【摘要】2016年3月18日，國務(wù)院總理李克強(qiáng)主持召開國務(wù)院常務(wù)會(huì)議，部署落實(shí)今年《政府工作報(bào)告》中關(guān)于全面實(shí)施“營改增”的要求，明確自2016年5月1日起，將“營改增”試點(diǎn)范圍擴(kuò)大到建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)。至此，營業(yè)稅的九大稅目已經(jīng)全部或部分納入“營改增”試點(diǎn)。本文介紹了我國最新的“營改增”政策及對(duì)銀行業(yè)的影響，并提出了銀行業(yè)的應(yīng)對(duì)策略。

【關(guān)鍵詞】營改增 影響分析 應(yīng)對(duì)策略

一、我國“營改增”的背景及對(duì)銀行業(yè)的意義

我國1994年實(shí)行財(cái)稅體系的改革，確立了增值稅和營業(yè)稅并存的流轉(zhuǎn)稅制，對(duì)銷售動(dòng)產(chǎn)、提供加工修理的勞務(wù)征收增值稅，對(duì)銷售不動(dòng)產(chǎn)、提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)等征收營業(yè)稅，這是與當(dāng)時(shí)的經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展相適應(yīng)的。隨著中國市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展和社會(huì)分工的進(jìn)一步細(xì)化，增值稅抵扣鏈條不完整導(dǎo)致的重復(fù)征稅問題愈加突出，增加了企業(yè)發(fā)展和轉(zhuǎn)型的負(fù)擔(dān)。為解決這一問題，中央政府決定推行營業(yè)稅改增值稅的改革，近年來先后下發(fā)了多個(gè)重要文件，不斷增加營改增的試點(diǎn)范圍。今年3月18日，國務(wù)院總理李克強(qiáng)主持召開國務(wù)院常務(wù)會(huì)議，部署落實(shí)今年《政府工作報(bào)告》中關(guān)于全面實(shí)施營改增的要求，明確自2016年5月1日起，將營改增試點(diǎn)范圍擴(kuò)大到建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)。3月24日，財(cái)政部、國家稅務(wù)局聯(lián)合對(duì)外發(fā)布了《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》以及《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》等四個(gè)附件。至此，我國營業(yè)稅的九大稅目已經(jīng)全部或部分納入營改增試點(diǎn)，基本實(shí)現(xiàn)了營改增行業(yè)的全覆蓋。

金融業(yè)是現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)的命脈，而銀行業(yè)是金融體系的核心，其營改增改革對(duì)上要銜接貨幣政策和財(cái)政政策，對(duì)下要促進(jìn)實(shí)體經(jīng)濟(jì)發(fā)展和結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型，因此更加備受業(yè)界矚目。目前，中國銀行業(yè)征收的流轉(zhuǎn)稅主要形式是營業(yè)稅，計(jì)稅基礎(chǔ)是營業(yè)收入，根據(jù)利潤表的的科目分析主要分為利息收入、手續(xù)費(fèi)及傭金收入和其他凈收益三類。除農(nóng)商行和農(nóng)信社實(shí)行的是3%的優(yōu)惠營業(yè)稅率外，絕大部分商業(yè)銀行都是按照5%的稅率繳納營業(yè)稅。

利息收入是中國商業(yè)銀行營業(yè)收入里占比最大的一塊，其扣除利息支出后的凈利息收入占營業(yè)收入的比例直到近年也一直保持在80%左右。營業(yè)稅的計(jì)稅基礎(chǔ)是毛利息收入，而非凈利息收入，也就是說，無論商業(yè)銀行能否盈利，都要按照毛利息收入繳納營業(yè)稅，這也是商業(yè)銀行非常注重凈利差等指標(biāo)的重要原因。手續(xù)費(fèi)及傭金收入，通常被稱為中間業(yè)務(wù)收入，屬于商業(yè)銀行的直接收費(fèi)業(yè)務(wù)，其計(jì)稅基礎(chǔ)為手續(xù)費(fèi)和傭金類的全部毛收入，支出同樣不能用于抵扣。

