bǔ)償性控制措施，以野外雇工為例，那就需要提供野外雇工合同、被雇傭人員身份證復(fù)印件、收款收據(jù)等材料來證實(shí)業(yè)務(wù)活動(dòng)的可靠性。

（四）信息與溝通

信息與溝通是單位保證信息收集、制作與傳遞，確保信息在單位內(nèi)部與外部之間的有效溝通。信息與溝通是連接其他四個(gè)要素的紐帶，單位應(yīng)提高信息的有用性和溝通的有效性，明確內(nèi)部控制相關(guān)信息的收集、處理和傳遞程序，確保信息及時(shí)溝通，促進(jìn)內(nèi)部控制有效運(yùn)行。

高校部門內(nèi)部不同崗位職工之間信息不對(duì)稱往往比較嚴(yán)重，而各部門之間往往協(xié)調(diào)溝通不夠，當(dāng)部門和部門之間的主管校領(lǐng)導(dǎo)不同的情況下，溝通尤其困難。高校一般會(huì)比較重視財(cái)政部門、教育部門、審計(jì)部門、稅務(wù)部門及紀(jì)檢部門發(fā)布的與高校相關(guān)的信息，往往會(huì)比較關(guān)注與高校相關(guān)的信息，但是這些信息在高校內(nèi)部的傳遞往往需要一定的領(lǐng)導(dǎo)的重視才能傳達(dá)到基層員工，高校與采購供應(yīng)商、中介機(jī)構(gòu)等的信息傳遞往往通過資產(chǎn)管理部門以及不需要通過資產(chǎn)管理部門而進(jìn)行自主采購的項(xiàng)目執(zhí)行人員，建立一套完善的內(nèi)部控制信息化系統(tǒng)尤為重要，目前較為常見的就是校園網(wǎng)平臺(tái)，校園網(wǎng)能夠讓信息快速有效傳遞，校園網(wǎng)上的子模塊如各部門網(wǎng)站的維護(hù)尤為重要，每個(gè)部門都應(yīng)該對(duì)網(wǎng)站做好維護(hù)，實(shí)現(xiàn)信息全面、有效地更新。

（五）監(jiān)控

管理層的重要職責(zé)之一就是建立和維護(hù)控制并保證其持續(xù)有效運(yùn)行，對(duì)控制的監(jiān)督可以實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)。監(jiān)督是由適當(dāng)?shù)娜藛T，在適當(dāng)、及時(shí)的基礎(chǔ)上，評(píng)估控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行情況的過程。對(duì)控制的監(jiān)督是指單位評(píng)價(jià)內(nèi)部控制在一段時(shí)間內(nèi)運(yùn)行有效性的過程，對(duì)控制的監(jiān)督涉及及時(shí)評(píng)估控制的有效性并采取必要的補(bǔ)救措施。

當(dāng)前高校內(nèi)部審計(jì)部門往往存在獨(dú)立性較低，審計(jì)人員專業(yè)勝任能力不足的現(xiàn)狀，審計(jì)人員面臨的審計(jì)領(lǐng)域或范圍較窄，一般僅涉及財(cái)務(wù)領(lǐng)域的審計(jì)及各職能部門和學(xué)院的管理審計(jì)，對(duì)內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì)有效性和運(yùn)行有效性的相關(guān)審計(jì)甚少。

綜上，高校應(yīng)聘請(qǐng)專業(yè)機(jī)構(gòu)建立健全一套完整的內(nèi)部控制體系。高校內(nèi)部控制是一個(gè)全員參與的過程，并不僅僅是財(cái)務(wù)部門的事情，校領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)當(dāng)足夠重視，教職員工集體配合實(shí)施，并且內(nèi)部控制關(guān)鍵崗位工作人員應(yīng)當(dāng)具備與其工作崗位相適應(yīng)的資格和能力，單位應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)內(nèi)部控制關(guān)鍵崗位工作人員業(yè)務(wù)培訓(xùn)和職業(yè)道德教育，不斷提升其業(yè)務(wù)水平和綜合素質(zhì)，提高不同管理層級(jí)對(duì)內(nèi)部控制的意識(shí)和自我責(zé)任。管理層需要對(duì)自己所負(fù)責(zé)的內(nèi)控通過既定的程序檢查或抽查，對(duì)所負(fù)責(zé)的內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)，從而增加其對(duì)內(nèi)部控制的自我責(zé)任和意識(shí)。同時(shí)，單位應(yīng)當(dāng)充分運(yùn)用現(xiàn)代科學(xué)技術(shù)手段加強(qiáng)內(nèi)部控制，對(duì)信息系統(tǒng)建設(shè)實(shí)施歸口管理，將經(jīng)濟(jì)活動(dòng)及其內(nèi)部控制流程嵌入單位信息系統(tǒng)中，減少或消除人為操縱因素，保護(hù)信息安全。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 財(cái)政部.行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）[S].財(cái)會(huì)2012年21號(hào)文.

[2] 劉永澤唐大鵬.關(guān)于行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的幾個(gè)問題[J].會(huì)計(jì)研究，2013年第1期.

[3] 財(cái)政部.財(cái)政部關(guān)于全面推進(jìn)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)的指導(dǎo)意見[S].財(cái)會(huì)2015年24號(hào)文.

[4] 財(cái)政部.財(cái)政部關(guān)于印發(fā)《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告管理制度（試行）》[S].財(cái)會(huì)2017年1號(hào)文.

作者簡介：喬紅紅（1984.6—），女，漢，山東濰坊，會(huì)計(jì)師，碩士，中國地質(zhì)大學(xué)（北京）。