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        基于成本費(fèi)用核算的企業(yè)所得稅納稅籌劃

        2016-12-28 22:27:06王怡婧
        當(dāng)代經(jīng)濟(jì) 2016年13期
        關(guān)鍵詞:企業(yè)所得稅成本費(fèi)用納稅籌劃

        王怡婧

        (西安石油大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院,陜西西安710065)

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        基于成本費(fèi)用核算的企業(yè)所得稅納稅籌劃

        王怡婧

        (西安石油大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院,陜西西安710065)

        摘要:企業(yè)所得稅中關(guān)于成本費(fèi)用的納稅籌劃,指的是在稅法等相關(guān)法律法規(guī)許可的條件下,把成本費(fèi)用進(jìn)行最優(yōu)組合,最大限度地增加成本,削減利潤,使得企業(yè)應(yīng)納稅所得額最低,從而實(shí)現(xiàn)最優(yōu)納稅。所以,在不違反法律法規(guī)的條件下巧妙地使用一些技巧,對于降低企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)十分重要。

        關(guān)鍵詞:企業(yè)所得稅;成本費(fèi)用;納稅籌劃

        一、納稅籌劃概述

        納稅籌劃是納稅人為獲得納稅方面的利益、降低納稅風(fēng)險,而對自身涉稅行為進(jìn)行的一種既符合國家稅收法規(guī)又符合納稅人整體利益的選擇和規(guī)劃。

        二、成本費(fèi)用的核算與納稅籌劃的關(guān)系

        成本是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)而發(fā)生的各種耗費(fèi),通??煞譃楫a(chǎn)品成本和勞務(wù)成本,如材料耗費(fèi)、薪金支出、折舊費(fèi)用等;費(fèi)用是指企業(yè)為銷售商品、提供勞務(wù)等日?;顒铀l(fā)生的經(jīng)濟(jì)利益的流出,通常可分為營業(yè)成本和期間費(fèi)用。按照《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定,企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營期間實(shí)際發(fā)生的成本費(fèi)用和與收入相關(guān)的合理支出,均可在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予扣除。由于各種成本費(fèi)用的抵稅效果不盡相同,企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃,就是要合理地安排不同的成本費(fèi)用以及其他相關(guān)支出,使得企業(yè)的稅前列支成本費(fèi)用最大化,進(jìn)而實(shí)現(xiàn)所得稅支出最小化。

        三、成本費(fèi)用的核算在企業(yè)所得稅納稅籌劃中的應(yīng)用策略

        1、利用資產(chǎn)處理的納稅籌劃

        (1)流動資產(chǎn)的納稅籌劃。根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的要求,存貨的計(jì)價方法有以下幾種:先進(jìn)先出法、個別計(jì)價法、加權(quán)平均法和移動平均法。選擇不同的存貨計(jì)價方法,直接影響存貨的計(jì)價,而這就成為企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃降低企業(yè)稅負(fù)的關(guān)鍵。同時,對存貨計(jì)價方法的納稅籌劃應(yīng)當(dāng)注意物價變化對存貨的影響。如果物價上漲(通貨膨脹)時,應(yīng)采用加權(quán)平均法或移動平均法進(jìn)行計(jì)價,以實(shí)現(xiàn)企業(yè)對資金的合理安排和使用;相反,當(dāng)物價不斷下降(通貨緊縮)時,應(yīng)采用先進(jìn)先出的存貨計(jì)價方法,可以降低企業(yè)的當(dāng)期所得稅負(fù)擔(dān)。

        (2)固定資產(chǎn)處理的納稅籌劃。根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的要求,固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的方法有以下幾種:平均年限法、工作量法和加速折舊法。企業(yè)選擇的折舊方法不同,計(jì)算的固定資產(chǎn)的折舊額就不同,相應(yīng)的企業(yè)成本費(fèi)用就呈現(xiàn)差異,企業(yè)當(dāng)期的收益和稅收都會相應(yīng)變動。因此,企業(yè)固定資產(chǎn)折舊方法的選擇,是企業(yè)進(jìn)行成本費(fèi)用核算稅收籌劃的重要途徑。