由于利息收入和手續(xù)費(fèi)收入是按照毛收入征收營業(yè)稅，使得我國銀行業(yè)的整體稅負(fù)偏高，實(shí)際營業(yè)稅率長期在6%以上。客觀來說，這種稅收設(shè)計(jì)在早期財(cái)政收入較低時(shí)是具有時(shí)代意義的，但近年來隨著銀行業(yè)黃金發(fā)展期的結(jié)束，這種設(shè)計(jì)被認(rèn)為加重了銀行業(yè)的負(fù)擔(dān)，也間接導(dǎo)致了融資成本高企。隨著中國經(jīng)濟(jì)步入“新常態(tài)”，經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)進(jìn)入調(diào)整期，銀行業(yè)近年來發(fā)展步伐逐漸趨緩，推進(jìn)銀行業(yè)完成營改增將具有如下積極意義：

一是實(shí)現(xiàn)稅收中性原則，避免重復(fù)征稅?，F(xiàn)有營業(yè)稅稅制的最大問題是銀行自身購買的固定資產(chǎn)、貨物和服務(wù)不能作為進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，在被征收營業(yè)稅后，無法向其提供金融服務(wù)的下游實(shí)體（主要是非金融企業(yè)）提供增值稅發(fā)票，導(dǎo)致下游實(shí)體購買金融服務(wù)后，也無法進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣。金融服務(wù)與實(shí)體經(jīng)濟(jì)間增值鏈條的斷裂，最終造成銀行與非金融企業(yè)同時(shí)承擔(dān)了營業(yè)稅和增值稅的雙重負(fù)擔(dān)，違背了稅收中性原則，加重了實(shí)體企業(yè)的稅負(fù)。這也是營改增的初衷和理論基礎(chǔ)。在增值稅制度下，下家可以用上家開具的增值稅發(fā)票作為進(jìn)項(xiàng)抵扣，從而只對(duì)商品和勞務(wù)在流通環(huán)節(jié)中的增值部分繳稅，在稅務(wù)上具有不重復(fù)征稅的中性特點(diǎn)。這就需要保持增值稅鏈條的完整和貫通，做到環(huán)環(huán)抵扣，從而達(dá)到降低企業(yè)融資成本，減少稅制不匹配造成的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行扭曲，為結(jié)構(gòu)調(diào)整和經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型創(chuàng)造有利的稅收環(huán)境。

二是減輕銀行稅負(fù)，提高我國銀行業(yè)的整體競(jìng)爭(zhēng)力。在目前營業(yè)稅稅制下，銀行業(yè)的整體稅負(fù)偏重，實(shí)際平均營業(yè)稅率一直在6%以上，要顯著高于證券業(yè)、保險(xiǎn)業(yè)和信托業(yè)等其他金融行業(yè)，主要原因就在于銀行業(yè)的計(jì)稅營業(yè)額大部分并非以凈價(jià)征收（如上文所述的以利息收入為計(jì)稅基礎(chǔ)，利息支出不做抵扣）。而與國際銀行業(yè)的稅負(fù)水平相比，我國銀行業(yè)更是缺乏競(jìng)爭(zhēng)力。根據(jù)相關(guān)文獻(xiàn)顯示，世界上多數(shù)發(fā)達(dá)國家都將銀行業(yè)納入了增值稅征收范圍，在應(yīng)用較為廣泛的幾種稅制中，均對(duì)商業(yè)銀行核心業(yè)務(wù)（金融中介業(yè)務(wù)，如貸款、金融資產(chǎn)交易）實(shí)施免稅。

此外，在人民幣國際化和服務(wù)企業(yè)“走出去”戰(zhàn)略的當(dāng)下，中國的金融服務(wù)輸出需繳納營業(yè)稅，使得金融服務(wù)出口無法實(shí)現(xiàn)零稅率，不利于商業(yè)銀行向?qū)嶓w經(jīng)濟(jì)提供跨國金融服務(wù)（出口信用證、境外保函、外匯貸款等），在主要發(fā)達(dá)國家均實(shí)行出口金融服務(wù)零稅率的背景下，也削弱了中國銀行業(yè)的國際競(jìng)爭(zhēng)力。

