陳野

[摘要]2012年1月1日，上海市對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)進(jìn)行“營改增”試點(diǎn)，高等院校作為現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的有機(jī)組成部分被納入到試點(diǎn)范圍，這給高校橫向科研項(xiàng)目管理和財(cái)務(wù)管理帶來了較大影響。文章首先通過對(duì)“營改增”歷程的回顧和相關(guān)政策的梳理，得出文章研究的視角，并在此基礎(chǔ)上按照最新稅務(wù)政策，對(duì)高校橫向科研項(xiàng)目管理和財(cái)務(wù)管理各環(huán)節(jié)中涉稅問題進(jìn)行系統(tǒng)分析，旨在充分利用稅收政策的前提下，實(shí)現(xiàn)學(xué)校和科研人員的利益最大化。

[關(guān)鍵詞]高校；橫向科研；稅務(wù)管理；“營改增”

[DOI]1013939/jcnkizgsc201716263

1“營改增”歷程回顧

2012年1月1日在上海市試點(diǎn)交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)；2012年8月1日進(jìn)一步推廣到北京等8省市；2013年8月1日推廣到全國；2014年1月1日將鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)納入營改增試點(diǎn)范圍。2014年6月1日將電信業(yè)納入營改增試點(diǎn)范圍。2016年5月1日在全國范圍內(nèi)全面推開營改增試點(diǎn)。

2相關(guān)政策梳理

“營改增”背景下關(guān)于高校是否應(yīng)轉(zhuǎn)為增值稅一般納稅人是目前高校財(cái)務(wù)工作者和稅務(wù)人員爭(zhēng)論的焦點(diǎn)，也是本文研究的起點(diǎn)，因此在展開本文論述前，需要對(duì)近年來關(guān)于增值稅一般納稅人資格認(rèn)定的相關(guān)政策變化進(jìn)行梳理。

（1）根據(jù)《增值稅一般納稅人資格認(rèn)定管理辦法》（國家稅務(wù)總局令第22號(hào)）第五條規(guī)定，高校如果選擇以小規(guī)模納稅人身份繳納增值稅，就不需要辦理一般納稅人資格認(rèn)定。

（2）根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于在上海市開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2011〕111號(hào)）有關(guān)規(guī)定，不論高校年應(yīng)稅服務(wù)銷售額是否超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)或者是否經(jīng)常性提供應(yīng)稅服務(wù)，只要向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提出申請(qǐng)，按照小規(guī)模納稅人納稅，就不需要轉(zhuǎn)為增值稅一般納稅人。

（3）根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于在全國開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)稅收政策的通知》（財(cái)稅〔2013〕37號(hào)）、《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于將鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2013〕106號(hào)）和《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）的有關(guān)規(guī)定，高校作為一個(gè)納稅主體且屬于經(jīng)常性提供科研技術(shù)服務(wù)，如果年應(yīng)稅服務(wù)銷售額超過500萬元，就需要主動(dòng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)辦理一般納稅人資格認(rèn)定。

（4）根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于明確金融、房地產(chǎn)開發(fā)、教育輔助服務(wù)等增值稅政策的通知》（財(cái)稅〔2016〕140號(hào)）規(guī)定，如果高校是增值稅一般納稅人，對(duì)其提供的研發(fā)和技術(shù)服務(wù)，可以根據(jù)自身實(shí)際情況，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提出申請(qǐng)，選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅。

通過以上稅務(wù)政策的梳理，可以發(fā)現(xiàn)，對(duì)于高等院校提供橫向科研服務(wù)且年銷售額超過500萬元，究竟是否可選擇增值稅小規(guī)模納稅人納稅，雖然在政策上存在相互矛盾的地方，但通過政策中的文字表述以及變化，我們不難看出，高校由小規(guī)模納稅人轉(zhuǎn)為一般納稅人應(yīng)該是趨勢(shì)。因此，本文將基于增值稅一般納稅人的視角，討論高校橫向科研稅務(wù)管理面臨的問題及對(duì)策。

3橫向科研項(xiàng)目稅務(wù)管理研究

如果高校在可預(yù)期的將來可取得進(jìn)項(xiàng)稅額較少，沒有達(dá)到一般計(jì)稅與簡(jiǎn)易計(jì)稅的稅負(fù)平衡點(diǎn)，可根據(jù)財(cái)稅〔2016〕140號(hào)文對(duì)橫向科研選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅。本文主要討論對(duì)一般計(jì)稅方法情況下橫向科研項(xiàng)目稅務(wù)管理問題。

（1）合同簽訂。合同簽訂作為科研項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)管理的起點(diǎn)，涉稅信息是否規(guī)范和完備對(duì)后續(xù)的稅務(wù)管理有著重大影響。一是技術(shù)開發(fā)、技術(shù)轉(zhuǎn)讓免稅合同的簽訂：針對(duì)符合免稅認(rèn)定條件的科研項(xiàng)目，項(xiàng)目負(fù)責(zé)人應(yīng)使用規(guī)范的合同范本，同時(shí)對(duì)照《技術(shù)合同認(rèn)定規(guī)則》中的認(rèn)定條件和項(xiàng)目類型，準(zhǔn)確確定合同內(nèi)容，避免因文字表述的原因，導(dǎo)致無法認(rèn)定的情況發(fā)生。二是混合銷售合同的簽訂：根據(jù)財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文規(guī)定，如果納稅人的一項(xiàng)銷售行為既有服務(wù)又有貨物，那么這種銷售行為就是混合銷售；另外，在稅務(wù)部門的實(shí)際工作中，判斷某種銷售行為是否為混合銷售，依據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)有兩條，第一是貨物和服務(wù)之間具有關(guān)聯(lián)和從屬的關(guān)系；第二是款項(xiàng)來自同一客戶。高校不屬于從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位，因此，發(fā)生混合銷售行為，應(yīng)按照所提供的服務(wù)稅率（6%）繳納增值稅。

