黃利平+張茹金

摘要：2008年新的《企業(yè)所得稅法》、2012年起的“營改增”稅收政策與2014年起的新一輪會計(jì)準(zhǔn)則的修訂分別代表著我國企業(yè)稅收和會計(jì)政策的新變化，由于稅法不具備彈性而會計(jì)準(zhǔn)則又因新會計(jì)理論的深化不斷更新，因此隨著改革的深入，稅收和會計(jì)之間的矛盾越發(fā)突出，二者不協(xié)調(diào)趨勢持續(xù)擴(kuò)大。本文重點(diǎn)研究在新形勢下我國會計(jì)和稅收的雙向協(xié)調(diào)的可行性，提出會計(jì)和稅收協(xié)調(diào)發(fā)展的思路，共同促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展。

關(guān)鍵詞：新形勢 會計(jì) 稅收 雙向協(xié)調(diào)

隨著我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)的不斷深入和發(fā)展，稅收體制的改革也不斷深化與完善，為增加財(cái)政收入總額、增強(qiáng)宏觀調(diào)控能力、支持經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展、提升綜合國力等做出了重要貢獻(xiàn)。而面對錯(cuò)綜復(fù)雜的國內(nèi)外形勢和經(jīng)濟(jì)下行壓力，為培育我國新的競爭優(yōu)勢，國家又持續(xù)推出了一系列的減稅降費(fèi)措施以支持企業(yè)的發(fā)展。同時(shí)，為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)的全球化，我國會計(jì)準(zhǔn)則的修訂也進(jìn)一步跟上了國際會計(jì)準(zhǔn)則（IFRS）修訂的步伐，在此復(fù)雜的環(huán)境下，會計(jì)和稅收之間的發(fā)展呈現(xiàn)出一些不協(xié)調(diào)的趨勢，若兩者之間的不協(xié)調(diào)趨勢持續(xù)擴(kuò)大將會對我國社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展產(chǎn)生阻礙影響。從政策角度上來看，會計(jì)信息能夠?yàn)槎愂盏恼鞴芴峁┗A(chǔ)參考，會計(jì)準(zhǔn)則的修訂能為稅收制度的完善和改革提供參考依據(jù)，同時(shí)稅收政策的制訂對于會計(jì)準(zhǔn)則的制訂又有著指引和參考作用。所以，如何將會計(jì)和稅收進(jìn)行有機(jī)融合，進(jìn)而促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)社會的可持續(xù)發(fā)展已成為當(dāng)務(wù)之急。

一、我國稅會關(guān)系是否具有協(xié)調(diào)可行性

會計(jì)與稅收差異產(chǎn)生的原因主要可以從制度因素、盈余管理與稅收籌劃等三個(gè)視角進(jìn)行考慮。制度因素是稅會產(chǎn)生差異的直接因素，盈余管理是企業(yè)管理層用以達(dá)到自身最大化利益的手段，而為了減少高額利潤產(chǎn)生的企業(yè)所得稅，稅收籌劃又是管理層慣用的重要手段。因此，在經(jīng)濟(jì)全球化與我國體制改革的深入與發(fā)展的新形勢下，二者都在積極地進(jìn)行雙向協(xié)調(diào)，但二者分離的趨勢又不斷加深。國際上，稅會關(guān)系主要有美英的稅會分離模式、法德的稅會統(tǒng)一模式和日本的稅會協(xié)調(diào)模式，我國目前的稅會關(guān)系似乎更傾向于分離模式，那么二者是否兼具協(xié)調(diào)的可行性呢？筆者通過以下三個(gè)方面的分析，認(rèn)為稅會關(guān)系具有協(xié)調(diào)可行性。

