江門(mén)市工商行政管理局蓬江分局 梁秀媚

2013年，財(cái)政部發(fā)布了《行政單位會(huì)計(jì)制度》等相關(guān)規(guī)定，明確規(guī)定行政單位應(yīng)當(dāng)在按國(guó)家有關(guān)規(guī)定單獨(dú)核算基本建設(shè)投資的同時(shí)，將基建相關(guān)數(shù)據(jù)并入單位按照新制度規(guī)定設(shè)置的會(huì)計(jì)賬（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“大賬”）。這是行政單位會(huì)計(jì)制度一項(xiàng)新的突破。使“大賬”能夠全面反映單位的收支核算、預(yù)算執(zhí)行等財(cái)務(wù)狀況，會(huì)計(jì)信息更加真實(shí)、完整。由于基建涉及的問(wèn)題較多，各單位的情況又不一樣，在具體并賬過(guò)程中，有些具體事項(xiàng)和問(wèn)題需加以研究探討。

一、基建并賬的會(huì)計(jì)處理

新制度中規(guī)定：行政單位的基本建設(shè)投資應(yīng)當(dāng)按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定單獨(dú)建賬、單獨(dú)核算，同時(shí)按照本制度的規(guī)定至少按月將基建賬中相關(guān)科目的發(fā)生額并入“大賬”。目前關(guān)于基建并賬具體賬務(wù)處理的規(guī)定，主要依據(jù)《新舊行政單位會(huì)計(jì)制度有關(guān)銜接問(wèn)題的處理規(guī)定》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《銜接規(guī)定》）。

(一)初始并賬的會(huì)計(jì)處理

根據(jù)《銜接規(guī)定》，將2013 年12 月31 日基建賬中相關(guān)科目余額并入“大賬”。下文以案例說(shuō)明：

表1：XX行政單位2013年12月31日基建科目余額表單位：萬(wàn)元

假設(shè)，該行政單位基建項(xiàng)目資金3500 萬(wàn)元來(lái)自于同級(jí)財(cái)政撥款。按照《新舊行政單位會(huì)計(jì)制度有關(guān)銜接問(wèn)題的處理規(guī)定》，并賬會(huì)計(jì)分錄為：

借：銀行存款 1000

固定資產(chǎn) 500

在建工程——基建工程 2050

其他應(yīng)收款 10

貸：資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn) 500

資產(chǎn)基金——在建工程 2050

其他應(yīng)付款 50

財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)——項(xiàng)目支出結(jié)轉(zhuǎn) 950

其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余 10

(二)按月并賬的會(huì)計(jì)處理

行政單位在執(zhí)行新制度后，應(yīng)當(dāng)至少按月將基建賬中相關(guān)科目的發(fā)生額并入“大賬”。以下是筆者根據(jù)自己工作經(jīng)驗(yàn)總結(jié)的方法，一般情況下并賬可以分四個(gè)步驟。

第一步，確定基建賬科目與“大賬”科目的對(duì)應(yīng)關(guān)系，將兩個(gè)制度的各個(gè)科目一一對(duì)應(yīng)起來(lái)。其中科目可以對(duì)應(yīng)的就將科目直接對(duì)應(yīng)，例如，基建賬的銀行存款科目對(duì)應(yīng)“大賬”的銀行存款科目等。其中科目不能直接對(duì)應(yīng)的有兩種情況，一是有的需將基建賬的科目合并后再與“大賬”科目對(duì)應(yīng)，如建筑安裝工程投資、設(shè)備投資、待攤投資等科目合并后與“大賬”的在建工程科目相對(duì)應(yīng)；二是有的需將基建賬的科目按內(nèi)容劃分成明細(xì)項(xiàng)目再與“大賬”科目對(duì)應(yīng)，比如，基建撥款科目，就需將其分解為同級(jí)財(cái)政撥款、非同級(jí)財(cái)政撥款，與“大賬”中的財(cái)政撥款收入、其他收入科目相對(duì)應(yīng)。

第二步，通過(guò)Excel表格編制基建并賬計(jì)算表。表的左邊是基建賬科目，右邊是“大賬”科目，表中分五大類(lèi)，分別是資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出五個(gè)會(huì)計(jì)要素及與五要素相對(duì)應(yīng)科目。

