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        生產(chǎn)企業(yè)出口退稅及稅收籌劃

        2016-12-27 18:08:57劉群
        現(xiàn)代商貿(mào)工業(yè) 2016年14期
        關(guān)鍵詞:生產(chǎn)企業(yè)

        劉群

        摘要: 傳統(tǒng)制造業(yè)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)低下,兩高兩低(高耗能、高污染、低技術(shù)含量、低產(chǎn)品附加值)的制造模式,隨著對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)以及整個(gè)社會(huì)價(jià)值鏈、生態(tài)鏈的影響越來(lái)越大,財(cái)政、稅收優(yōu)惠政策越來(lái)越少,合理籌劃稅款對(duì)企業(yè)的現(xiàn)金流可以產(chǎn)生較大影響,同時(shí),營(yíng)改增的逐步推進(jìn),增加了退稅款。

        關(guān)鍵詞:出口退稅;稅收籌劃;生產(chǎn)企業(yè);增值稅;營(yíng)改增

        中圖分類號(hào):F74文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:Adoi:10.19311/j.cnki.16723198.2016.14.016

        1出口退稅政策

        1.1出口退稅概論

        出口退稅政策在我國(guó)是從1985年開始實(shí)行實(shí)施,經(jīng)過(guò)多次調(diào)整,根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》和《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例》的有關(guān)規(guī)定,國(guó)家稅務(wù)總局制定了《出口貨物退(免)稅管理辦法》,自1994年1月1日起執(zhí)行。

        我國(guó)的出口貨物退(免)稅是指在國(guó)際貿(mào)易業(yè)務(wù)中,退還或免征報(bào)關(guān)出口的貨物在國(guó)內(nèi)各生產(chǎn)和流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)已經(jīng)按稅法規(guī)定繳納的增值稅和消費(fèi)稅,即對(duì)出口貨物的增值稅實(shí)行零稅率,對(duì)應(yīng)征收消費(fèi)稅的出口貨物免征消費(fèi)稅。我國(guó)出口退稅的基本原則:“征多少退多少”、“未征不退”。

        1.2以繳納增值稅的生產(chǎn)企業(yè)為例,具體出口退稅政策

        1.2.1我國(guó)出口貨物退(免)稅的基本政策

        (1)出口免稅并退稅——“免抵退稅”和“免退稅”;

        (2)出口免稅不退稅——免稅政策;

        (3)出口不免稅也不退稅——征稅政策。

        1.2.2出口貨物退(免)稅的方式

        出口貨物退(免)稅的方式主要有三種:免退稅、免抵退稅、免稅,出口貨物也有按照規(guī)定征稅不退稅的情形。退稅方式及適用情況有:

        (1)免抵退稅——生產(chǎn)企業(yè);

        (2)免退稅——不具有生產(chǎn)能力的外貿(mào)企業(yè)或其他企業(yè);

        (3)免稅——規(guī)定免稅貨物的出口;增值稅小規(guī)模納稅人出口自產(chǎn)貨物;來(lái)料加工復(fù)出口;非出口企業(yè)委托出口貨物;旅游購(gòu)物貿(mào)易;

        (4)征稅——取消出口退稅的貨物、勞務(wù);特殊銷售對(duì)象;違規(guī)企業(yè);無(wú)實(shí)質(zhì)性出口。

        1.2.3增值稅退(免)稅辦法——享受退稅的兩大類及適用情況

        (1)免抵退稅。

        適用于生產(chǎn)企業(yè),基本政策規(guī)定是免征增值稅,相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額抵減應(yīng)納增值稅額(不包括適用增值稅即征即退、先征后退政策的應(yīng)納增值稅額),未抵減完的部分予以退還。

        具體情況:①出口自產(chǎn)貨物和視同自產(chǎn)貨物及對(duì)外提供的加工修理修配勞務(wù);②列名生產(chǎn)企業(yè)出口非自產(chǎn)貨物。

        (2)免退稅。

        適用于外貿(mào)企業(yè)或其他單位,基本政策規(guī)定免征增值稅,相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額予以退還;

        具體情況:不具有生產(chǎn)能力的出口企業(yè)(以下稱外貿(mào)企業(yè))或其他單位出口貨物勞務(wù)。

        1.2.4增值稅出口退稅率

        增值稅出口貨物退稅在具體計(jì)算時(shí)分別不同情況采用規(guī)定的退稅率、適用稅率、征收率等三類情況。出口退稅率一般有以下三種:

        (1)除財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局根據(jù)國(guó)務(wù)院決定而明確的增值稅出口退稅率(以下稱退稅率)外,出口貨物的退稅率為其適用稅率。

