李永兵

摘要：本文以工業(yè)及商貿(mào)企業(yè)一般納稅人會計處理為依據(jù)，針對企業(yè)的貨物與發(fā)票到達(dá)購貨方的時間不一致，探討了優(yōu)化應(yīng)交稅費（應(yīng)交增值稅）的部分明細(xì)科目會計處理的想法。

關(guān)鍵詞：一般納稅人；增值稅部分明細(xì)科目；會計處理

一、一般納稅人應(yīng)交稅費（應(yīng)交增值稅）的最新處理規(guī)定情況

根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》和《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2016]36號）等有關(guān)規(guī)定：增值稅一般納稅人應(yīng)當(dāng)在“應(yīng)交稅費”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”、“未交增值稅”、“預(yù)交增值稅”、“待抵扣進(jìn)項稅額”、“待認(rèn)證進(jìn)項稅額”、“待轉(zhuǎn)銷項稅額”、“增值稅留抵稅額”、“簡易計稅”、“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”、“代扣代交增值稅”等明細(xì)科目。該通知對增值稅的會計科目及明細(xì)科目設(shè)置、會計處理及財務(wù)報表列示進(jìn)行詳細(xì)的闡述。通知中對部分明細(xì)科目核算如下：應(yīng)交稅費（應(yīng)交增值稅）的三級明細(xì)科目“進(jìn)項稅額”專欄，記錄一般納稅人購進(jìn)貨物、勞務(wù)、服務(wù)、資產(chǎn)等而支付的、已認(rèn)證通過準(zhǔn)予抵扣的增值稅額；應(yīng)交稅費的二級明細(xì)科目“待認(rèn)證進(jìn)項稅額”明細(xì)科目，記錄一般納稅人購進(jìn)貨物、勞務(wù)及服務(wù)等未辦理認(rèn)證手續(xù)的進(jìn)項稅額。包括一般納稅人出口企業(yè)已申請稽核但尚未取得稽核相符結(jié)果的海關(guān)繳款書的進(jìn)項稅額。

二、增值稅最新處理規(guī)定與企業(yè)實際經(jīng)營中存在相互背離之處

我國現(xiàn)有增值稅是以商品（含應(yīng)稅勞務(wù)）在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生的增值額作為計稅依據(jù)而征收的一種流轉(zhuǎn)稅。實行價外稅，也就是由消費者負(fù)擔(dān)，有增值才征稅沒增值不征稅。簡單的講應(yīng)交增值稅費=銷項稅-進(jìn)項稅，且我國的大部行業(yè)企業(yè)實行的以票抵扣制，只要收到的進(jìn)項稅發(fā)票認(rèn)證通過，都可以在認(rèn)證通過的欠月給予全額抵扣，當(dāng)然不符合規(guī)定，企業(yè)自行進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出或后續(xù)查出失聯(lián)的情況補齊除外。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則》及（財稅[2016]36號）的有關(guān)規(guī)定企業(yè)采購貨物、發(fā)票到達(dá)購貨方存在以下三種可能性。

第一種可能性：貨物到達(dá)購貨方、發(fā)票也在當(dāng)月內(nèi)到達(dá)購貨方；這是通常的交易方式，購貨方的可能選擇將發(fā)票進(jìn)行認(rèn)證或不認(rèn)證或業(yè)務(wù)不做帳務(wù)處理；這里的將發(fā)票不認(rèn)證或業(yè)務(wù)不作帳務(wù)處理可能原因是購貨方的進(jìn)項稅已夠抵扣或已銷售不想確認(rèn)收入或不想帳面庫存太大（其實也有可能已沒有庫存了）。

第二可能性：發(fā)票到達(dá)購貨方，貨物在當(dāng)月內(nèi)未到達(dá)購貨方；除銷售方預(yù)收定金開票外（服務(wù)業(yè)例外），這是幾乎是不可能發(fā)生的，購貨方取得發(fā)票后選擇認(rèn)證的可能性較大；這里購貨方選擇認(rèn)證發(fā)票的可能性較大原因是購貨方的進(jìn)項稅額不夠抵扣或雙方都存在虛開。

第三種可能性：貨物到達(dá)購貨方、發(fā)票在當(dāng)月內(nèi)未能到達(dá)購貨方；這是也常有的交易方式，購貨方的可能性處理是暫估入庫或不作帳務(wù)處理；這里銷售方未開票原因是銷售方不愿意確認(rèn)收入（事實上其按規(guī)定已具備確認(rèn)收入的條件）或依購買方付款到帳作為條件再開票，其實它的成交單價、總價都已確定，僅僅是發(fā)票未開。如該貨物作暫估入庫，下月初再紅字沖回，實際中購貨方可能在當(dāng)月就生產(chǎn)領(lǐng)用或銷售出庫。

以上的部分是現(xiàn)有的會計處理規(guī)定，可能造成與實際的經(jīng)營狀況背離，使企業(yè)人為調(diào)節(jié)稅負(fù)或交納稅款額的可能性，與會計核算的真實性原則要求不一致。

三、優(yōu)化一般納稅人應(yīng)交稅費（應(yīng)交增值稅）部分明細(xì)科目的會計處理的想法

（一）明確一般納稅人增值稅部分明細(xì)科目的核算內(nèi)容：

1.“進(jìn)項稅額”專欄，記錄一般納稅人已認(rèn)證通過，準(zhǔn)予從當(dāng)期銷項稅額中抵扣的增值稅額；其借記登記從轉(zhuǎn)“待認(rèn)證進(jìn)項稅額-已開票進(jìn)項稅額”的貸方轉(zhuǎn)入本月已認(rèn)證通過，準(zhǔn)給予從當(dāng)期銷項稅額中抵扣的增值稅額。

