劉夢(mèng)簫
摘 要 2008年6月,財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)五部委聯(lián)合發(fā)布《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范——基本規(guī)范》,成為在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與審計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施與國際接軌之后,又一項(xiàng)與國際接軌的重大改革。2010年4月,五部委再次發(fā)布的3個(gè)配套指引,同基本規(guī)范一起,標(biāo)志著我國內(nèi)部控制建設(shè)的重大突破以及內(nèi)部控制體系的基本建成。本文從內(nèi)部控制環(huán)境這個(gè)視角出發(fā),通過研究部分上市公司年報(bào)、內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告、內(nèi)部控制鑒證報(bào)告和社會(huì)責(zé)任報(bào)告以及相關(guān)信息,對(duì)內(nèi)部控制環(huán)境因素著重進(jìn)行探索和分析,對(duì)就完善我國內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)提出相關(guān)建議。
關(guān)鍵詞 內(nèi)部控制 內(nèi)部環(huán)境 控制環(huán)境
2001年11月~2002年6月,美國發(fā)生了被稱為經(jīng)濟(jì)界“9.11”安然財(cái)務(wù)欺詐事件,從而引發(fā)世界一連串“蝴蝶效應(yīng)”。環(huán)球通訊、世界通信、施樂、默克制藥等國際性大型上市公司相繼曝出會(huì)計(jì)造假丑聞,催生了美國2002年《薩班斯法案》,全面強(qiáng)化了公司內(nèi)部控制建設(shè)和監(jiān)管的要求,開啟了全球內(nèi)控時(shí)代。
但是,國家建立健全的內(nèi)部控制法律法規(guī)并不代表企業(yè)就可以擁有完善的內(nèi)部控制體系,能夠有效地抵御各種風(fēng)險(xiǎn)。2004年中國中航油巨額虧損、四川長(zhǎng)虹巨額應(yīng)收款欠款、歷史悠久的銀行巨人英國巴林銀行的破產(chǎn)、華爾街巨頭雷曼兄弟公司倒閉都是有利的證明。盡管以上公司都有較為健全的內(nèi)部控制措施,但是由于內(nèi)部控制環(huán)境不佳、管理層監(jiān)管不到位、高管經(jīng)營風(fēng)格過于保守或激進(jìn)導(dǎo)致了公司最終經(jīng)營失敗。忽視公司切實(shí)具體的內(nèi)部控制環(huán)境,只依靠各種國家頒布的內(nèi)部控制法律法規(guī)去建設(shè)一些“面子工程”是萬萬不可取的。內(nèi)部控制環(huán)境因素應(yīng)該成為公司內(nèi)部控制建設(shè)的重中之重,根據(jù)公司內(nèi)部控制環(huán)境的變化不斷地去修改相關(guān)制度,才能使內(nèi)部控制活動(dòng)更加有效,通過結(jié)合內(nèi)部控制環(huán)境因素,才能更好地評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)、加強(qiáng)監(jiān)管。
早在1992年9月,COSO委員會(huì)就提出了《內(nèi)部控制——整合框架》。1994年又進(jìn)行了增補(bǔ),簡(jiǎn)稱《內(nèi)部控制框架》,即COSO內(nèi)部控制框架。COSO委員會(huì)對(duì)內(nèi)部控制的定義是:“公司董事會(huì)、管理層以及其他人士為實(shí)現(xiàn)以下目標(biāo)提供合理保證而實(shí)施的程序:運(yùn)營的效益和效率,財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性和遵守適用的法律法規(guī)?!盵1]
