王琳

[摘 要] 上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾主要是指公司的高層管理者根據(jù)自身需要，采用虛假手段，使財(cái)務(wù)報(bào)表達(dá)到預(yù)期情況。上市公司粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表主要是為了獲取信貸資金、少繳稅款、在業(yè)績考核時獲利。上市公司粉飾報(bào)表的手段包括關(guān)聯(lián)方交易、會計(jì)政策、調(diào)整利潤、資產(chǎn)重組。會計(jì)報(bào)表粉飾是一個持續(xù)性的問題，為治理上市公司報(bào)表粉飾問題應(yīng)完善相關(guān)法律法規(guī)體系，加大懲罰力度；充分發(fā)揮審計(jì)作用，加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督力度；加強(qiáng)上市公司誠信建設(shè)，建立高管信用機(jī)制。

[關(guān)鍵詞] 上市公司；粉飾報(bào)表；治理對策

[中圖分類號] F230 [文獻(xiàn)標(biāo)識碼] B

一、引言

上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾主要是指公司的高層管理者根據(jù)自身需要，人為的對公司財(cái)務(wù)報(bào)表采取不同的虛假手段，使財(cái)務(wù)報(bào)表能夠達(dá)到出預(yù)期的情況，并反映出良好的企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，從而造成“優(yōu)質(zhì)”報(bào)表的假象。

根據(jù)商務(wù)部研究院信用評級與認(rèn)證中心發(fā)布的《中國非金融類上市公司財(cái)務(wù)安全報(bào)告（2014春季版）》數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)：在2213家樣本上市公司中，有744家上市公司存在不同程度的財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾嫌疑，比2013年增加142家，占全部樣本上市公司的33.62%。2014年財(cái)務(wù)安全狀況已經(jīng)達(dá)到2008年以來最差水平。從行業(yè)來看，容易發(fā)生這種情況的行業(yè)排名分別是房地產(chǎn)業(yè)、商業(yè)貿(mào)易行業(yè)、綜合行業(yè)、休閑服務(wù)行業(yè)，各行業(yè)存在財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾粉飾報(bào)表嫌疑的企業(yè)比例如下圖所示：

從上述資料來看，我國上市公司發(fā)生粉飾報(bào)表的狀況不僅沒有得到改善反而還呈現(xiàn)出上漲的趨勢，嚴(yán)重了則會威脅到我國資本市場的發(fā)展。

二、上市公司粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的動機(jī)

（一）為獲取信貸資金

在我國市場經(jīng)濟(jì)下，銀行等金融機(jī)構(gòu)為降低自身的風(fēng)險(xiǎn)往往會對借貸的公司進(jìn)行全面評估，而評估的信息載體主要是企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表，銀行等金融機(jī)構(gòu)更愿意為經(jīng)營業(yè)績和財(cái)務(wù)狀況良好的公司提供資金，這樣，就為上市公司粉飾報(bào)表提供了契機(jī)。一些經(jīng)營狀況不良的上市公司為得到銀行的信貸資金，往往會對其報(bào)表進(jìn)行粉飾，規(guī)避其報(bào)表中的不利因素，從而打造成一個近乎“完美”的報(bào)表。

（二）為少繳稅款

一方面，我國稅法規(guī)定，企業(yè)所繳納的稅款都是以企業(yè)的會計(jì)利潤為基礎(chǔ)繳納，企業(yè)的會計(jì)利潤涉及到企業(yè)的收入、成本和費(fèi)用，因此，上市公司為降低本期稅費(fèi)的繳納就會對財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行粉飾，降低稅費(fèi)的計(jì)算基數(shù)。另一方面，上市公司繳納的稅費(fèi)對企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表也會有影響，當(dāng)上市公司本期會計(jì)利潤較少并還需繳納稅費(fèi)時，財(cái)務(wù)報(bào)表的數(shù)據(jù)就不容樂觀了，因此，上市公司就會對公開的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行粉飾，使利益相關(guān)者達(dá)到滿意。

（三）為業(yè)績考核

我國上市公司有很大一部分是國企改制，公司內(nèi)部的高層管理者往往還是由政府來任免和獎懲，公司經(jīng)營狀況的好壞是評判他們業(yè)績的重要手段。因此，高管為了自身的利益，會將財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行粉飾，特別是當(dāng)公司經(jīng)營狀況不佳時，高管們會更樂意粉飾其財(cái)務(wù)報(bào)表以達(dá)到預(yù)期的經(jīng)營目標(biāo)。