（2）項(xiàng)目立項(xiàng)。按照稅法有關(guān)規(guī)定，用于免征增值稅項(xiàng)目的購進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。因此，在項(xiàng)目立項(xiàng)時(shí)，可以通過輔助核算或項(xiàng)目代碼的方式將“項(xiàng)目是否免稅”的信息嵌入到財(cái)務(wù)核算系統(tǒng)中，這樣可以方便在后續(xù)的會(huì)計(jì)核算環(huán)節(jié)上對(duì)取得的增值稅專用發(fā)票是否可以進(jìn)項(xiàng)抵扣的核算；在項(xiàng)目預(yù)算表格中，針對(duì)應(yīng)稅項(xiàng)目的具體費(fèi)用明細(xì)備注是否應(yīng)取得增值稅專用發(fā)票，這樣既可以提高項(xiàng)目負(fù)責(zé)人在開展業(yè)務(wù)活動(dòng)過程中索取增值稅專用發(fā)票的意識(shí)，進(jìn)而避免在報(bào)銷時(shí)因發(fā)票類型不對(duì)，導(dǎo)致?lián)Q票的麻煩，也可以最大限度地減輕學(xué)校和項(xiàng)目的稅負(fù)。

（3）發(fā)票開具。針對(duì)已經(jīng)技術(shù)市場(chǎng)認(rèn)定并在稅務(wù)局備案的技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)合同，按照稅法有關(guān)規(guī)定，只能開具零稅率的增值稅普通發(fā)票，如果放棄免稅資格，則36個(gè)月內(nèi)不得再申請(qǐng)免稅。高校對(duì)橫向科研是按照項(xiàng)目核算，但對(duì)稅務(wù)部門來說，學(xué)校才是真正的納稅主體，這就意味著放棄某一個(gè)項(xiàng)目的免稅資格，就是放棄學(xué)校所有項(xiàng)目的免稅資格。因此，在項(xiàng)目負(fù)責(zé)人申請(qǐng)辦理免稅認(rèn)定前，應(yīng)明確告知其免稅項(xiàng)目的利弊以及放棄免稅給其他項(xiàng)目負(fù)責(zé)人和學(xué)校帶來的影響。

（4）會(huì)計(jì)核算。根據(jù)財(cái)政部《關(guān)于印發(fā)〈增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定〉的通知》（財(cái)會(huì)〔2016〕22號(hào)）要求，并結(jié)合高校橫向科研業(yè)務(wù)實(shí)際，高校作為增值稅一般納稅人，應(yīng)當(dāng)在一級(jí)科目“應(yīng)交稅費(fèi)”下設(shè)置二級(jí)明細(xì)科目“應(yīng)交增值稅”“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”“未交增值稅”；同時(shí)，在“應(yīng)交增值稅”科目下設(shè)置“進(jìn)項(xiàng)稅額”“銷項(xiàng)稅額”“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”“銷項(xiàng)稅額抵減”“已交稅金”“轉(zhuǎn)出多交增值稅”“轉(zhuǎn)出未交增值稅”等專欄；“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”明細(xì)科目，核算一般納稅人取得的增值稅專用發(fā)票因稅務(wù)系統(tǒng)認(rèn)證未通過或未認(rèn)證而不得從當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。包括：按照增值稅相關(guān)制度可以從銷項(xiàng)稅額中抵扣，但稅務(wù)系統(tǒng)還未進(jìn)行認(rèn)證的增值稅扣稅憑證中的稅額；一般納稅人已向稅務(wù)系統(tǒng)申請(qǐng)稽核但還未取得稽核結(jié)果是否相符的海關(guān)繳款書中的稅額；“未交增值稅”科目下核算一般納稅人月末從“應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目結(jié)轉(zhuǎn)的當(dāng)月多交的增值稅額、應(yīng)交而未交的增值稅額和當(dāng)月交納前期未交的增值稅額。

（5）稅款申報(bào)。在執(zhí)行“營改增”之后，高校作為增值稅一般納稅人，稅款的申報(bào)流程以及相關(guān)申報(bào)表填制均發(fā)生較大變化，財(cái)務(wù)人員在思想上應(yīng)重視該變化并主動(dòng)學(xué)習(xí)相關(guān)規(guī)章制度。增值稅作為價(jià)外稅，增值稅申報(bào)表中的銷售額應(yīng)換算為不含稅的銷售額，在申報(bào)前應(yīng)確認(rèn)開票系統(tǒng)、賬務(wù)系統(tǒng)、申報(bào)系統(tǒng)中銷售額及銷項(xiàng)稅的一致性以及賬務(wù)系統(tǒng)、申報(bào)系統(tǒng)中進(jìn)項(xiàng)稅額的一致性，以降低次年納稅評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)。

4結(jié)論

綜上所述，選擇一般納稅人身份的高校應(yīng)充分認(rèn)識(shí)到“營改增”政策對(duì)橫向科研稅務(wù)管理帶來的機(jī)遇和挑戰(zhàn)，為使高校能夠快速地適應(yīng)國家的稅收改革和財(cái)經(jīng)法規(guī)的不斷變化，充分享受政策紅利，激發(fā)科研人員的積極性，高校財(cái)務(wù)部門應(yīng)重視稅務(wù)籌劃，不斷細(xì)化科研項(xiàng)目管理和財(cái)務(wù)管理環(huán)節(jié)。此外，在向科研人員加大政策宣傳力度的同時(shí)，財(cái)務(wù)人員自身也應(yīng)提高業(yè)務(wù)水平和職業(yè)能力。

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