○杜麗麗

（貴州省煙草公司 貴州 貴陽 550004）

加大成本費用控制，打造全員成本意識是貴州煙葉復(fù)烤的成本文化，也是貴州煙葉復(fù)烤提高盈利能力，提升企業(yè)競爭力的必然途徑，復(fù)烤企業(yè)特色決定了復(fù)烤企業(yè)自主創(chuàng)收能力受限，唯有從成本費用控制著手改變盈利狀況。作業(yè)成本法是成本核算方法中較為先進的核算方法，作業(yè)成本法以作業(yè)環(huán)節(jié)為基礎(chǔ)，以產(chǎn)品（勞務(wù)）消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源為指導(dǎo)思想，將資源要素歸集到作業(yè)，再將作業(yè)成本歸集到產(chǎn)品或服務(wù)。作業(yè)成本法彌補了傳統(tǒng)成本核算方法的不足，提出了增值作業(yè)、非增值作業(yè)思想，成本費用依附于動作、業(yè)務(wù)，有動作即產(chǎn)生成本費用，只有從業(yè)務(wù)源頭上控制業(yè)務(wù)才能真正實現(xiàn)成本費用的控制，作業(yè)成本管理注重對作業(yè)、動作的管理，消除非增值作業(yè)，減少成本費用。

一、貴州煙葉成本管理現(xiàn)狀

1、會計核算政策、依據(jù)

貴州煙葉復(fù)烤企業(yè)以《會計法》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則》、《煙草行業(yè)復(fù)烤加工企業(yè)會計核算辦法》、《貴州煙葉復(fù)烤有限責(zé)任公司會計核算管理制度》為核算政策、依據(jù)。

2、科目設(shè)置及核算內(nèi)容、項目

貴州煙葉復(fù)烤企業(yè)成本費用分為生產(chǎn)成本、期間費用，生產(chǎn)成本包括基本生產(chǎn)成本、輔助生產(chǎn)成本、制造費用；期間費用包括管理費用、銷售費用、財務(wù)費用，成本費用明細科目核算內(nèi)容、項目如下。

其中，輔助生產(chǎn)成本核算鍋爐車間發(fā)生的成本費用，具體項目包括：煤、水、電、修理、蒸汽、機物料消耗、運輸、勞務(wù)、檢測、職工薪酬等；銷售費用核算儲運科的費用，具體包括：職工薪酬、租賃、裝卸、檢驗、包裝、保管、折舊、修理、車雜等；管理費用核算辦公室、設(shè)備部、生產(chǎn)市場部、技術(shù)中心、企管部、審計部、財務(wù)中心等職能部門的費用，主要包括：職工薪酬、辦公、會議、接待、折舊、修理、差旅、通訊、水電、書報、保險、涉外、訴訟等。

3、成本費用管理制度

貴州煙葉復(fù)烤企業(yè)成本費用管理制度可分為三大塊：預(yù)算管理制度、會計核算制度、績效考核制度。

（1）預(yù)算管理制度

預(yù)算管理是指圍繞公司發(fā)展戰(zhàn)略和年度經(jīng)營管理目標(biāo)，對各類經(jīng)營管理活動及其資源配置進行合理預(yù)測、控制和監(jiān)督，用數(shù)量和貨幣形式反映預(yù)算年度供、產(chǎn)、銷及財務(wù)等方面經(jīng)營策略、經(jīng)營成果的一整套生產(chǎn)經(jīng)營計劃。主要包括：業(yè)務(wù)預(yù)算項目、資本預(yù)算項目與財務(wù)預(yù)算項目。

（2）會計核算管理制度

貴州煙葉復(fù)烤企業(yè)及其下屬7個復(fù)烤廠遵循“統(tǒng)一會計核算”原則，公司財務(wù)管理中心負責(zé)組織制定公司會計核算管理制度，并監(jiān)督、指導(dǎo)和實施，定期組織檢查和評比；以及財務(wù)人員負責(zé)認真執(zhí)行會計核算制度，準(zhǔn)確核算和反映經(jīng)濟業(yè)務(wù)。