（一）會計(jì)準(zhǔn)則與稅收法規(guī)的基本關(guān)系

企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則立足于為投資者、債權(quán)人與政府管理者等相關(guān)利益人服務(wù)，其目標(biāo)是多元化的，為稅收提供信息是其目標(biāo)之一。現(xiàn)階段，國際上對會計(jì)核算反映的要求進(jìn)一步提高，我國會計(jì)準(zhǔn)則與IFRS趨同，因此準(zhǔn)則的修訂也不斷加快。稅收法規(guī)立足于為國家稅負(fù)公平、征收效率與宏觀調(diào)控服務(wù)，主要為政府宏觀管理所用，是會計(jì)核算與管理者決策的重要內(nèi)容之一?，F(xiàn)階段我國的所得稅統(tǒng)減稅率、增值稅由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)向消費(fèi)型、營業(yè)稅改征增值稅等，都是政府宏觀調(diào)控的需要。比較二者不難發(fā)現(xiàn)，會計(jì)準(zhǔn)則服務(wù)于微觀經(jīng)濟(jì)，稅收法規(guī)服務(wù)于上層建筑，存在一定辯證關(guān)系，屬于不同的分支，又關(guān)系緊密，相輔相成。如能建立起會計(jì)和稅收共同的體系，在體系中保證兩者互相提供信息支持，則可在保留自身獨(dú)特性的同時(shí)，保證協(xié)調(diào)，共同完善和健全。

（二）工作人員兼具會計(jì)與稅收核算的職能

從微觀的角度，納稅主體的會計(jì)人員同時(shí)執(zhí)行會計(jì)和稅收兩個(gè)工作職能，雙重身份的存在，不僅要求工作人員對會計(jì)準(zhǔn)則熟悉，還需掌握稅收法規(guī)，這顯然提高了工作人員素質(zhì)要求，但同時(shí)也可避免繁瑣的工作流程，提高工作人員的辦事效率。然而，因會計(jì)準(zhǔn)則與稅收法規(guī)服務(wù)對象的不同，會導(dǎo)致稅會產(chǎn)生固有差異，這也會對雙重身份帶來負(fù)面影響，有時(shí)會讓人無所適從，難以把握，一旦掌握不好，還會產(chǎn)生一定的稅收風(fēng)險(xiǎn)，影響會計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。因此，如何合理協(xié)調(diào)和控制會計(jì)和稅收雙重職能，理順二者之間的關(guān)系，已經(jīng)成為各企業(yè)重點(diǎn)關(guān)注的問題。

（三）我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展現(xiàn)狀

從宏觀的層面，首先，目前我國會計(jì)準(zhǔn)則體系的建立已與IFRS趨同，又因當(dāng)前我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展不成熟，且以公有經(jīng)濟(jì)為主的經(jīng)濟(jì)體制，制約著我們沒有完全采用IFRS，會計(jì)準(zhǔn)則體系的建設(shè)還需特別考慮會計(jì)信息的宏觀經(jīng)濟(jì)管理服務(wù)功能。其次，保證財(cái)政收入依然是當(dāng)前我國稅收宏觀管理的最主要目標(biāo)，實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)依然對會計(jì)信息存在著很大的依賴性。再次，我國的稅收政策也影響了會計(jì)信息的質(zhì)量，近年出現(xiàn)的所得稅、增值稅等相關(guān)政策也影響了會計(jì)政策的實(shí)施與會計(jì)信息的披露。最后，我國當(dāng)前的稅收法規(guī)與會計(jì)準(zhǔn)則的制訂和頒布都是政府行為，因此雙方在立法上存在著一定程度的共通。所以，在宏觀制度上，稅會主體存在著對立統(tǒng)一關(guān)系，具有協(xié)調(diào)的必要。

二、如何協(xié)調(diào)稅會關(guān)系

（一）了解會計(jì)和稅收差異產(chǎn)生的原因

在進(jìn)行會計(jì)和稅收協(xié)調(diào)前必須對當(dāng)前會計(jì)和稅收之間的矛盾根源進(jìn)行了解。會計(jì)與稅收差異產(chǎn)生的原因主要可以從制度因素、盈余管理與稅收籌劃等三個(gè)視角進(jìn)行考慮。由于稅會服務(wù)的對象不同因此適用不同的制度，制度因素是稅會產(chǎn)生差異的直接因素，企業(yè)管理層可以通過盈余管理和稅收籌劃等手段達(dá)到自身最大化利益和少交或遲交稅收的目的。因此，目前會計(jì)和稅收之間最主要的矛盾就是如何利用會計(jì)準(zhǔn)則的自由裁量權(quán)應(yīng)對稅收法規(guī)的剛性規(guī)定，達(dá)到少交稅或遲交稅的目的。因此要解決這一矛盾，應(yīng)在稅收法規(guī)的制定過程中考慮一套明確的規(guī)范條文，對涉及的會計(jì)方法的處理，盡量進(jìn)行明確的規(guī)定。同時(shí)稅務(wù)部門與企業(yè)會計(jì)管理機(jī)構(gòu)要建立日常溝通渠道，對稅收政策以及會計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行詳細(xì)解讀，了解稅會差異來源，有效消除稅法對會計(jì)方法選擇的影響問題，讓會計(jì)人員能夠更順利的進(jìn)行會計(jì)工作。