        2、扣除項(xiàng)目的納稅籌劃

        (1)借款利息支出的扣除。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定,企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營期間的借款利息支出,由于借款來源不同,相應(yīng)的利息支出扣除標(biāo)準(zhǔn)也不同。借款來源于金融機(jī)構(gòu),利息按實(shí)際發(fā)生額稅前扣除;利息來源于非金融機(jī)構(gòu),只要不高于同類金融機(jī)構(gòu)的同期借款利息也可以扣除。因此,企業(yè)在納稅籌劃時,首先,要注意利息支出的合法性。其次,企業(yè)向金融機(jī)構(gòu)以外的借款,可以向非關(guān)聯(lián)方自然人,例如公司員工以發(fā)放工資、獎金的方式進(jìn)行借款。

        例1:某企業(yè)現(xiàn)有在職員工200人,人均月工資3000元。當(dāng)年向員工每人集資8萬元,年利率8%。當(dāng)期銀行同類貸款利率為5%,當(dāng)年利潤表上實(shí)現(xiàn)的利潤總額為350萬元。由于該集資款的利率超過當(dāng)期同類銀行貸款利率,根據(jù)稅法規(guī)定,對于超支利息應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額為:8×200×(8%-5%)=48萬元;該企業(yè)應(yīng)納所得稅為:(350+48)×25%=99.5萬元;應(yīng)代扣代繳個人所得稅為:8×200×8%×20%=25.6萬元。

        籌劃思路:該企業(yè)可將向員工集資的名義利率降低3%,再通過提高集資員工個人工資或獎金的方式彌補(bǔ)降低利率造成的利息損失。如此一來,該公司向員工集資的名義利率為5%,減少的48萬元利息可按人按月分?jǐn)偅咳嗣吭略黾庸べY或獎金200元,增加后員工月人均工資達(dá)到3200元。這樣,企業(yè)應(yīng)納所得稅減少了:48×25%=12萬元,代扣代繳的個人所得稅減少額為:8×200×(8%-5%)×20%=12萬元,職工每月平均應(yīng)納稅額減少了:12÷(200× 12)=50元。

        (2)工資支出。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》要求,職工的工資可以據(jù)實(shí)扣除。由此,企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時,首先,需要取得合法憑證;其次,企業(yè)可以籌劃增列費(fèi)用,例如,企業(yè)可以將員工的紅利變?yōu)榻o員工發(fā)放獎金,或者單獨(dú)聘請董事、監(jiān)事。這些費(fèi)用都可以稅前扣除,實(shí)現(xiàn)費(fèi)用攤?cè)氤杀镜淖畲蠡?/p>

        3、公益、救濟(jì)性捐贈支出的納稅籌劃

        根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定,企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出,捐贈額不超過年度利潤總額的12%部分,在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予扣除。但是,如果納稅人直接給受贈人捐贈,不予扣除。

        根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定,如果企業(yè)對以下幾個項(xiàng)目通過非營利性的社會團(tuán)體、國家機(jī)關(guān)和政府部門進(jìn)行捐贈,可以在計(jì)算企業(yè)所得稅時全額扣除:向紅十字事業(yè)的捐贈;向非營利性和福利性的老年服務(wù)場所的捐贈;向農(nóng)村義務(wù)教育和寄宿制學(xué)校建設(shè)工程的捐贈;向公益性青少年活動機(jī)構(gòu)(其中包括新建)的捐贈。