（3）預(yù)算考核制度

預(yù)算考核辦法由財務(wù)管理中心依據(jù)公司下達給個復(fù)烤廠和公司各部門的年度預(yù)算及預(yù)算調(diào)整開展實施。第一，確定預(yù)算考核項目，分為預(yù)算結(jié)果考核與預(yù)算管理過程考核；第二，對各預(yù)算結(jié)果考核指標(biāo)進行權(quán)重賦值；第三，各項考核指標(biāo)的評價辦法分為：對復(fù)烤廠模擬利潤、可控成本費用和公司各部門預(yù)算執(zhí)行情況評分辦法、對業(yè)務(wù)招待費預(yù)算執(zhí)行情況的評價辦法、對固定資產(chǎn)貢獻率的評分辦法、對機備件年末庫存指標(biāo)的評分辦法、對不良資產(chǎn)管理的評分辦法等；第四，預(yù)算過程考核是指對各廠、各歸口部門在預(yù)算編制與上報、預(yù)算審核與批復(fù)、預(yù)算執(zhí)行與控制、預(yù)算調(diào)整與變更等預(yù)算管理過程中的及時性、準(zhǔn)確性、規(guī)范性、控制性進行考核。第五，各復(fù)烤廠要根據(jù)自身實際，把公司下達的預(yù)算逐級分解，并參照本辦法制定廠預(yù)算考核辦法，把各部門的預(yù)算管理工作開展情況及其成效納入績效考核，并與薪酬掛鉤。

二、貴州煙葉復(fù)烤作業(yè)成本管理

1、復(fù)烤加工業(yè)務(wù)流程

通過對復(fù)烤企業(yè)生產(chǎn)流程進行梳理，生產(chǎn)流程主要包括：原煙倉儲、挑選整理、復(fù)烤加工、成品倉儲、職能管理。

其中，原煙倉儲指原煙裝卸、搬運、保管，原煙裝卸指在同一地點內(nèi)，通過人力、機械將煙葉載入或卸出運輸工具；原煙搬運指在保管場所內(nèi)對煙葉進行橫向和斜向移動；原煙保管指利用倉庫及相關(guān)設(shè)施設(shè)備對煙葉的數(shù)量、價值和使用價值進行保護。

挑選整理指根據(jù)客戶需求對原煙進行人工解把、分級、除雜。

復(fù)烤加工指按照工藝配方要求通過專用設(shè)備采用高溫處理方式除去雜氣和刺激性，使葉片、葉梗含水率達到規(guī)定的指標(biāo)，以利于長期儲存和純化的工藝過程。

2、復(fù)烤加工作業(yè)確認

針對復(fù)烤企業(yè)的生產(chǎn)流程，根據(jù)波特的價值鏈理論，將整個業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)（生產(chǎn)作業(yè)鏈）上的作業(yè)環(huán)節(jié)分為：原煙倉儲環(huán)節(jié)、煙葉挑選環(huán)節(jié)、復(fù)烤加工環(huán)節(jié)、成品倉儲環(huán)節(jié)、采購環(huán)節(jié)、職能管理六個環(huán)節(jié)（見圖1）。

圖1 復(fù)烤企業(yè)生產(chǎn)作業(yè)鏈

3、復(fù)烤企業(yè)資源消耗成本庫構(gòu)建

（1）構(gòu)建復(fù)烤企業(yè)資源庫

復(fù)烤企業(yè)生產(chǎn)需要用到的資源有：資金、物料、機械和人力資源等。應(yīng)掌握三點分配原則分配資源：價值高的資源要慎重歸類；差異性大的資源要慎重歸類；產(chǎn)品需求模式與傳統(tǒng)分配無關(guān)的資源要慎重歸類。

（2）依據(jù)作業(yè)中心資源耗費構(gòu)建成本庫

首先科學(xué)劃分作業(yè)中心是作業(yè)成本核算的首要條件；其次確定成本庫后深作業(yè)層歸集資源消耗；最后根據(jù)已劃分的作業(yè)中心設(shè)立成本庫并歸集各自成本。煙葉復(fù)烤企業(yè)可依據(jù)自身情況設(shè)立成本庫并歸集各個成本庫成本。

（3）作業(yè)中心成本的成本對象分配

煙葉復(fù)烤企業(yè)屬于制造型企業(yè)，它向客戶提供的是單一的復(fù)烤產(chǎn)品，因而復(fù)烤加工后的煙葉就是復(fù)烤企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品，提供優(yōu)質(zhì)的復(fù)烤產(chǎn)品是復(fù)烤企業(yè)生產(chǎn)運作的目的，所以對于各作業(yè)庫的成本費用，不需要根據(jù)上述分配率在不同的產(chǎn)出品直接進行分配，只需要把各作業(yè)成本庫得到的費用進行加總就組成了最終產(chǎn)品的成本費用耗費。