        (2)“營(yíng)改增”應(yīng)稅服務(wù)的退稅率采用適用的增值稅稅率。

        (3)委托加工的修理修配貨物,其加工費(fèi)用的退稅率,為出口貨物的退稅率。

        1.2.5出口退稅額的計(jì)算

        出口退稅額的計(jì)算,對(duì)于生產(chǎn)企業(yè)出口貨物而言,一般是扣減所含保稅和免稅金額之后的離岸價(jià)。

        (1)免抵退稅的計(jì)算,考慮到退稅率基本低于征稅率,存在不予免抵退稅的金額,需要先從進(jìn)項(xiàng)稅額中剔除出去,計(jì)入銷售成本中,因此,免抵退稅計(jì)算實(shí)際上涉及免、剔、抵、退四個(gè)步驟:

        免——出口貨物免征銷項(xiàng)稅;

        剔——就是進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的過(guò)程,把退稅率低于征稅率的增值稅部分,需要剔除轉(zhuǎn)入外銷成本;

        抵——用出口應(yīng)退稅額抵減內(nèi)銷應(yīng)納稅額,讓企業(yè)用內(nèi)銷少繳稅的方式得到出口退稅的實(shí)惠。

        “抵”之后企業(yè)應(yīng)納稅額可能出現(xiàn)的結(jié)局——結(jié)果為正數(shù)或結(jié)果為負(fù)數(shù)。

        退——當(dāng)企業(yè)計(jì)算出的應(yīng)納稅額<0時(shí),即為增值稅留抵稅額,才會(huì)出現(xiàn)出口退稅。在這個(gè)時(shí)候,內(nèi)銷的應(yīng)納稅已經(jīng)全部被出口應(yīng)退稅額沖抵掉了,而出口應(yīng)退稅還存在沒(méi)有被抵完的金額。

        (2)免抵退稅的計(jì)算公式:

        第一組公式:

        ①當(dāng)期應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額-(當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額-當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣的稅額)。

        關(guān)于“剔”的計(jì)算:

        ②免抵退稅不得免征和抵扣稅額=當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)格×外匯人民幣折合率×(出口貨物適用稅率-出口貨物退稅率)-當(dāng)期不得免征和抵扣稅額抵減額。

        ③當(dāng)期不得免征和抵扣稅額抵減額=當(dāng)期免稅購(gòu)進(jìn)原材料價(jià)格×(出口貨物適用稅率-出口貨物退稅率)。

        ②和③簡(jiǎn)化計(jì)算公式:

        剔出金額=(外銷額FOB-免稅購(gòu)進(jìn)的原材料價(jià)格)×(征稅率-退稅率)。

        公式中“免稅購(gòu)進(jìn)原材料價(jià)格”的范圍:包括國(guó)內(nèi)購(gòu)買的免稅原材料的價(jià)格和進(jìn)料加工保稅進(jìn)口料件的價(jià)格,其中當(dāng)期進(jìn)料加工保稅進(jìn)口料件的價(jià)格為進(jìn)料加工出口貨物耗用的保稅進(jìn)口料件金額。

        ④進(jìn)料加工出口貨物耗用的保稅進(jìn)口料件金額=進(jìn)料加工出口貨物人民幣離岸價(jià)×進(jìn)料加工計(jì)劃分配率。

        計(jì)劃分配率=計(jì)劃進(jìn)口總額÷計(jì)劃出口總額×100%

        第二組公式:計(jì)算外銷收入的免抵退稅總額(最高限),計(jì)算限額的環(huán)節(jié):

        ⑤免抵退稅額=(外銷額FOB-免稅購(gòu)進(jìn)原材料價(jià)格)×退稅率。

        第三組公式,是將一、二兩組公式的計(jì)算結(jié)果進(jìn)行對(duì)比,確定應(yīng)退稅額、免抵稅額(明確退與免抵金額的環(huán)節(jié)):

        ⑥期末留抵稅額≤免抵退稅額時(shí)

        當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期期末留抵稅額

        當(dāng)期免抵稅額=當(dāng)期免抵退稅額-當(dāng)期應(yīng)退稅額

        ⑦當(dāng)期期末留抵稅額>當(dāng)期免抵退稅額時(shí)

        當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期免抵退稅額

        當(dāng)期免抵稅額=0

        [案例]某企業(yè)簽訂進(jìn)料加工進(jìn)出口合同,5月,進(jìn)口料件到岸價(jià)格折合人民幣300萬(wàn)元,海關(guān)保稅放行。當(dāng)月將部分完工產(chǎn)品出口,F(xiàn)OB價(jià)折合人民幣400萬(wàn)元。該企業(yè)計(jì)劃分配率為60%,該企業(yè)征稅率17%,退稅率16%,當(dāng)期增值稅申報(bào)的留抵稅額50萬(wàn)(銷項(xiàng)-進(jìn)項(xiàng)),則:

