蒿曉杰

摘要：我國的會計師事務(wù)所目前的現(xiàn)狀是數(shù)量較多、規(guī)模偏小、競爭非常激烈 ，1980年，恢復(fù)重建了我國的注冊會計師制度，自此我國注冊會計師行業(yè)在不斷的壯大和發(fā)展。截止至 2013 年底，會計師事務(wù)所多達8243多家，但全國有100名以上注冊會計師的會計師事務(wù)所卻只有55家，僅僅占全部事務(wù)所總數(shù)不到 1%，而只有50名以上100名以下的注冊會計師的事務(wù)所只占到總數(shù)的 1.4%，有 20 名以下 （含 20 名）注冊會計師的事務(wù)所占到總數(shù)的88%。各個事務(wù)所之間通過壓低價格等方法進行非正當競爭的現(xiàn)象相當普遍，嚴重的擾亂了審計市場的正常秩序，此時研究審計收費則非常具有實際意義。

關(guān)鍵詞：囚徒困境；審計收費；博弈

審計收費 （ Audit Fee），也稱審計定價（Audit Pricing）是會計師事務(wù)所在提供審計服務(wù)的事務(wù)，與客戶達成的協(xié)議價格，是注冊會計師事務(wù)所和客戶之間的紐帶， 審計市場的重要組成。通過基于囚徒困境而對審計收費分析， 我們可以了解到形成現(xiàn)在審計收費現(xiàn)象的因素， 是否存在低價攬客或會計事務(wù)所之間相互勾結(jié)控制審計收費價格行為， 進而損害到會計師事務(wù)所的獨立性并且降低審計質(zhì)量等行為。因此， 希望通過此次研究審計收費， 既有助于我們更深入的了解審計市場、增進會計師事務(wù)所各參與主體對審計收費的認識， 同時也有助于監(jiān)管部門對會計師事務(wù)所實行的審計收費策略的監(jiān)管。

單次“囚徒困境”博弈的審計收費

被審計單位需要聘請事務(wù)所來對單位進行審計的時候，事務(wù)所為了獲取長期的客源，往往會用相較其他事務(wù)所的更低價格攬客，但是事務(wù)所為了賺取利潤，則不得不在審計過程中壓縮成本，壓縮成本則直接影響到審計質(zhì)量。這始終是監(jiān)管部門的一個工作難題，為什么會出現(xiàn)這種現(xiàn)象，我們可以通過囚徒困境模型來進行博弈分析。

在經(jīng)典的“囚徒困境”博弈模型中，相關(guān)參與方在已知對手選項的情況下猜測對方的選擇從而決定如何應(yīng)對，從而達到最佳結(jié)果，同樣的在實際生活中也有不少的類似情況一些人為了獲取最大利益，往往會陷入“囚徒困境”。

假定事務(wù)所甲和事務(wù)所乙在爭取對被審計單位A的審計，他們每個人都有高收費或低收費的選擇。如果二所都高收費，若獲得這次機會，則會有較好的收益，我們將贏利值設(shè)為5；如果其中一所收費高而另一所收費低，那么若高收費者獲得機會則獲利將較好但是機率較低，則綜合其概率以及收益設(shè)定其盈利為1，而低收費者有較高的獲得機會但獲利較低，因此設(shè)定獲利8；如果兩人均是低收費，若獲得機會，則收益較低。設(shè)定獲利為2。這樣我們可以給出贏利表如圖1。

根據(jù)贏利表我們可以看出，二者都選擇高收費獲利為5，而選擇都低收費獲利為2，因此兩者都是高收費是比較好的結(jié)果，但是這種結(jié)果也是在通常情況下不會出現(xiàn)的，因為兩事務(wù)所都會針對贏利表做出如下分析：

如果對方選擇比自己收費高，那么自己選擇低收費將會獲利8，而同樣的高收費只能獲利5，因此比對方收費再低是較好選擇；如果對方選擇低收費，那么自己選擇高收費獲利為1，而低收費為2，因此低收費是較好的選擇。