其實(shí),在內(nèi)部控制理論體系起源階段并沒有考慮環(huán)境因素,隨著內(nèi)部控制理論體系的不斷發(fā)展和完善,內(nèi)部控制環(huán)境因素逐漸受到人們的重視,并且也在不斷的發(fā)展變化中。2004年9月29日,COSO 委員會(huì)頒布了《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架》,即ERM框架,將企業(yè)管理的重心由內(nèi)部控制轉(zhuǎn)向以風(fēng)險(xiǎn)管理為中心,這是內(nèi)部控制發(fā)展到風(fēng)險(xiǎn)管理層面的一個(gè)里程碑。ERM框架將企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整體框架中的控制環(huán)境明確為內(nèi)部環(huán)境,同時(shí)“還強(qiáng)調(diào)內(nèi)部環(huán)境作為企業(yè)其他所有風(fēng)險(xiǎn)管理要素的基礎(chǔ),不僅影響企業(yè)戰(zhàn)略和企業(yè)目標(biāo)的制定,業(yè)務(wù)活動(dòng)的組織和對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、評(píng)估和應(yīng)對(duì),還影響到企業(yè)的控制活動(dòng)、信息和溝通以及監(jiān)控活動(dòng)的設(shè)計(jì)和運(yùn)行”。這明確了內(nèi)部控制要素與其他要素之間的互相關(guān)系,為控制環(huán)境優(yōu)化和內(nèi)部控制建設(shè)提供了更為具體直接的理論依據(jù)。財(cái)政部在2010年發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》中指出,內(nèi)部環(huán)境包括組織架構(gòu)、發(fā)展戰(zhàn)略、人力資源、企業(yè)文化和社會(huì)責(zé)任等,是企業(yè)實(shí)施內(nèi)部控制的基礎(chǔ),支配著企業(yè)全體員工的內(nèi)部控制意識(shí),影響著全體員工實(shí)施控制活動(dòng)和履行控制責(zé)任的態(tài)度、認(rèn)識(shí)和行為。
通過對(duì)國內(nèi)部分上市公司年報(bào)、內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告、內(nèi)部控制鑒證報(bào)告和社會(huì)責(zé)任報(bào)告以及相關(guān)信息控制環(huán)境相關(guān)內(nèi)容的研究和探析,由此發(fā)現(xiàn)我國的控制環(huán)境建設(shè)同國外相比,總體情況較為良好,發(fā)展比較迅速,取得了可喜可賀的成果,但是仍然存在一定的差距。
在組織架構(gòu)方面,各種報(bào)告對(duì)此因素的披露較完善和詳細(xì),說明這些公司對(duì)組織架構(gòu)因素是十分重視的,組織架構(gòu)是控制環(huán)境中重要的一部分;在發(fā)展戰(zhàn)略方面,我國大部分企業(yè)沒有樹立長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展的理念,只顧短期目標(biāo)的實(shí)現(xiàn),而忽視了企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。在當(dāng)今競(jìng)爭(zhēng)激烈的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中,加強(qiáng)企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略建設(shè)刻不容緩、迫在眉睫;在人力資源方面,因?yàn)?1世紀(jì)是人才競(jìng)爭(zhēng)的世界,人是企業(yè)發(fā)展的根本,所以大部分的企業(yè)還是比較重視人力資源建設(shè)的,但是仍然存在不足,需要通過進(jìn)一步的人力資源建設(shè)來促進(jìn)控制環(huán)境的發(fā)展;在社會(huì)責(zé)任方面,雖然有少數(shù)企業(yè)的社會(huì)責(zé)任意識(shí)較強(qiáng),并且在社會(huì)責(zé)任方面建設(shè)取得突出成果,但是大部分的企業(yè)社會(huì)責(zé)任意識(shí)還是十分淡薄,控制環(huán)境在社會(huì)責(zé)任方面的任務(wù)仍然艱巨;在企業(yè)文化方面,優(yōu)秀的企業(yè)文化可以為企業(yè)持續(xù)發(fā)展提供強(qiáng)大的精神支柱;可以增強(qiáng)員工對(duì)企業(yè)的信息和認(rèn)同感,使企業(yè)充滿凝聚力和競(jìng)爭(zhēng)力;可以開拓企業(yè)的創(chuàng)新意識(shí)、風(fēng)險(xiǎn)意識(shí),保證企業(yè)發(fā)展目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。[2]
通過上述研究,為了促進(jìn)控制環(huán)境的更好更快發(fā)展,完善內(nèi)部控制體系,我們提出了如下建議:
一、組織架構(gòu)
第一,制定有關(guān)上市公司治理方面的法律法規(guī)。從美國有關(guān)內(nèi)部控制的發(fā)展來看,美國內(nèi)部控制理論的發(fā)展過程,實(shí)質(zhì)也是美國企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范發(fā)展歷程。從美國的實(shí)踐證明了對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的約束來自法律法規(guī)的重要性和必要性。目前,我國有關(guān)公司治理的法規(guī)還很不完善,已有的法規(guī)也執(zhí)行不力,甚至“法外運(yùn)作”成為一些公司的經(jīng)驗(yàn)之談,在當(dāng)今法制社會(huì),通過立法建規(guī),是公司治理真正有法可依。
第二,建立健全法人治理結(jié)構(gòu)。發(fā)揮股東會(huì)在公司核心作用,促進(jìn)股東大會(huì)有效運(yùn)作,促進(jìn)上市公司股權(quán)多元化,優(yōu)化股權(quán)結(jié)構(gòu);建立健全相關(guān)的獨(dú)立董事的職責(zé)、監(jiān)督、報(bào)酬等管理制度,使獨(dú)立董事名副其實(shí),發(fā)揮其強(qiáng)大的監(jiān)督作用;重視提高企業(yè)管理者的素質(zhì),引導(dǎo)管理者樹立現(xiàn)代管理理念,培養(yǎng)管理者良好的道德操守,使其價(jià)值取向和行為追求受到公司內(nèi)部控制的道德約束,自覺帶頭執(zhí)行內(nèi)控制度;完善監(jiān)事會(huì)的監(jiān)控職能,強(qiáng)化監(jiān)事會(huì)的作用。[3]
第三,我國企業(yè)必須要建立獨(dú)立、健全的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)。在董事會(huì)下設(shè)審計(jì)委員會(huì),對(duì)企業(yè)經(jīng)營管理和業(yè)務(wù)運(yùn)作進(jìn)行檢查和評(píng)估,同時(shí)對(duì)公司的內(nèi)部控制機(jī)制和風(fēng)險(xiǎn)控制制度的有效性進(jìn)行評(píng)價(jià),對(duì)董事會(huì)負(fù)責(zé)并報(bào)告相關(guān)工作;接受來自監(jiān)事會(huì)的業(yè)務(wù)指導(dǎo),為經(jīng)營管理層服務(wù),并向?qū)徲?jì)委員會(huì)報(bào)告工作。[4]
二、發(fā)展戰(zhàn)略
第一,根據(jù)企業(yè)的內(nèi)外部實(shí)際情況,制定切實(shí)有效的發(fā)展戰(zhàn)略,確定不同發(fā)展階段的具體目標(biāo)、工作目標(biāo)和實(shí)施路徑。
第二,設(shè)立戰(zhàn)略委員會(huì),負(fù)責(zé)發(fā)展戰(zhàn)略的組織領(lǐng)導(dǎo)和監(jiān)督指導(dǎo),戰(zhàn)略委員會(huì)主任應(yīng)當(dāng)由董事長(zhǎng)擔(dān)任,委員應(yīng)當(dāng)具備戰(zhàn)略管理的素質(zhì),起任職資格以及程序都應(yīng)合法合規(guī),企業(yè)還應(yīng)制定戰(zhàn)略委員會(huì)相關(guān)制度。[5]