二、本次銀行業(yè)“營改增”試點(diǎn)方案及對(duì)銀行業(yè)的影響

本次營改增后，對(duì)從事“金融服務(wù)”稅目范圍的單位和個(gè)人征收增值稅，金融服務(wù)是指經(jīng)營金融保險(xiǎn)的業(yè)務(wù)活動(dòng)、包括貸款服務(wù)、直接收費(fèi)金融服務(wù)、保險(xiǎn)服務(wù)和金融產(chǎn)品轉(zhuǎn)讓，一般納稅人的適用稅率為6%。與銀行業(yè)相關(guān)的主要是貸款服務(wù)、直接收費(fèi)金融服務(wù)和金融產(chǎn)品轉(zhuǎn)讓。在銷售額的認(rèn)定上，新政規(guī)定貸款服務(wù)，以提供貸款服務(wù)取得的全部利息及利息性質(zhì)的收入為銷售額；直接收費(fèi)金融服務(wù)，以提供直接收費(fèi)金融服務(wù)收取的手續(xù)費(fèi)、傭金、酬金、管理費(fèi)、服務(wù)費(fèi)、經(jīng)手費(fèi)、開戶費(fèi)、過戶費(fèi)、結(jié)算費(fèi)、轉(zhuǎn)托管費(fèi)等各類費(fèi)用為銷售額；金融商品轉(zhuǎn)讓，按照賣出價(jià)扣除買入價(jià)后的余額為銷售額。

從本次營改增試點(diǎn)實(shí)施辦法及相關(guān)規(guī)定來看，金融行業(yè)（以銀行業(yè)為主體）的營改增方案并沒有一步到位，不少業(yè)界和學(xué)界的人士將其看作是一個(gè)過渡方案，這主要是基于以下幾方面因素。

首先，稅收中性原則未能全部實(shí)現(xiàn)，重復(fù)計(jì)稅問題未能全部消除，營改增的初衷尚未完全達(dá)成。本次營改增試點(diǎn)辦法規(guī)定，貸款相關(guān)服務(wù)產(chǎn)生的利息、費(fèi)用、傭金等支出均不得作為企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)抵扣稅額。而且貸款服務(wù)利息收入的范圍定義得相當(dāng)寬泛，除一般貸款外，金融商品持有、信用卡透支、買入返售、融資融券、票據(jù)貼現(xiàn)、轉(zhuǎn)貸、押匯、罰息等業(yè)務(wù)的利息收入都被歸納在內(nèi)。這就意味著銀行與其貸款服務(wù)相關(guān)的下游非金融企業(yè)的增值鏈條仍未被打通，下游企業(yè)理論上仍舊面臨重復(fù)征稅的問題。

其次，本次試點(diǎn)辦法對(duì)銀行業(yè)主要收入的征收方式與此前營業(yè)稅制非常相似，對(duì)銀行收入的“大頭”——利息收入，仍是按照毛收入征稅，而不允許利息支出進(jìn)行抵扣，對(duì)直接收費(fèi)的金融服務(wù)同樣為全額征收，對(duì)金融商品轉(zhuǎn)讓按交易差價(jià)繳納增值稅，且賣方不可開具增值稅發(fā)票。這一方案的主要爭(zhēng)議在利息支出不允許作為進(jìn)項(xiàng)抵扣上，這被不少專業(yè)人士認(rèn)為是違反了增值稅環(huán)環(huán)抵扣的本質(zhì)內(nèi)涵，而金融商品轉(zhuǎn)讓是否具有增值環(huán)節(jié)，是否應(yīng)當(dāng)豁免增值稅，也一直具有爭(zhēng)議。在實(shí)際應(yīng)用上，由于增值稅稅率較原營業(yè)稅高出1%，在銀行業(yè)主要收入征稅方式與原營業(yè)稅相似的設(shè)計(jì)下，如果進(jìn)項(xiàng)抵扣不能充分，是有可能加重而非減輕銀行業(yè)稅負(fù)的。中國人民銀行國庫局“營改增”課題組曾在2014年對(duì)該種方案進(jìn)行了測(cè)算（以16家上市銀行2013年年報(bào)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)），結(jié)果是實(shí)際稅負(fù)較營改增前加重了1.6%。