        節(jié)稅思路:選擇不同的捐贈對象和不同的捐贈途徑。

        例2:某企業(yè)2013年度在未扣除捐贈時的利潤總額為100萬元,該企業(yè)適用的所得稅稅率為25%。該企業(yè)為了提高其社會知名度和產(chǎn)品的市場競爭力,決定向社會有關(guān)單位捐贈15萬元,企業(yè)無其他調(diào)整事項(xiàng)。在不改變捐贈總額的條件下,企業(yè)可以選擇以下3種捐贈方式:第一,企業(yè)不通過境內(nèi)非營利的社會團(tuán)體、國家機(jī)關(guān)進(jìn)行公益性、救濟(jì)性的捐贈或非公益、救濟(jì)性的捐贈;第二,企業(yè)通過非營利性的社會團(tuán)體、國家機(jī)關(guān)向公益事業(yè)和教育、民政事業(yè)做公益、救濟(jì)性的捐贈(不屬于可以全額扣除的情況);第三,向非關(guān)聯(lián)的科研機(jī)構(gòu)和高等學(xué)校研究開發(fā)新技術(shù)和新產(chǎn)品進(jìn)行捐贈。

        籌劃思路:根據(jù)上述稅法的規(guī)定,第一種情況,該企業(yè)的應(yīng)納稅所得額不能做任何扣除,故其應(yīng)納所得稅額為25萬元;第二種情況,該企業(yè)的捐贈額在扣除限額內(nèi)的部分可以據(jù)實(shí)扣除,故應(yīng)納所得稅額為:(100-85×12%)×25% =22.45萬元;第三種情況,該企業(yè)的贊助捐贈可以在當(dāng)年應(yīng)納稅所得額中全額扣除,故其應(yīng)納所得稅額為:(100-15)×25%=21.25萬元。由此可見,企業(yè)選擇第三種方式進(jìn)行捐贈,現(xiàn)金流出最少,稅負(fù)最低。

        4、業(yè)務(wù)招待費(fèi)的納稅籌劃

        《企業(yè)所得稅實(shí)施細(xì)則》規(guī)定,企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營相關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi),在企業(yè)可以提供準(zhǔn)確的記錄或文件的前提下,可以按照實(shí)際發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)總額的60%扣除,但扣除額最高不得超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入總額的0.5%。

        企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時,納稅人應(yīng)能夠提供確實(shí)記錄或單據(jù)并且籌劃計(jì)算按稅法規(guī)定享受的準(zhǔn)予扣除額,充分利用,達(dá)到節(jié)稅目的。

        例3:某企業(yè)2014年實(shí)現(xiàn)銷售(營業(yè))收入10億元,業(yè)務(wù)招待費(fèi)400萬元,企業(yè)應(yīng)如何充分利用稅收政策達(dá)到節(jié)稅的效果呢?

        按照稅法規(guī)定計(jì)算企業(yè)2014年業(yè)務(wù)招待費(fèi)稅前扣除額應(yīng)為400×60%=240萬元,由于該年度實(shí)際發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)沒有超過100000×0.5%=500萬元的扣除限額,所以240萬元業(yè)務(wù)招待費(fèi)都是可以稅前扣除的。

        籌劃思路:企業(yè)可以利用平衡點(diǎn)方法進(jìn)行節(jié)稅操作。假設(shè)企業(yè)的銷售收入、業(yè)務(wù)招待費(fèi)分別為X、Y,則X× 0.5%=Y×60%,X=120Y,也就是把企業(yè)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)控制在企業(yè)銷售收入的1/120,就可以實(shí)現(xiàn)企業(yè)業(yè)務(wù)招待費(fèi)的最大限額扣除。

        5、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的納稅籌劃

        根據(jù)《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》規(guī)定,企業(yè)實(shí)際發(fā)生的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi),不高于當(dāng)年銷售收入總額15%的部分,可以在計(jì)算企業(yè)所得稅時扣除;超過規(guī)定部分,可以結(jié)轉(zhuǎn)到以后納稅年度扣除(國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定除外)。企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時,可以將廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi)相互轉(zhuǎn)換,以滿足最大扣除限額。

        例4:某日用品生產(chǎn)企業(yè)當(dāng)期銷售額為5000萬元,業(yè)務(wù)招待費(fèi)70萬元,廣告宣傳費(fèi)支出為700萬元。根據(jù)稅法規(guī)定,稅前可扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)為:5000×0.5%=25萬元,可以稅前扣除的廣告費(fèi)和宣傳費(fèi)為:5000×15%=750萬元??梢钥闯?,業(yè)務(wù)招待費(fèi)還有45萬元無法扣除,因此該企業(yè)的應(yīng)納稅所得額就應(yīng)調(diào)增45萬元。同時,企業(yè)廣告宣傳費(fèi)支出沒有達(dá)到扣除限額。