第三,完善對(duì)發(fā)展戰(zhàn)略的落實(shí),將發(fā)展戰(zhàn)略融合在內(nèi)部控制各個(gè)方面,建設(shè)和優(yōu)化內(nèi)部控制環(huán)境;
第四,加強(qiáng)對(duì)發(fā)展戰(zhàn)略實(shí)施情況的監(jiān)控,定期收集和分析內(nèi)外部環(huán)境變化的信息,果斷而慎重地作出戰(zhàn)略調(diào)整或改變。
三、人力資源
第一,全方位完善人力資源管理機(jī)制將人力資源納入發(fā)展戰(zhàn)略中,制定正確合理的人力資源政策,增強(qiáng)對(duì)人力資源的重視明確各崗位職責(zé)權(quán)限、任職條件和工作要求,選拔公開、公平、公正,因事設(shè)崗、以崗選人。[6]
第二,根據(jù)公司情況的變化不斷改進(jìn)績(jī)效考核機(jī)制,實(shí)施透明的約束和激勵(lì);確保所有員工明確其工作職責(zé)、被認(rèn)可的方式,以及個(gè)人和組織目標(biāo)的關(guān)系。
第三,切實(shí)保護(hù)員工利益,關(guān)心員工需求,建立有助于員工成長(zhǎng)的培訓(xùn)機(jī)制,增強(qiáng)員工的道德水平和勝任力,培養(yǎng)員工高尚的人生觀、世界觀和價(jià)值觀,制定有關(guān)員工聘用、培訓(xùn)、辭退與辭職、薪酬、考核、健康與安全、晉升與獎(jiǎng)懲等方面的管理制度。
第四,為員工提供合理的薪酬,合理的薪酬除了與績(jī)效考核掛鉤,還應(yīng)與員工的道德水平掛鉤,不僅與財(cái)務(wù)指標(biāo)相關(guān),還應(yīng)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)相關(guān),通過科學(xué)的績(jī)效考評(píng)對(duì)員工實(shí)施晉升和獎(jiǎng)勵(lì),使符合企業(yè)價(jià)值的行為得到承認(rèn)、鼓勵(lì),創(chuàng)造良好的勞資關(guān)系。
四、社會(huì)責(zé)任
第一,認(rèn)識(shí)社會(huì)責(zé)任的重要性,將履行社會(huì)責(zé)任的要求全面融入企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略和日常經(jīng)營管理,建立嚴(yán)格的安全生產(chǎn)管理體系、操作規(guī)范和應(yīng)急預(yù)案,切實(shí)做到安全生產(chǎn),落實(shí)安全生產(chǎn)責(zé)任,對(duì)安全生產(chǎn)的投入,包括人力、物力等,是否能保證及時(shí)發(fā)現(xiàn)、排除生產(chǎn)安全隱患,發(fā)生生產(chǎn)安全事故,要妥善處理,排除故障,減輕損失.追究責(zé)任。
第二,把社會(huì)責(zé)任建設(shè)同企業(yè)文化建設(shè)相結(jié)合,不斷增強(qiáng)廣大員工的社會(huì)責(zé)任意識(shí),努力在實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值的過程中體現(xiàn)社會(huì)責(zé)任,做一個(gè)合格的“企業(yè)公民”,承擔(dān)更多的社會(huì)責(zé)任,成為企業(yè)文化建設(shè)的一面旗幟。
第三,樹立以人為本的理念,切實(shí)維護(hù)相關(guān)者利益,在發(fā)展中更好地履行社會(huì)責(zé)任;
第四,密切關(guān)注企業(yè)發(fā)展對(duì)環(huán)境的影響,加強(qiáng)環(huán)境保護(hù),保證生態(tài)平衡,促進(jìn)人與自然和諧發(fā)展,企業(yè)要制定環(huán)境保護(hù)與資源節(jié)約制度,采取措施促進(jìn)環(huán)境保護(hù)、生態(tài)建設(shè)和資源節(jié)約并實(shí)現(xiàn)節(jié)能減排目標(biāo),實(shí)施清潔生產(chǎn),合理開發(fā)利用不可再生資源。[7]
五、企業(yè)文化
第一,加強(qiáng)企業(yè)文化建設(shè),重視道德規(guī)范建設(shè),在我國法制還不很健全的環(huán)境下,強(qiáng)調(diào)自身的修養(yǎng),重視道德規(guī)范的建設(shè),可以成為企業(yè)文化的起點(diǎn)。