        耗用免稅購(gòu)進(jìn)原材料價(jià)格=400×60%=240(萬(wàn)元)

        當(dāng)期不得免征和抵扣稅額抵減額=240×(17%-16%)=2.4(萬(wàn)元)

        當(dāng)期需“剔”稅=400×(17%-16%)-2.4=1.6(萬(wàn)元)

        或簡(jiǎn)易計(jì)算“剔”稅=(400-240)×(17%-16%)=1.6(萬(wàn)元)。

        免抵退稅額=(400-240)×16%=25.6(萬(wàn)元)

        實(shí)際留抵稅額=50-1.6=48.4(萬(wàn)元)>免抵退稅額

        應(yīng)退稅額=25.6(萬(wàn)元)

        免抵稅額=0

        假設(shè)其他條件不變,當(dāng)期增值稅申報(bào)的留抵稅額是20萬(wàn),則:

        實(shí)際留抵稅額=20-1.6=18.4(萬(wàn)元)<免抵退稅額

        應(yīng)退稅額=18.4(萬(wàn)元)

        免抵稅額=25.6-18.4=7.2(萬(wàn)元)

        2運(yùn)用專業(yè)技能進(jìn)行稅務(wù)籌劃

        出口退稅的理論計(jì)算中,應(yīng)退稅額與免抵稅額合計(jì)為免抵退稅額,在出口退稅申報(bào)時(shí),增值稅的申報(bào)已完成,期末留抵金額已固定,應(yīng)退稅額的最高限額是期末留抵稅額,因此當(dāng)期的應(yīng)退稅額是固定的,導(dǎo)致免抵退稅額與免抵稅額形成正向變動(dòng)關(guān)系,因此企業(yè)可在此進(jìn)行相應(yīng)的稅收籌劃。

        2.1單證收集

        (1)實(shí)際申報(bào)時(shí),需要收齊有關(guān)憑證方可申報(bào)免抵退稅,包括報(bào)關(guān)單、出口發(fā)票、銀行收款水單,單證未收齊當(dāng)期不予申報(bào);且三單的金額必須一致,存著不一致的情況時(shí),按“三單取小”原則進(jìn)行申報(bào)。部分業(yè)務(wù)涉及在出口報(bào)關(guān)時(shí),價(jià)格需要調(diào)整的現(xiàn)象,如果分次進(jìn)行出口退稅時(shí)申報(bào),每次的出口退稅銷售額都是取小,相當(dāng)于調(diào)整部分的出口銷售額未能參與出口退稅,減少了出口退稅額。因此需要將調(diào)整前后的單證一起進(jìn)行申報(bào),減少不必要的損失。

        (2)如果當(dāng)期收齊的單證較多,會(huì)導(dǎo)致申報(bào)出口退稅的銷售額激增,當(dāng)期免抵退稅額也相應(yīng)增加,當(dāng)它高于期末留抵稅額時(shí),只能增加免抵稅額的金額,當(dāng)期免抵稅額相當(dāng)于稅務(wù)局對(duì)企業(yè)增值稅的減免優(yōu)惠,但相應(yīng)的附加稅不減免,包括城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加。

        因此,當(dāng)單證收齊不均衡時(shí),會(huì)大大影響企業(yè)的資金流,單證收齊較少期間,應(yīng)退稅額較少,未能在當(dāng)期充分退稅,減少資金流入;單證收齊較多期間,會(huì)產(chǎn)生免抵稅額,不僅不能多退稅款,還額外需要資金繳納附加稅。

        (3)時(shí)間要求,出口退稅在次月15日前進(jìn)行申報(bào),稅務(wù)機(jī)關(guān)25日前審核完畢,并進(jìn)行退稅款的退庫(kù)處理,企業(yè)在次月底前可收取退稅款。如果次月15日前能收齊當(dāng)月的單據(jù),即可進(jìn)行出口退稅申報(bào)并收取退稅款,增加企業(yè)資金流。