第三步，設(shè)計(jì)好表內(nèi)科目對(duì)應(yīng)關(guān)系公式鏈接。

第四步，按照基建賬科目余額表本月發(fā)生額凈額，對(duì)應(yīng)填入《基建并賬表》，編制并賬會(huì)計(jì)分錄。按《基建并賬表》“大賬”各科目借方本月發(fā)生額凈額，借記“大賬”中的對(duì)應(yīng)科目；按《基建并賬表》“大賬”各科目貸方本月發(fā)生額凈額，貸記“大賬”中的對(duì)應(yīng)科目。下文以案例說(shuō)明：

表2：XX行政單位2014年2月基建科目余額表單位：萬(wàn)元

首先，根據(jù)表2 將本月發(fā)生額凈額，對(duì)應(yīng)填入《基建并賬表》（如表3）。

其次，編制會(huì)計(jì)分錄為：

借：銀行存款 470

在建工程——基建工程 450

其他應(yīng)收款 30

經(jīng)費(fèi)支出 450

其他應(yīng)付款 50

貸：資產(chǎn)基金——在建工程 450

財(cái)政撥款收入——項(xiàng)目支出撥款 1000

二、基建并賬有待完善的問(wèn)題

(一)新《銜接規(guī)定》中仍存在不明確事項(xiàng)

1、并賬依據(jù)不明確

在賬務(wù)處理中，會(huì)計(jì)記賬均要求附有相關(guān)原始憑證作為依據(jù)。按照《銜接規(guī)定》要求并賬處理后，由于相關(guān)收支原始憑證已附在基建賬，而《銜接規(guī)定》又未明確以何種資料做為“大賬”的原始憑證，目前存在“大賬”中基建支出沒(méi)有原始憑證的情況。

表3：XX行政單位基建并賬表 單位：萬(wàn)元

2、并賬時(shí)點(diǎn)不明確

根據(jù)《銜接規(guī)定》的規(guī)定，行政單位執(zhí)行新制度后，應(yīng)當(dāng)至少按月將基建賬中相關(guān)科目的發(fā)生額并入“大賬”。在具體操作中，在月度的不同時(shí)點(diǎn)并賬生成的報(bào)表數(shù)據(jù)將有所差異，如：月初并賬，是將上月基建賬相關(guān)數(shù)據(jù)并入“大賬”；而月末并賬就是將本月基建賬相關(guān)數(shù)據(jù)并入“大賬”。并賬時(shí)點(diǎn)的不明確將會(huì)對(duì)不同單位間的基建數(shù)據(jù)對(duì)比產(chǎn)生影響。

3、并賬數(shù)據(jù)不明確

《銜接規(guī)定》規(guī)定：“基建賬相關(guān)數(shù)據(jù)并入大賬”，何為“相關(guān)數(shù)據(jù)”？《銜接規(guī)定》中沒(méi)有明確界定，按照字面理解，是否還存在不相關(guān)數(shù)據(jù)無(wú)需并賬？并賬數(shù)據(jù)的不明確，不利于實(shí)際賬務(wù)處理的統(tǒng)一原則。

4、并賬更正不明確

初始并賬時(shí)，發(fā)現(xiàn)基建賬記賬有誤，如何并賬？是按有誤的科目余額并賬還是更正調(diào)整后再并賬？新制度沒(méi)有明確。

(二)《銜接規(guī)定》中對(duì)于基建賬中相關(guān)科目與新制度中“其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余”的月度結(jié)轉(zhuǎn)規(guī)定不一致

《銜接規(guī)定》規(guī)定18種方法將基建賬中相關(guān)科目余額借、貸方差額結(jié)轉(zhuǎn)至“大賬”中“其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余”。在具體操作中，還存在18種方法以外的基建賬結(jié)余，《銜接規(guī)定》沒(méi)有對(duì)此進(jìn)行規(guī)定。如基建賬中“交付使用資產(chǎn)”的結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余。新制度規(guī)定“其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余”是核算行政單位除財(cái)政撥款收支以外的其他各項(xiàng)收支相抵后剩余的滾存資金。按這兩個(gè)方法計(jì)算，“其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余”數(shù)額可能不一致。

