戴永秀

[摘 要] 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》規(guī)定，企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部子子公司、母子公司之間發(fā)生的固定資產(chǎn)價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益要進(jìn)行抵銷(xiāo)，同時(shí)由于個(gè)別報(bào)表和合并報(bào)表的固定資產(chǎn)折舊、減值不同，需要通過(guò)編制抵消分錄將內(nèi)部購(gòu)買(mǎi)方計(jì)提的固定資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)化為企業(yè)集團(tuán)固定資產(chǎn)減值。采用對(duì)比分析法和T型賬戶(hù)運(yùn)用法，通過(guò)實(shí)際案例對(duì)合并報(bào)表中固定資產(chǎn)取得、折舊、處置、減值的抵銷(xiāo)分錄進(jìn)行了分析，為固定資產(chǎn)抵消分錄的編制進(jìn)行了總結(jié)，以達(dá)到簡(jiǎn)化核算的目的。希望能夠?qū)o(wú)形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)等核算類(lèi)似的資產(chǎn)抵消分錄編制提供一定的參考。

[關(guān)鍵詞] 抵銷(xiāo)分錄；對(duì)比分析；T型賬戶(hù)

[中圖分類(lèi)號(hào)] F231.5 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼] A [文章編號(hào)] 1009-6043（2017）11-0145-02

固定資產(chǎn)核算業(yè)務(wù)包括初始取得、使用期間計(jì)提折舊、固定資產(chǎn)處置，通過(guò)引入T型賬戶(hù)進(jìn)行合并抵消的處理，便于初學(xué)者和實(shí)務(wù)工作者理解。

集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易包括兩大類(lèi)情況：其一，一方銷(xiāo)售商品，另一方作為固定資產(chǎn)使用，銷(xiāo)售方未實(shí)現(xiàn)的銷(xiāo)售損益，包含在購(gòu)買(mǎi)方固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值當(dāng)中，需要進(jìn)行抵銷(xiāo)；其二，一方將自己的固定資產(chǎn)銷(xiāo)售給另一方仍作為固定資產(chǎn)使用，銷(xiāo)售方未實(shí)現(xiàn)的固定資產(chǎn)處置損益，包含在購(gòu)買(mǎi)方固定資產(chǎn)入賬價(jià)值中，編制合并報(bào)表需要抵銷(xiāo)；同時(shí)，內(nèi)部交易可能實(shí)現(xiàn)收益也可能實(shí)現(xiàn)損失，如下以?xún)?nèi)部交易實(shí)現(xiàn)收益為例進(jìn)行分析，對(duì)合并報(bào)表和個(gè)別報(bào)表對(duì)固定資產(chǎn)的處理進(jìn)行比較編制抵銷(xiāo)分錄處理。第一種情況的交易在實(shí)際業(yè)務(wù)中比較常見(jiàn)，所以以第一種情況為例。

一、內(nèi)部固定資產(chǎn)取得的合并抵銷(xiāo)處理

例1：假設(shè)集團(tuán)內(nèi)部丙公司銷(xiāo)售一批商品給丁公司，丁公司作為管理用固定資產(chǎn)使用，內(nèi)部銷(xiāo)售價(jià)格為V，存貨成本為C.內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)的銷(xiāo)售損益抵銷(xiāo)內(nèi)部銷(xiāo)售方個(gè)別報(bào)表固定資產(chǎn)入賬價(jià)值的虛增金額，假定該固定資產(chǎn)尚可使用年限為n，假設(shè)當(dāng)年年初開(kāi)始計(jì)提折舊，對(duì)個(gè)別報(bào)表和合并報(bào)表分析如下：

通過(guò)上述分析，抵銷(xiāo)分錄編制如下：

當(dāng)年固定資產(chǎn)交易的抵銷(xiāo)：

借：營(yíng)業(yè)收入V

貸：營(yíng)業(yè)成本C

固定資產(chǎn)——原價(jià)（V-C）

抵銷(xiāo)折舊的分錄：

借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊（V-C）/n

貸：管理費(fèi)用（V-C）/n

二、內(nèi)部交易取得固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的合并抵銷(xiāo)處理

以后年度該項(xiàng)固定資產(chǎn)的抵銷(xiāo)，以前年度抵銷(xiāo)的項(xiàng)目對(duì)未分配利潤(rùn)的影響在年度期初需要重新編制，同時(shí)要抵消當(dāng)年計(jì)提折舊的分錄，第m年的抵銷(xiāo)分錄如下：