4、貴州煙葉復(fù)烤有限公司標(biāo)準(zhǔn)成本關(guān)鍵作業(yè)動因

（1）貴州煙葉復(fù)烤公司標(biāo)準(zhǔn)成本關(guān)鍵作業(yè)動因分析

根據(jù)貴州煙葉復(fù)烤有限公司2012年的各作業(yè)中心的成本費用情況，得出各作業(yè)中心的成本費用金額占比如圖2所示。

圖2 貴州煙葉復(fù)烤公司各作業(yè)中心成本費用占比圖

由圖2看出，貴州煙葉復(fù)烤有限公司的六個生產(chǎn)作業(yè)中心中，生產(chǎn)成本費用占比最大的為復(fù)烤加工作業(yè)中心，占比46.38%，其次為職能管理作業(yè)中心，生產(chǎn)成本費用占比為34.34%。由此可以確定貴州煙葉復(fù)烤有限公司成本控制關(guān)鍵作業(yè)動因為復(fù)烤加工作業(yè)和職能管理作業(yè)兩個作業(yè)環(huán)節(jié)，可以從控制這兩個環(huán)節(jié)的生產(chǎn)作業(yè)的成本費用出發(fā)，達到最終控制總成本費用的目的。

（2）貴州煙葉復(fù)烤有限公司關(guān)鍵資源動因分析

根據(jù)貴州煙葉復(fù)烤有限公司的成本費用構(gòu)成項目及資源庫的歸類數(shù)據(jù)，得出復(fù)烤加工作業(yè)中心的成本費用金額占比如圖3所示。

圖3 2013年貴州煙葉復(fù)烤有限公司復(fù)烤加工作業(yè)中心資源庫構(gòu)成比例

由各資源庫的成本耗費比例可以看出，能源動力資源庫、機械儀器廠房資源庫、人力資源庫的綜合占比達到復(fù)烤加工作業(yè)環(huán)節(jié)資源總耗費的88.62%，其中人力資源庫的總資源占比38.97%，因此貴州煙葉復(fù)烤有限公司復(fù)烤加工作業(yè)的關(guān)鍵資源動因為能源動力資源庫、機械儀器廠房資源庫、人力資源庫。

三、貴州煙葉復(fù)烤作業(yè)成本法管理意義

首先，復(fù)烤企業(yè)現(xiàn)有的成本核算方法，是以會計科目、輔助核算項目對成本費用進行的簡單歸集、計量，財務(wù)信息只能通過會計術(shù)語進行反映，無法深入到業(yè)務(wù)層次，導(dǎo)致業(yè)務(wù)部門無成本觀念，成本控制意識淡薄，成本控制無法從根源著手，控制較薄弱。作業(yè)成本法是成本核算方法中較為先進的核算方法，作業(yè)成本法以作業(yè)環(huán)節(jié)為基礎(chǔ)，以產(chǎn)品（勞務(wù)）消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源為指導(dǎo)思想，作業(yè)成本法彌補了傳統(tǒng)成本核算方法的不足，作業(yè)成本法注重對作業(yè)的管理，從作業(yè)層次加大成本費用控制，改變企業(yè)盈利狀況，提升企業(yè)競爭力。

其次，通過復(fù)烤企業(yè)作業(yè)成本分析，從作業(yè)環(huán)節(jié)看，復(fù)烤企業(yè)復(fù)烤加工作業(yè)和職能管理作業(yè)是作業(yè)中心中費用占比最大的兩個作業(yè)，復(fù)烤企業(yè)可將作業(yè)環(huán)節(jié)與資源庫結(jié)合分析，查找深層次原因，控制成本費用，改變盈利狀況。

最后，通過復(fù)烤企業(yè)資源庫分析，能源動力資源庫、機械儀器廠房資源庫、人力資源庫的綜合占比到達成本費用80%以上，因此貴州煙葉復(fù)烤有限公司復(fù)烤加工作業(yè)的關(guān)鍵資源動因為能源動力資源庫、機械儀器廠房資源庫、人力資源庫。而其作業(yè)動因為人工工時、機器工時、年時以及機械設(shè)備耗費電量、水量、蒸汽量、煤量，可以從人工工時耗費、機器工時耗費、噸煙耗電量、水量、蒸汽量、煤量幾個方面來控制煙葉復(fù)烤加工的單位成本費用。通過制定復(fù)烤加工作業(yè)環(huán)節(jié)這幾個關(guān)鍵作業(yè)動因的標(biāo)準(zhǔn)成本耗費，及時控制復(fù)烤加工的成本費用，達到降低成本費用，提高管理效率的目的。

[1]王英：煙葉復(fù)烤行業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀與對策研究[D].中國農(nóng)業(yè)大學(xué)，2005.

[2]謝志勇：準(zhǔn)時生產(chǎn)在煙草復(fù)烤企業(yè)的應(yīng)用研究[D].貴州大學(xué)，2006.

[3]何勇：基于信息化平臺的復(fù)烤企業(yè)煙葉業(yè)務(wù)協(xié)同能力提升研究[D].廈門大學(xué)，2013.