無論對方選擇高收費還是低收費，自己選擇低收費始終都是更好的。在這個博弈模型中，事務(wù)所甲和事務(wù)所乙都根據(jù)自己的利益做出了決策，結(jié)果卻導致了集體利益的損失，低收費現(xiàn)象越發(fā)嚴重。從而引發(fā)的社會問題有（1）由于會計事務(wù)所提供服務(wù)是為了盈利的，不會虧本經(jīng)營，因此，較低的審計收費直接導致犧牲審計質(zhì)量，來達到獲利的結(jié)果。（2）對于會計師事務(wù)所來說，人才是產(chǎn)生利潤的關(guān)鍵。擁有高素質(zhì)的從業(yè)人員，工作效率和質(zhì)量才能得到保證，才能有利于會計事務(wù)所的長期發(fā)展。但是，若事務(wù)所長期處于較低利潤則不能滿足人才的薪金需要，導致人員的流動，不利于保證審計質(zhì)量。（3）由于惡性低價競爭，會導致一些有誠信的能保證審計質(zhì)量的事務(wù)所不能生存，對于建立有秩序的審計市場不利。

重復(fù)“囚徒困境”博弈的審計收費

在這些經(jīng)典的博弈中，有一個“囚徒困境”能夠在審計方面做些解釋，其中羅伯特·艾克斯羅德、哈丁等人提出的“重復(fù)性囚徒困境”在《合作的進化》書中做了證明。通過實驗表明，在多次重復(fù)博弈條件下，策略發(fā)生了改變，有條件的合作開始占優(yōu)策略取代一次性囚徒困境中占優(yōu)策略，換句話說，在一次性的審計中，博弈者通過采取不合作又采用低收費的策略在實驗中利益產(chǎn)生了變化，那些采用合作策略同時又制定高收費的博弈者的利益卻實現(xiàn)了最大化，獲得了成功。因此通過這次實驗，本書的作者得出了在假定條件下，由純利己主義的人形成的環(huán)境中有可能會建立一種互惠合作的關(guān)系。

對于該研究指的是相同的事務(wù)所會不斷重逢來爭奪客戶，即不斷的面對相似的囚徒困境進行選擇。重復(fù)對博弈產(chǎn)生了新的影響因素。理性的事務(wù)所或?qū)⒖紤]，如果我拒絕合作，不斷背叛，那么對方為了減少損失也會背叛，從而導致惡性循環(huán)不斷的壓低收費，壓縮成本，利潤持續(xù)降低或?qū)⒉荒芫S持事務(wù)所的運營，導致合并或者倒閉。通過重復(fù)，事務(wù)所可按對手以往選擇而決定當前選擇。背叛有可能遭到懲罰，合作有可能獲得收益。而合作就表示事務(wù)所之間會相互串通來訂立較為高的審計收費來保證自己的收益，這樣也不利于審計市場的穩(wěn)定發(fā)展，也會出現(xiàn)不能保證審計質(zhì)量，競爭無序，而影響社會公信力等一系列的負面現(xiàn)象。

經(jīng)過分析來看，由于我國的審計市場存在著供需不均衡而導致的審計收費仍沒有較為完善統(tǒng)一的定價標準，所以規(guī)范審計收費穩(wěn)定審計市場迫在眉睫，從外在來說（1）政府要完善審計收費的體制，并且制定相應(yīng)大力度的懲罰措施，使得會計師在審計時能夠出具真實有效的審計報告。（2）社會大眾要自發(fā)的監(jiān)督和關(guān)注注冊會計師的審計行為，如發(fā)現(xiàn)違規(guī)行為進行舉報進而對注冊會計師進行處理，為審計質(zhì)量多一重保證。從內(nèi)在來說（1）會計師事務(wù)所要做到“潔身自好”，對會計師進行定期的培訓，提高他們自我的職業(yè)道德意識，讓他們意識到出具真是審計報告的重要性等的。

總之，希望我國會計事務(wù)所在進行審計收費和出具審計報告時能結(jié)合企業(yè)以及自身的實際情況，為凈化審計行業(yè)的環(huán)境出一份力，保證做到遵守審計職業(yè)準則，才能更好的維護審計行業(yè)的正常運做，也才能真正保護報告使用者的利益，并在社會大眾間建立起公信力，促進審計市場的可持續(xù)發(fā)展，才能為國家的經(jīng)濟發(fā)展提供更好的幫助。（作者單位：河北經(jīng)貿(mào)大學）

參考文獻：

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