（二）吸取會計(jì)中的先進(jìn)方法進(jìn)行稅制改革

隨著信息技術(shù)的飛速發(fā)展和經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程的加快，會計(jì)信息使用者對會計(jì)信息的質(zhì)量要求不斷提升。伴隨著新的會計(jì)理論，IFRS目前的發(fā)展主要呈現(xiàn)計(jì)量基礎(chǔ)從歷史成本向公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)變、損益從利潤觀到財(cái)務(wù)狀況觀轉(zhuǎn)變、準(zhǔn)則制訂從規(guī)則基礎(chǔ)向原則基礎(chǔ)轉(zhuǎn)變并不斷轉(zhuǎn)向全球統(tǒng)一等趨勢，因此我國的會計(jì)準(zhǔn)則也在不斷修訂。如我國2017年修改和制定的關(guān)于金融工具計(jì)量的四個(gè)準(zhǔn)則，對金融資產(chǎn)的計(jì)量都以公允價(jià)值為基礎(chǔ)，而稅法因考慮合法依據(jù)，故恪守著歷史成本的原則，這對企業(yè)所得稅、增值稅等會計(jì)核算產(chǎn)生了不小的麻煩，很難滿足企業(yè)的發(fā)展需要。因此，稅收改革如能探索公允價(jià)值計(jì)量的模式，必將大大改善稅會差異。又如，會計(jì)中對于折舊的核算方法有平均年限或加速折舊的方法，稅法一般只允許平均年限法進(jìn)行折舊，這不符合當(dāng)前紛繁復(fù)雜的市場環(huán)境，如稅法改革能去除這些差異，必將大大降低企業(yè)的核算成本和稅收風(fēng)險(xiǎn)，優(yōu)化企業(yè)結(jié)構(gòu)。當(dāng)然，稅收的改革不是將原本的制度全部推翻，而是在原來的基礎(chǔ)上根據(jù)時(shí)代的特點(diǎn)和社會發(fā)展的需要進(jìn)行更新，推動會計(jì)和稅收更好的協(xié)調(diào)發(fā)展。在適應(yīng)社會發(fā)展和市場經(jīng)濟(jì)的前提下，不斷汲取會計(jì)中的先進(jìn)方法，能在一定程度上降低負(fù)面影響，達(dá)到會計(jì)和稅收的雙向協(xié)調(diào)。endprint

（三）準(zhǔn)確核算和記錄納稅調(diào)整事項(xiàng)

當(dāng)前會計(jì)準(zhǔn)則的制定原則已由規(guī)則基礎(chǔ)向原則基礎(chǔ)發(fā)展，對同一事項(xiàng)的會計(jì)處理方法因企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)不同而不同將是常事，而稅法則因征收成本的原因，規(guī)定的規(guī)則相對較多。因此，在日常的會計(jì)核算過程，稅會難免會產(chǎn)生一些沖突，形成需要調(diào)整的納稅事項(xiàng)。納稅調(diào)整會增加企業(yè)的稅收風(fēng)險(xiǎn)并降低會計(jì)人員的工作效率，因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)適當(dāng)選擇會計(jì)核算方法并準(zhǔn)確核算和記錄納稅調(diào)整事項(xiàng)。企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)和經(jīng)營目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)對企業(yè)管理者或投資者是非常重要的，而會計(jì)需對目標(biāo)涉及的會計(jì)信息進(jìn)行真實(shí)反映，以達(dá)到企業(yè)內(nèi)部控制的效果。如果會計(jì)政策的選擇不會影響企業(yè)的戰(zhàn)略與經(jīng)營目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，則應(yīng)鼓勵(lì)企業(yè)選擇與稅法一致或接近的會計(jì)政策核算反映企業(yè)的經(jīng)營結(jié)果，以減小稅會差異。比如非上市的中小企業(yè)，因其管理者與投資者往往是相同的，且對會計(jì)核算內(nèi)容和質(zhì)量要求不高，選擇《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》進(jìn)行核算，不僅可以大大減輕會計(jì)核算的壓力，還能降低稅會差異產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)。然而，上市公司、國有企業(yè)等因其具有很強(qiáng)的公眾性，管理者為企業(yè)的代理人，需要保證很高的會計(jì)信息質(zhì)量，因此會計(jì)在日常核算中，應(yīng)當(dāng)注重基礎(chǔ)的核算，與稅收相關(guān)的內(nèi)容除了應(yīng)嚴(yán)格按會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定來處理外，還應(yīng)對兩者差異進(jìn)行詳細(xì)的記錄，必要時(shí)設(shè)置臺賬，保證核算和記錄稅會差異的納稅調(diào)整事項(xiàng)清晰準(zhǔn)確，為納稅申報(bào)和稽核等提供真實(shí)、準(zhǔn)確的信息，避免出現(xiàn)不必要的麻煩。