最后，由于此前已征收增值稅的行業(yè)，均已實(shí)行出口服務(wù)增值稅免稅，本次辦法出臺(tái)前，業(yè)界對(duì)金融出口服務(wù)實(shí)行免稅或零稅率政策的期望是比較高的。不過本次試點(diǎn)辦法對(duì)出口金融服務(wù)實(shí)行免稅的范圍卻較為有限，僅限于貨幣資金融通及其他金融業(yè)務(wù)提供的直接收費(fèi)金融服務(wù)（且與境內(nèi)的貨物、無形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)無關(guān)）。由于目前西方發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體均對(duì)金融出口服務(wù)實(shí)行零稅率或免稅服務(wù)，為加強(qiáng)中國銀行業(yè)的國際競(jìng)爭(zhēng)力，這部分繼續(xù)改革的可能較大。

此外，目前銀行業(yè)信息化程度很高，日常運(yùn)營高度依賴信息化系統(tǒng)，對(duì)大型商業(yè)銀行來說，可能有幾百個(gè)業(yè)務(wù)系統(tǒng)、幾萬個(gè)相關(guān)產(chǎn)品需要進(jìn)行營改增改造，這是一項(xiàng)巨大改造工程，周期長、影響廣、涉及的系統(tǒng)改造風(fēng)險(xiǎn)也高。除了IT系統(tǒng)外，銀行還需要在財(cái)務(wù)流程、人員配置、營改增培訓(xùn)等方面進(jìn)行配套布置，這都不是一時(shí)半會(huì)能完成的。所以營業(yè)稅轉(zhuǎn)向增值稅的改革，對(duì)銀行業(yè)來說，可能會(huì)是個(gè)漸進(jìn)的、長期的過程。實(shí)際上，本次試點(diǎn)方案還是不乏亮點(diǎn)的，在此前外界最為關(guān)心的進(jìn)項(xiàng)抵扣方面，辦法規(guī)定，當(dāng)進(jìn)項(xiàng)稅額難以劃分應(yīng)稅項(xiàng)目或非應(yīng)稅項(xiàng)目的情況下，應(yīng)按照相關(guān)收入所占比例分?jǐn)傆?jì)算。而固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)除個(gè)別條款規(guī)定不允許抵扣的范圍之外，均可以全額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅款。因此，在目前的銀行業(yè)營改增方案下，若要實(shí)現(xiàn)行業(yè)稅負(fù)只減不增，這一條將是關(guān)鍵。

三、銀行業(yè)對(duì)營改增的應(yīng)對(duì)策略

從本次試點(diǎn)方案來看，“營改增”后，銀行業(yè)務(wù)收入的計(jì)稅方式將普遍從5%的營業(yè)稅改為征收6%的增值稅。因增值稅為價(jià)外稅，應(yīng)繳稅額=含稅價(jià)格/（1+稅率）×稅率，以100元含稅收入為例，“營改增”前后稅額由5.6元提高為6.34元（含12%的稅費(fèi)附加）。因此，營改增之后如果金融服務(wù)的定價(jià)不做調(diào)整，那么由于增值稅稅率提高，貸款服務(wù)和直接收費(fèi)金融服務(wù)的盈利將可能降低。對(duì)此，銀行業(yè)的應(yīng)對(duì)策略有如下幾種：

一是考慮修改金融服務(wù)的盈虧平衡定價(jià)公式，適當(dāng)提高議價(jià)能力，確保盈利水平。由于稅率提高到6%，考慮計(jì)稅方法變化和附加稅費(fèi)的影響，須調(diào)整金融服務(wù)定價(jià)公式中的稅收參數(shù)，盈虧平衡點(diǎn)將提高，意味著項(xiàng)目“門檻”提高，盈利空間降低。因而需要在綜合分析客我關(guān)系、所處行業(yè)、客戶可承受能力等因素的基礎(chǔ)上，與客戶就稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的具體方式進(jìn)行協(xié)商，對(duì)于定價(jià)低于盈虧平衡利率的，須提高至盈虧平衡利率?？稍谡w原則的基礎(chǔ)上，評(píng)估“營改增”后收益的變化情況，區(qū)分具體項(xiàng)目類型制訂差異化的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁方案，具體稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁方式有兩種：一是提高金融服務(wù)定價(jià)，包括直接提高貸款利差、“價(jià)稅分離”重新定價(jià)兩種模式；二是通過提高業(yè)務(wù)綜合收益，彌補(bǔ)利潤損失，如適當(dāng)增加中間業(yè)務(wù)收費(fèi)，要求客戶增加一定存款等。