三、上市公司粉飾報(bào)表的手段

上市公司粉飾報(bào)表手段可謂是五花八門，本文從以下幾個主要方面來揭露上市公司粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的行為：

（一）關(guān)聯(lián)方交易

我國上市公司由于有著特殊性，很大一部分是由國企改制而成，他們和改制前的母公司存在著錯綜復(fù)雜的聯(lián)系，也和下屬子公司有著千絲萬縷的關(guān)聯(lián)關(guān)系。一方面，這些上市公司往往通過與關(guān)聯(lián)方進(jìn)行關(guān)聯(lián)交易以不同市場價(jià)格的定價(jià)方式進(jìn)行購銷活動，獲取高額利潤，另一方面，通過利息的高低來調(diào)節(jié)財(cái)務(wù)費(fèi)用，來調(diào)整公司的利潤。這兩種做法都達(dá)到了調(diào)整公司利潤、粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的目的，使本來虧損的劣勢企業(yè)變成盈利的優(yōu)勢企業(yè)。然而這些做法卻違反了資本市場上公平公正的原則，也大大損害了相關(guān)利益者的權(quán)益。

（二）會計(jì)政策

我國的會計(jì)準(zhǔn)則和會計(jì)制度雖然具有統(tǒng)一的規(guī)范性和指引性，但也同時兼?zhèn)潇`活性，會計(jì)政策的靈活性就為企業(yè)的會計(jì)人員留有了一定的更改余地，也為企業(yè)粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表提供了便利條件。上市公司的會計(jì)人員試圖通過模糊會計(jì)政策變更、濫用會計(jì)核算方法等方式來粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表。如：隨意變更固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的折舊攤銷方法、年限，任意變更會計(jì)處理方法等。

（三）調(diào)整利潤

上市通過調(diào)整虛增利潤來粉飾報(bào)表是最常見的一種方式，具體方法有以下幾種：

1.虛增收入。一方面，上市公司會通過擬造合同、虛開銷售發(fā)票、造假入庫出庫單據(jù)和賬目等一系列環(huán)節(jié)將原本沒有發(fā)生的銷售確認(rèn)收入來增加當(dāng)期的主營業(yè)務(wù)收入，使得企業(yè)虛增收入和利潤，將財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾。另一方面，上市公司將實(shí)際發(fā)生的但是不符合收入確認(rèn)原則的業(yè)務(wù)確認(rèn)收入，虛增本期收入。

2.虛擬資產(chǎn)。虛擬資產(chǎn)并不屬于資產(chǎn)類，而是根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制的壓球，將已經(jīng)發(fā)生的費(fèi)用或損失，暫時掛列為待攤費(fèi)用、遞延資產(chǎn)、待處理流動資產(chǎn)損失和待處理固定資產(chǎn)損失等資產(chǎn)類項(xiàng)目。上市公司恰恰會利用虛擬資產(chǎn)這個科目來做蓄水池，在本期不及時確認(rèn)已經(jīng)發(fā)生的費(fèi)用，并推遲或減少攤銷已經(jīng)發(fā)生的損失，從而造成企業(yè)當(dāng)期利潤增加的假象。

3.借款費(fèi)用資本化。上市公司借入的資金往往是混合使用，資金的用途有時很難辨別，是符合資本化條件的專門借款還是費(fèi)用化的借款有時會難以區(qū)分，上市公司就會將其全部資本化，使得發(fā)生的費(fèi)用減少，進(jìn)而導(dǎo)致利潤增加。

（四）資產(chǎn)重組

資產(chǎn)重組是指企業(yè)資產(chǎn)所有者與企業(yè)外部的經(jīng)濟(jì)主體對企業(yè)資產(chǎn)進(jìn)行重新優(yōu)化配置。一方面，上市公司會通過資產(chǎn)重組將其所有的不良資產(chǎn)或閑置資產(chǎn)以高價(jià)出售出去；另一方面，外部企業(yè)將優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)以低價(jià)出售給上市公司。通過以上兩種方式，上市公司將不良資產(chǎn)拋出，將優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)引入，達(dá)到粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的目的。

四、上市公司粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的治理對策

會計(jì)報(bào)表粉飾是一個持續(xù)性的問題，一直都被社會各界人士所關(guān)注，也都在積極尋找治理上市公司報(bào)表粉飾的對策，對此，本文也分別從宏觀和微觀的角度提出以下建議。endprint