(三)與新制度相關(guān)的報(bào)表設(shè)計(jì)存在缺陷

1、會(huì)計(jì)報(bào)表沒(méi)有直觀地反映基建的數(shù)據(jù)

新制度規(guī)定，會(huì)計(jì)報(bào)表包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表、財(cái)政撥款收入支出表等。這些報(bào)表反映的是并賬后的財(cái)務(wù)狀況，從報(bào)表中不能看出哪些單位有基建賬。

2、決算報(bào)表設(shè)計(jì)缺陷

根據(jù)財(cái)政部2014年度部門(mén)決算報(bào)表編制相關(guān)規(guī)定，2014年度行政單位決算基礎(chǔ)數(shù)據(jù)表包括三大報(bào)表體系，分別是《部門(mén)決算報(bào)表》、《固定資產(chǎn)投資報(bào)表》、《財(cái)務(wù)信息明細(xì)表》。按照新制度進(jìn)行并賬處理后，在填列《財(cái)務(wù)信息明細(xì)表》中的《往來(lái)款明細(xì)表》（財(cái)決明細(xì)03 表），《資產(chǎn)負(fù)債表》（附01表）、《資金平衡表》（附02表）時(shí)，存在基建賬與“大賬”勾踐關(guān)系重復(fù)統(tǒng)計(jì)往來(lái)款的現(xiàn)象。

三、有關(guān)建議

(一)存在不明確事項(xiàng)的建議

(1)可以?xún)煞N資料為依據(jù)并賬。一種是以基本建設(shè)支出原始憑證的復(fù)印件為依據(jù)；另一種是以基建賬科目余額表“本月發(fā)生額”凈額作為記賬依據(jù)。

(2)可以按兩個(gè)時(shí)點(diǎn)進(jìn)行并賬。一個(gè)是隨時(shí)并賬，在基本建設(shè)支出發(fā)生的同時(shí)，以原始憑證的復(fù)印件為依據(jù)在“大賬”作并賬會(huì)計(jì)錄；另一個(gè)是月末一次性并賬，以基建賬科目余額表本月發(fā)生額凈額作為記賬依據(jù)，月末在“大賬”作一張并賬分錄。

(3)建議將基建賬中發(fā)生的全部數(shù)據(jù)并入“大賬”，這樣才能保證財(cái)務(wù)報(bào)表真實(shí)、全面完整地反映單位的財(cái)務(wù)狀況。

(4)如果部門(mén)決算未編制上報(bào)，建議調(diào)整后再并賬，在決算填報(bào)說(shuō)明中具體說(shuō)明情況；如果部門(mén)決算已編制上報(bào)，建議按有誤的科目余額并賬，初始并賬后，再作調(diào)整分錄。

(二)建議“其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余”

按照“基建撥款”資金來(lái)源性質(zhì)進(jìn)行分析，減除已發(fā)生投資后，屬非財(cái)政撥款資金的計(jì)入“其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余”。也可以與部門(mén)決算結(jié)合起來(lái)，從部門(mén)決算中取數(shù)。

(三)與新制度相關(guān)的報(bào)表設(shè)計(jì)存在缺陷的建議

(1)增加會(huì)計(jì)報(bào)表基建數(shù)據(jù)?？梢栽趫?bào)表中增加“其中”項(xiàng)填列有關(guān)基建的數(shù)據(jù)。

(2)完善部門(mén)決算報(bào)表審核公式的設(shè)計(jì)。基建并賬后，基建賬數(shù)據(jù)在《資產(chǎn)負(fù)債簡(jiǎn)表》和《資金平衡表》同時(shí)反映，剔除與《往來(lái)款明細(xì)表》的勾踐。

[1]財(cái)政部.國(guó)有建設(shè)單位會(huì)計(jì)制度

[2]財(cái)政部.行政單位會(huì)計(jì)制度

[3]財(cái)政部.新舊行政單位會(huì)計(jì)制度有關(guān)銜接問(wèn)題的處理規(guī)定

[4]財(cái)政部.2014年度部門(mén)決算報(bào)表編制手冊(cè)

[5]財(cái)政部.2014年度固定資產(chǎn)投資決算報(bào)表編制手冊(cè)