第二,體現(xiàn)以人為本的思想,在內(nèi)部控制中強(qiáng)調(diào)溝通與交流,可以減少各控制主體與受控制對(duì)象之間的摩擦,并能更有力地激勵(lì)員工的積極性。
第三,力爭(zhēng)達(dá)到“無為而治”,在企業(yè)文化建設(shè)中,強(qiáng)調(diào)每一個(gè)成員都進(jìn)行自我控制和實(shí)行自我管理,自發(fā)地按照規(guī)范和目標(biāo)行。
第四,企業(yè)應(yīng)采取切實(shí)有效的措施,積極培育具有自身特色的企業(yè)文化,打造以主業(yè)為核心的企業(yè)品牌。
第五,促進(jìn)企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展企業(yè)董事、監(jiān)事、經(jīng)理及其他高級(jí)管理人員在文化建設(shè)和履行社會(huì)責(zé)任中起到表率作用,促進(jìn)文化建設(shè)在內(nèi)部各層級(jí)的有效溝通;
第六,企業(yè)重視并購重組后的企業(yè)文化建設(shè),平等對(duì)待被并購方的員工,促進(jìn)并購雙方的文化融合。[8]
在《雙城記》中狄更斯曾經(jīng)寫道:“這是一個(gè)最好的時(shí)代,也是一個(gè)最壞的時(shí)代?!保↖t was the best of times,it was the worst of time.)我們一直都處在這樣一個(gè)時(shí)代中,這樣一個(gè)從未平靜的時(shí)代。轟動(dòng)一時(shí)的美國安然事件、華爾街巨頭雷曼兄弟公司的倒臺(tái)、中國的中航油巨額虧損等等都使人們不得不對(duì)內(nèi)部控制問題加強(qiáng)關(guān)注。
通過此次的研究分析,我們發(fā)現(xiàn)我國內(nèi)部控制在控制環(huán)境方面的建設(shè)已取得較大進(jìn)展,但是仍存在不足之處,控制環(huán)境發(fā)展不平衡,存在盲點(diǎn),很多方面只是借鑒國外理論政策,難以將控制環(huán)境建設(shè)真正落到實(shí)處。隨著中國加入WTO進(jìn)入國際市場(chǎng),面對(duì)當(dāng)今競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì),不僅是完善控制環(huán)境建設(shè),還有內(nèi)部控制體系的發(fā)展,中國企業(yè)仍然任重道遠(yuǎn),但是我們也應(yīng)該對(duì)未來充滿信心,相信中國企業(yè)可以做得更好更強(qiáng)。
(作者單位為中央財(cái)經(jīng)大學(xué))
參考文獻(xiàn)
[1] 內(nèi)部控制——整體框架[M].方紅星,主譯.大連:東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社,2008:30.
[2] 財(cái)政部.企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引[S].財(cái)政部,2010.
[3] 李雪梅.完善我國上市公司內(nèi)部控制環(huán)境的探討[J].企業(yè)導(dǎo)報(bào),2011.
[4] 何玉芬.我國上市公司的現(xiàn)狀及建設(shè)[J].企業(yè)管理,2008:75.
[5] 中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì).公司戰(zhàn)略與風(fēng)險(xiǎn)管理[M].經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社,2011.
[6] 徐荔.上市公司內(nèi)部控制的探討[J].商業(yè)研究,2004(11).
[7] 梁晟耀.企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范合規(guī)使用指南[M].電子工業(yè)出版社,2010.
[8] 李成云.企業(yè)文化——內(nèi)部控制的靈魂[J].中國注冊(cè)會(huì)計(jì),2011(11):96-99.