        籌劃思路:將該企業(yè)業(yè)務(wù)招待費(fèi)中的50萬元采用廣告費(fèi)的形式對企業(yè)進(jìn)行宣傳,則廣告宣傳費(fèi)扣除限額可以全額使用。而業(yè)務(wù)招待費(fèi)只需按照稅法規(guī)定調(diào)增應(yīng)納稅所得額為:(70-50)×(1-60%)=8萬元,當(dāng)期可節(jié)稅為:(45-8)× 25%=9.25萬元。

        6、新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝研究開發(fā)費(fèi)用的納稅籌劃

        根據(jù)《企業(yè)所得稅法》規(guī)定,企業(yè)開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用,在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時可以加計(jì)扣除。根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》的規(guī)定,企業(yè)為開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝實(shí)際發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用,未形成無形資產(chǎn)的可計(jì)入當(dāng)期損益,在據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上,按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除;形成無形資產(chǎn)的費(fèi)用,后期按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。并且,對于企業(yè)由于技術(shù)開發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除部分而導(dǎo)致企業(yè)年度虧損的部分可以作為納稅調(diào)減項(xiàng)目進(jìn)行處理。企業(yè)在進(jìn)行這一部分的納稅籌劃時,應(yīng)合理分配開發(fā)費(fèi)用,前期少納稅,后期多納稅,達(dá)到延期納稅,獲取資金時間價值的目的。

        7、商品盤損的納稅籌劃

        根據(jù)《企業(yè)所得稅法》規(guī)定,納稅人在生產(chǎn)經(jīng)營期間發(fā)生的固定資產(chǎn)和流動資產(chǎn)的盤虧、損毀的凈損失,納稅人應(yīng)提供庫存清單信息,經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后準(zhǔn)許據(jù)實(shí)扣除。商品盤損的稅收籌劃,重點(diǎn)在于建立健全會計(jì)制度,以及經(jīng)報備程序取得合法證明文件,以此避免稅務(wù)機(jī)關(guān)剔除商品盤損,要求企業(yè)進(jìn)行補(bǔ)稅,達(dá)到減輕企業(yè)所得稅稅負(fù)的目的。企業(yè)關(guān)于這一點(diǎn)的納稅籌劃,應(yīng)做到以下三點(diǎn):建立健全會計(jì)制度;委任會計(jì)師監(jiān)盤簽證;合法報告?zhèn)浒浮?/p>

        四、結(jié)語

        對于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營期間發(fā)生成本費(fèi)用的核算的納稅籌劃,主要應(yīng)該解決兩個問題,第一是怎樣使成本費(fèi)用最少支付;第二是如何利用成本費(fèi)用的抵稅效益實(shí)現(xiàn)最大化成本費(fèi)用攤?cè)?。企業(yè)在進(jìn)行所得稅稅收籌劃時,必須統(tǒng)管全局,從企業(yè)整體利益出發(fā),結(jié)合當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)和政治環(huán)境以及各種因素的相互制約,制定納稅籌劃方案并進(jìn)行適時調(diào)整,實(shí)現(xiàn)企業(yè)最低稅負(fù)和經(jīng)濟(jì)利益的最大化。

        參考文獻(xiàn)

        [1]劉兆華:納稅籌劃實(shí)務(wù)與案例[M].東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社,2011.

        [2]侯君邦:企業(yè)成本費(fèi)用核算的納稅籌劃[J].會計(jì)之友,2009 (10).

        [3]張強(qiáng):企業(yè)成本費(fèi)用的納稅籌劃研究[J].稅務(wù)籌劃,2011(8).

        [4]王曉波:企業(yè)所得稅稅收籌劃的方法分析[J].經(jīng)濟(jì)縱橫,2015 (10).

        (責(zé)任編輯:劉冰冰)

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