二是做好進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣管理。鑒于本次營改增后銀行業(yè)稅率有所提升，因此可抵扣進(jìn)項(xiàng)管理就非常重要，直接決定稅負(fù)的大小，銀行應(yīng)高度重視抵扣憑證的獲取和管理。對(duì)于采購和經(jīng)費(fèi)項(xiàng)目，如設(shè)備采購、咨詢費(fèi)等，在支付總額不變的情況下，由于成本費(fèi)用中包含的增值稅可以抵扣，使得實(shí)際的采購成本降低，部分供應(yīng)商可能會(huì)提出議價(jià)，因而銀行作為購買方，在含稅總報(bào)價(jià)不超預(yù)算的前提下，應(yīng)細(xì)分出不含稅價(jià)和增值稅并按不含稅價(jià)進(jìn)行比價(jià)挑選，同時(shí)需索取供應(yīng)商開具的增值稅專用發(fā)票做進(jìn)項(xiàng)抵扣。此外，新政規(guī)定2016年5月1日后取得并在會(huì)計(jì)制度上按固定資產(chǎn)核算的不動(dòng)產(chǎn)或者2016年5月1日后取得的不動(dòng)產(chǎn)在建工程，其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)自取得之日起分2年從銷項(xiàng)稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。因此，銀行可根據(jù)自身情況適當(dāng)調(diào)整不動(dòng)產(chǎn)購置計(jì)劃，以便享受到不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣政策。

三是充分利用稅收優(yōu)惠政策，降低實(shí)際稅負(fù)。本次營改增方案對(duì)原營業(yè)稅的優(yōu)惠政策基本上實(shí)現(xiàn)了整體平移，對(duì)金融同業(yè)往來、國家助學(xué)貸款、國債、地方政府債、金融機(jī)構(gòu)農(nóng)戶小額貸款等利息收入及部分跨境金融服務(wù)實(shí)行免稅，因此，銀行業(yè)可適當(dāng)調(diào)整業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)，發(fā)展同業(yè)往來業(yè)務(wù)，適當(dāng)利用境外分支機(jī)構(gòu)合理避稅。例如目前很多銀行在境外設(shè)有分行，則可利用銀行聯(lián)行往來業(yè)務(wù)免稅的規(guī)定，充分發(fā)揮境外分行稅率低的優(yōu)勢(shì)，降低整體稅務(wù)負(fù)擔(dān)。

四是進(jìn)行納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的規(guī)劃。從稅法上看，納稅義務(wù)發(fā)生后，經(jīng)營者的行為就被納入稅收征管的視線內(nèi)了，就要按照納稅申報(bào)期限、方式進(jìn)行申報(bào)納稅，因此對(duì)于銀行來說，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間很重要，可在合規(guī)的情況進(jìn)行一定規(guī)劃，通過合同條款推遲納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，帶來資金的時(shí)間價(jià)值，這樣無異于獲得一筆無息貸款。

此外，現(xiàn)代銀行業(yè)務(wù)十分依賴系統(tǒng)，營改增后，銀行在調(diào)整系統(tǒng)、修改業(yè)務(wù)流程，以及開具增值稅專用發(fā)票、和稅務(wù)局系統(tǒng)對(duì)接等方面的任務(wù)都十分艱巨?？傊?，本次營改增對(duì)于銀行業(yè)帶來的影響是全面而深遠(yuǎn)的，和之前的預(yù)測(cè)相比，有一致的地方，更多的是全新的政策，這無疑帶來很大的挑戰(zhàn)。銀行業(yè)應(yīng)抓住時(shí)機(jī)，全力做好應(yīng)對(duì)，積極籌劃，迎接挑戰(zhàn)。

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作者簡(jiǎn)介：田豐（1980-），男，漢族，江蘇南京人，任職于國家開發(fā)銀行江蘇省分行財(cái)會(huì)處，研究方向：財(cái)務(wù)管理、管理會(huì)計(jì)。