（四）完善會計(jì)信息的披露

雖然，我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則對公司會計(jì)信息的披露提出了很高的要求，特別是近年來全國人大、財(cái)政部、證監(jiān)會等都制定了一系列規(guī)范上市公司財(cái)務(wù)和內(nèi)部控制信息披露要求的法律法規(guī)，相關(guān)的法律法規(guī)體系不斷健全與完善，會計(jì)信息披露的整體質(zhì)量不斷提高，但是，上述會計(jì)信息的披露一方面主要針對上市公司，另一方面其對涉稅事項(xiàng)的披露也沒有專門的規(guī)定，是存在一定的不足的。筆者認(rèn)為，會計(jì)信息披露時(shí)，如能展示出會計(jì)數(shù)據(jù)和稅收數(shù)據(jù)差異的金額、原因及影響結(jié)果，則能夠更好地讓會計(jì)報(bào)告使用者理解會計(jì)報(bào)表的信息，提高會計(jì)報(bào)告的質(zhì)量，同時(shí)更好地為稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅提供會計(jì)基礎(chǔ)信息，暢通稅企溝通渠道，降低稅收征收成本，促使稅收和會計(jì)的協(xié)調(diào)統(tǒng)一。比如，企業(yè)研發(fā)費(fèi)支出的加計(jì)扣除問題，近年來隨著國家鼓勵(lì)企業(yè)對研發(fā)方面的投入，增強(qiáng)企業(yè)的綜合實(shí)力和國際競爭力，對研發(fā)支出進(jìn)行加計(jì)扣除，最新的加計(jì)扣除率達(dá)75%，會計(jì)準(zhǔn)則允許對發(fā)生的研發(fā)支出進(jìn)行有條件的資本化，因此會給企業(yè)從稅收視角研究會計(jì)政策選擇提供機(jī)會，研發(fā)支出在企業(yè)的戰(zhàn)略地位越來越高，產(chǎn)生一定的稅會差異在所難免。但如果企業(yè)在會計(jì)信息披露的過程中能對當(dāng)期發(fā)生的研發(fā)支出總數(shù)，其中符合加計(jì)扣除數(shù)，不能加計(jì)扣除數(shù)、不符合加計(jì)扣除的原因等單獨(dú)進(jìn)行詳細(xì)的披露，則一定能讓稅務(wù)機(jī)關(guān)等會計(jì)報(bào)告的使用者更好地了解企業(yè)會計(jì)信息，為管理決策提供更好的幫助。當(dāng)前，隨著信息技術(shù)的不斷發(fā)展和進(jìn)步，及時(shí)、準(zhǔn)確、有效和充分的會計(jì)信息披露，能在保持會計(jì)和稅收之間的差異性和獨(dú)特的原則的基礎(chǔ)上，進(jìn)行綜合的分析和協(xié)調(diào)，更好地縮小兩者的差異性。

三、結(jié)語

總而言之，充分了解會計(jì)和稅收差異產(chǎn)生的原因，吸取會計(jì)中先進(jìn)的方法進(jìn)行稅制改革，對納稅調(diào)整事項(xiàng)進(jìn)行準(zhǔn)確的核算并加以記錄，完善會計(jì)信息對涉稅事項(xiàng)的披露等，有助于加強(qiáng)管理和監(jiān)督會計(jì)工作，在保持自身獨(dú)特性的基礎(chǔ)上縮小兩者之間的差異，對會計(jì)和稅收的內(nèi)容不斷改革和更新，為會計(jì)和稅收的雙向協(xié)調(diào)打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)，推動企業(yè)不斷發(fā)展和進(jìn)步。

（作者單位：黃利平，嵊州信元會計(jì)師事務(wù)所；張茹金，嵊州市財(cái)政局）endprint