借：未分配利潤(rùn)——年初（V-C）

貸：固定資產(chǎn)——原價(jià)（V-C）

借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊（V-C）/n*（m-1）

貸：未分配利潤(rùn)年初（V-C）/n*（m-1）

抵銷(xiāo)當(dāng)期折舊的分錄：

借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊（V-C）/n

貸：管理費(fèi)用（V-C）/n

如果購(gòu)買(mǎi)方該內(nèi)部交易產(chǎn)生的固定資產(chǎn)，則合并報(bào)表也需要進(jìn)行抵銷(xiāo)處理。

假定上例中丁公司，于第m年年末將固定資產(chǎn)處置，取得價(jià)款P，該項(xiàng)處置獲得收益，T型賬戶(hù)分析如圖2-圖5所示：

從圖2-圖5個(gè)別報(bào)表和合并報(bào)表T型賬戶(hù)的結(jié)轉(zhuǎn)可以看出，個(gè)別報(bào)表和合并報(bào)表不同項(xiàng)目金額如表2：

三、內(nèi)部交易取得固定資產(chǎn)處置的合并抵銷(xiāo)處理

內(nèi)部交易取得的固定資產(chǎn)處置，最終影響營(yíng)業(yè)外收入的金額，而影響營(yíng)業(yè)外收入的因素是內(nèi)部交易的固定資產(chǎn)原價(jià)和固定資產(chǎn)折舊。從上述賬戶(hù)可以看出個(gè)別報(bào)表營(yíng)業(yè)外收入金額是P-[V-（V/n）*m]，合并報(bào)表營(yíng)業(yè)外收入的金額為P-[C-（C/n）*m]，需要抵銷(xiāo)的營(yíng)業(yè)外收入是合并報(bào)表的營(yíng)業(yè)外收入P-[C-（C/n）*m]減去個(gè)別報(bào)表的營(yíng)業(yè)外收入P-[V-（V/n）*m]，即抵銷(xiāo)金額是（V-C）+[-（V-C）/n）*m]，固定資產(chǎn)原值對(duì)營(yíng)業(yè)外收入的抵銷(xiāo)額是（V-C），固定資產(chǎn)折舊對(duì)營(yíng)業(yè)外收入的抵銷(xiāo)額是-（V-C）/n）*m

第m年的抵消分錄如下：

借：未分配利潤(rùn)——年初（V-C）

貸：固定資產(chǎn)——原價(jià)（V-C）

借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊（V-C）/n*（m-1）

貸：未分配利潤(rùn)——年初（V-C）/n*（m-1）

借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊（V-C）/n

貸：管理費(fèi)用（V-C）/n

處置對(duì)營(yíng)業(yè)外收入的抵消分錄如下：

借：固定資產(chǎn)——原價(jià)（V-C）

貸：營(yíng)業(yè)外收入（V-C）

借：營(yíng)業(yè)外收入（V-C）/n）*m

貸：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊（V-C）/n）*m

將上述分錄合并，

借：未分配利潤(rùn)——年初（V-C）

貸：營(yíng)業(yè)外收入（V-C）

借：營(yíng)業(yè)外收入（V-C）/n）*m

貸：未分配利潤(rùn)——年初（V-C）/n*（m-1）

管理費(fèi)用（V-C）/n

四、內(nèi)部交易取得固定資產(chǎn)減值的合并抵銷(xiāo)處理

假定例1中丁公司，于第m年年末該固定資產(chǎn)可收回金額為S，低于賬面價(jià)值。

個(gè)別報(bào)表固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值為V-（V/n）m。

合并報(bào)表中固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為C-（C/n）m

抵消分錄：

借：固定資產(chǎn)——減值準(zhǔn)備S-[V-（V/n）*m

貸：資產(chǎn)減值損失S-[V-（V/n）*m

抵消分錄：

借：固定資產(chǎn)——減值準(zhǔn)備S-[V-（V/n）*m

貸：資產(chǎn)減值損失S-[V-（V/n）*m

通過(guò)對(duì)合并報(bào)表中固定資產(chǎn)取得、折舊、處置、減值的抵銷(xiāo)分錄進(jìn)行分析，為固定資產(chǎn)抵消分錄的編制提供了思路，也希望能夠?qū)o(wú)形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)等核算類(lèi)似的資產(chǎn)抵消分錄編制提供一定的參考。

[參考文獻(xiàn)]

[1]袁曉燕.連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的所得稅會(huì)計(jì)處理[J].財(cái)會(huì)月刊.2014（23）.

[2]曾慶學(xué).構(gòu)建集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易抵銷(xiāo)的通用模型[J].財(cái)會(huì)月刊.2011（4）.

[3]駱長(zhǎng)琴.集團(tuán)內(nèi)部商品交易合并抵銷(xiāo)處理的推導(dǎo)——引用“成本毛利潤(rùn)率”[J].財(cái)會(huì)月刊，2016（22）.

[責(zé)任編輯：蔡寧]endprint