（一）完善相關(guān)法律法規(guī)體系，加大懲罰力度

完善相關(guān)法律法規(guī)首先要完善會計(jì)準(zhǔn)則和會計(jì)制度中表達(dá)不明確的部分，首先，要更加注重其操作性，讓會計(jì)人員在實(shí)務(wù)過程中能夠有法可依，減少上市公司“鉆空子”的行為，從源頭斷絕其粉飾報(bào)表的行為。其次，加大對違法行為的處罰力度，過輕的處罰根本起不到震懾作用，反而還會縱容其行為，只有對違反規(guī)則的上市公司加大力度處罰，傷氣元?dú)?，才能真正遏制住整個市場上上市公司粉飾報(bào)表的行為。

（二）充分發(fā)揮審計(jì)作用，加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督力度

注冊會計(jì)師事務(wù)所是上市公司重要的外部監(jiān)督部門，因此必須保持會計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立性，防止上市公司與會計(jì)事務(wù)所相互勾結(jié)，從而掩蓋其粉飾報(bào)表。對上市公司的審計(jì)可以由政府或相應(yīng)的監(jiān)管部門指派事務(wù)所對其審計(jì)，且每年更換保持不連續(xù)審計(jì)。

從會計(jì)事務(wù)所角度來說，會計(jì)事務(wù)所要保持獨(dú)立性，加強(qiáng)其自身的職業(yè)道德建設(shè)，保持其獨(dú)立性、權(quán)威性和公正性，真正的發(fā)揮其經(jīng)濟(jì)監(jiān)督、經(jīng)濟(jì)評價(jià)和經(jīng)濟(jì)鑒證的職能，另一方面，監(jiān)管部門也要加大對會計(jì)事務(wù)所的監(jiān)督，對其出具的審計(jì)報(bào)告進(jìn)行審查，一旦發(fā)現(xiàn)問題也會加大力度處罰會計(jì)事務(wù)所，這也就從另一方面保證了事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量。

（三）加強(qiáng)上市公司誠信建設(shè)，建立高管信用機(jī)制

粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表是不正當(dāng)?shù)母偁幨侄危`背了我國市場上誠實(shí)守信的原則。因此要強(qiáng)化上市公司管理者、相關(guān)財(cái)務(wù)人員、大股東的誠信意識，建立上市公司的信用機(jī)制和相關(guān)人員的誠信檔案。

從上市公司來說，一方面，信用機(jī)制會影響到上市公司的外部融資、銀行貸款、發(fā)行股票等行為，對其未來發(fā)展有著至關(guān)重要的作用。因此，相應(yīng)監(jiān)管機(jī)構(gòu)要對上市公司建立一套完善的信用機(jī)制，并將其作為一項(xiàng)重要的指標(biāo)納入考核中，并將考核情況定期向外部信息使用者進(jìn)行披露，增強(qiáng)上市公司信息透明度，使外部信息使用者更加準(zhǔn)確了解企業(yè)的情況。另一方面，上市公司自身也要不斷加強(qiáng)其誠信建設(shè)，將誠信作為企業(yè)文化建設(shè)的首要部分，塑造良好的企業(yè)形象，為長遠(yuǎn)利益考慮。

從上市公司內(nèi)部相關(guān)人員來說，由于上市公司粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的行為多是由管理層批準(zhǔn)或者根本就是管理層的意愿，凡是上市公司出現(xiàn)粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的狀況，其高層管理人員必須受到相應(yīng)的懲罰。因此對上市公司的高層管理人員建立誠信檔案，當(dāng)其參與粉飾報(bào)表行為被曝光時，其誠信也會受到影響，進(jìn)而會導(dǎo)致被行內(nèi)公司拒絕聘用，嚴(yán)重者還要受到法律的制裁。

[參 考 文 獻(xiàn)]

[1]肖時慶.上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告粉飾法律責(zé)任研究[J].會計(jì)研究，2001（3）

[2]陳鳳萍.淺析財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾的動機(jī)及對策研究[J].黑龍江金融，2010（12）

[3]孫登偉.企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾原因及防范措施[J].時代金融，2012（6）

[4]趙曉艷.財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾行為剖析及防范措施研究[J].東方企業(yè)文化，2014（5）

[責(zé)任編輯：劉玉梅]endprint