        2.2計(jì)劃分配率

        進(jìn)料加工業(yè)務(wù)在進(jìn)出口報(bào)關(guān)時(shí),需要辦理登記手冊(cè),包括紙質(zhì)手冊(cè)和電子手冊(cè)兩種,紙質(zhì)手冊(cè)根據(jù)合同辦理,在手冊(cè)中列明進(jìn)口金額、出口額以及計(jì)劃分配率,此進(jìn)口料件在進(jìn)口報(bào)關(guān)時(shí)免征關(guān)稅、增值稅。電子手冊(cè)只有總的出口額及進(jìn)口金額,按年度進(jìn)行核銷,沒(méi)有對(duì)應(yīng)的計(jì)劃分配率。在辦理出口退稅時(shí),在出口退稅申報(bào)系統(tǒng)中先進(jìn)行手冊(cè)備案,填列手冊(cè)的進(jìn)口金額、出口金額、計(jì)劃分配率。適用紙質(zhì)手冊(cè)的企業(yè)可直接按手冊(cè)填報(bào),但目前很多企業(yè)實(shí)行電子手冊(cè)需要人工計(jì)算計(jì)劃分配率填報(bào)。申報(bào)系統(tǒng)中的出口退稅計(jì)算,進(jìn)口料件的金額以實(shí)際進(jìn)口金額與按計(jì)劃分配率計(jì)算出來(lái)的進(jìn)口料件金額,對(duì)比兩者取小。金額越小,當(dāng)期轉(zhuǎn)入成本的金額越大,同時(shí)減少了留抵稅額,減少可退稅金額。因此,計(jì)劃分配率在備案時(shí),可適當(dāng)提高,以滿足每期按實(shí)際進(jìn)口金額抵減。增加當(dāng)期的退稅款。

        2.3營(yíng)改增的影響

        隨著營(yíng)改增的逐步推進(jìn),生產(chǎn)企業(yè)可取得增值稅專用發(fā)票的范圍越來(lái)越廣,可抵扣的成本、費(fèi)用項(xiàng)目也相應(yīng)增加,增加了進(jìn)項(xiàng)稅額,對(duì)于退稅率低于征收率的企業(yè),增加了出口應(yīng)退稅款。

        3企業(yè)對(duì)出口退稅的稅收籌劃的管理

        3.1申報(bào)出口退稅的單據(jù)管理

        報(bào)關(guān)單、出口發(fā)票、銀行收款水單由專人收集并保存完整,并在次月15日前獲取當(dāng)月單證,確保單證收

        集均衡,最大限度申報(bào)出口退稅款,并最快收取退稅款,加速資金回流,同時(shí)避免不合理的提前計(jì)算出免抵稅額,繳納城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加。

        3.2計(jì)劃分配率的確定

        使用電子手冊(cè)的企業(yè),在年初備案登記手冊(cè)時(shí),由辦稅人員、財(cái)務(wù)經(jīng)理以及相關(guān)人員,共同合理確定當(dāng)年度使用的計(jì)劃分配率,使當(dāng)月的進(jìn)口料件金額能全額計(jì)入,不僅使轉(zhuǎn)入外銷的成本與收入能匹配,也增加當(dāng)月應(yīng)退稅額,加速資金回流。

        3.3加強(qiáng)取得進(jìn)項(xiàng)發(fā)票的管理

        營(yíng)改增后,企業(yè)發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用都可取得增值稅專用發(fā)票,并可憑此進(jìn)行抵扣,降低費(fèi)用的同時(shí),增加進(jìn)項(xiàng)稅額,可以返還的已承擔(dān)的稅款金額增加。

        4出口退稅對(duì)企業(yè)的實(shí)際作用或影響

        由于增值稅價(jià)外稅的特性,增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅,實(shí)際是企業(yè)在購(gòu)入材料、勞務(wù)等業(yè)務(wù)過(guò)程中實(shí)際已經(jīng)承擔(dān)的增值稅款,銷項(xiàng)稅實(shí)際是由購(gòu)買方承擔(dān),在收款時(shí)已向購(gòu)買方收取。

        與內(nèi)銷業(yè)務(wù)相比較,內(nèi)銷業(yè)務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅通過(guò)直接與銷項(xiàng)稅抵扣,直接減少稅金支出,減少資金流出。

        外銷業(yè)務(wù)承擔(dān)的進(jìn)項(xiàng)稅,有退稅時(shí),通過(guò)出口退稅的方式進(jìn)行返還。

        綜上所述,由于出口退稅的退稅額的最大限額是增值稅留抵稅額,100%出口的企業(yè),留底稅額就是進(jìn)項(xiàng)稅,可視為固定的,從年度整體上看,退稅額就是留底稅額,免抵稅額隨著出口銷售額變動(dòng)。企業(yè)的日常管理,只能對(duì)年度中的各期間的退稅額進(jìn)行管控,最大限度先收回退稅款的同時(shí),推遲免抵稅額的產(chǎn)生,延遲城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加的繳納,加快資金回籠,提高資金收益。

        因此,出口退稅對(duì)于企業(yè)的實(shí)際影響,只是對(duì)資金流的影響。

        參考文獻(xiàn)

        [1]注冊(cè)會(huì)計(jì)師全國(guó)統(tǒng)一考試教材:稅法[Z].

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