2.“待認(rèn)證進(jìn)項稅額”明細(xì)科目，下設(shè)兩個子明細(xì)科目“已開票進(jìn)項稅額、未開票進(jìn)項稅額”。

“已開票進(jìn)項稅額”借方核算購進(jìn)（含預(yù)付）貨物、勞務(wù)、服務(wù)及其他資產(chǎn)等而支付的稅額，貸方為結(jié)轉(zhuǎn)本月已認(rèn)證通過的，準(zhǔn)給予從當(dāng)期銷項稅額中抵扣的增值稅額。期末余額在借方或無余額，有余額表示尚未認(rèn)證或取得稽核相符結(jié)果的海關(guān)繳款書的進(jìn)項稅額。即本三級明細(xì)科目只要是取得了增值稅專用發(fā)票，符合資產(chǎn)、成本費用確認(rèn)條件，就發(fā)票上注明的稅額將其記入本明細(xì)科目的借方。

“未開票進(jìn)項稅額”借方核算一般納稅人企業(yè)購進(jìn)的貨物及其他資產(chǎn)等已到達(dá)購貨方并驗收入庫，但尚未收到增值稅扣稅憑證，應(yīng)按相關(guān)合同協(xié)議上的稅額入賬，待取得相關(guān)增值稅扣稅憑證后，結(jié)轉(zhuǎn)到“待認(rèn)證進(jìn)項稅額-已開票進(jìn)項稅額”的借方。其月末余額在借方或無余額，有余額表示尚未取得發(fā)票的已入庫貨物進(jìn)項稅額。

（二）明確一般納稅人增值稅部分明細(xì)科目的會計處理方法

1.購進(jìn)類貨物、服務(wù)及資產(chǎn)等已開發(fā)票業(yè)務(wù)進(jìn)項稅額的賬務(wù)處理。一般納稅人購進(jìn)時，按應(yīng)計入相關(guān)成本費用或資產(chǎn)的金額，借記“原材料”、“庫存商品”等資產(chǎn)或成本類科目，按收到的增值稅專用發(fā)票上注明稅額，借記“應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（待認(rèn)證進(jìn)項稅額-已開票進(jìn)項稅額）”科目，貸記資產(chǎn)類科目減少或負(fù)債類科目增加。

2.購進(jìn)類貨物、服務(wù)及資產(chǎn)等已驗收入庫但尚未取得相關(guān)發(fā)票的賬務(wù)處理。一般納稅人購進(jìn)的貨物等已到達(dá)并驗收入庫，但未收到相關(guān)發(fā)票或扣稅憑證的，應(yīng)按相關(guān)合同協(xié)議上的價格、稅額入賬，借記 “原材料”、“庫存商品”等科目，按相關(guān)合同協(xié)議上注明的稅額，借記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（待認(rèn)證進(jìn)項稅額-未開票進(jìn)項稅額）”科目，貸記資產(chǎn)類科目減少或負(fù)債類科目增加。待取得相關(guān)發(fā)票憑證或扣稅憑證后，按其注明的稅額借記“應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（待認(rèn)證進(jìn)項稅額-已開票進(jìn)項稅額）”科目，貸記 “應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（待認(rèn)證進(jìn)項稅額-未開票進(jìn)項稅額）”科目。

3.企業(yè)在當(dāng)月月末，將已認(rèn)證通過的進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)入應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額），借方“應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）”科目，貸方“應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（待認(rèn)證進(jìn)項稅額-已開票進(jìn)項稅額）”科目。

（三）通過對應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅的明細(xì)科目“進(jìn)項稅額”、“待認(rèn)證進(jìn)項稅額”的優(yōu)化，簡單有效解決了企業(yè)在購進(jìn)貨物等資產(chǎn)時產(chǎn)生與發(fā)票到達(dá)時間不一致，真實地、及時地反映了企業(yè)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)。

四、總結(jié)

綜上所述，優(yōu)化一般納稅人增值稅部份明細(xì)科目的核算內(nèi)容及會計處理的想法，使“應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（待認(rèn)證進(jìn)項稅額-已開票進(jìn)項稅額）、待認(rèn)證進(jìn)項稅額-未開票進(jìn)項稅額”全面反映了企業(yè)購進(jìn)的進(jìn)項稅額、已認(rèn)證通過抵扣稅額、未認(rèn)證的發(fā)票稅額、未開具發(fā)票的稅額情況，可以使其與帳面庫存、實際庫存進(jìn)行稽核，有利用于國家的金稅三期監(jiān)控指標(biāo)數(shù)據(jù)采集與分析、便于稅務(wù)實地檢查、實現(xiàn)稅款均衡入庫；有利于真實地反映企業(yè)經(jīng)營狀況，經(jīng)濟業(yè)務(wù)處理符合企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定；有利用于引導(dǎo)企業(yè)合法經(jīng)營，實現(xiàn)公平競爭。

參考文獻(xiàn)：

[1]中華人民共和國財政部 關(guān)于印發(fā)《增值稅會計處理規(guī)定》的通知 財會[2016]22號[Z].2016-12-03.

（作者單位：安徽天山泰美房地產(chǎn)開發(fā)有限公司）endprint