文_國(guó)網(wǎng)江西省電力公司 江 浩

2014年財(cái)政部對(duì)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第2 號(hào)“長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則”及第33 號(hào)“合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則”進(jìn)行了修訂，股權(quán)投資的核算內(nèi)容變化較大，會(huì)計(jì)核算包括對(duì)金融資產(chǎn)、對(duì)合營(yíng)或聯(lián)營(yíng)企業(yè)的股權(quán)投資以及對(duì)子公司股權(quán)投資。會(huì)計(jì)核算中的難點(diǎn)主要在于把握后續(xù)計(jì)量時(shí)個(gè)體報(bào)表核算及合并報(bào)表核算中三類資產(chǎn)間的核算方法轉(zhuǎn)換，重點(diǎn)在于明確公允價(jià)值計(jì)量方法的使用、權(quán)益法核算是否追溯調(diào)整及其他綜合收益的結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)點(diǎn)。

金融資產(chǎn)與合營(yíng)或聯(lián)營(yíng)企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資間的轉(zhuǎn)換

1、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)為合營(yíng)或聯(lián)營(yíng)企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資（公允價(jià)值法計(jì)量轉(zhuǎn)為權(quán)益法計(jì)量）

投資方在對(duì)被投資方按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22 號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》進(jìn)行公允價(jià)值計(jì)量時(shí)，因?yàn)樽芳油顿Y等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y方施加重大影響或共同控制但不構(gòu)成控制的，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22 號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》確認(rèn)的持有股權(quán)投資公允價(jià)值加上新增投資成本，作為改按權(quán)益法核算的初始投資成本，對(duì)原有投資無需按照權(quán)益法再進(jìn)行追溯調(diào)整。計(jì)算公式可參照：改按權(quán)益法核算的初始投資成本=確定的原持有股權(quán)投資的公允價(jià)值+新增投資成本。原持有的股權(quán)投資分類為可供出售金融資產(chǎn)，其公允價(jià)值與賬面價(jià)值間的差額，以及原計(jì)入其他綜合收益的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)在計(jì)量方法變更日轉(zhuǎn)為當(dāng)期損益。

2、合營(yíng)或聯(lián)營(yíng)企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資轉(zhuǎn)為金融資產(chǎn)（權(quán)益法計(jì)量轉(zhuǎn)為公允價(jià)值法計(jì)量）

投資方在對(duì)被投資方采用權(quán)益法核算情況下，因處置部分股權(quán)投資等原因喪失對(duì)被投資主體重大影響或共同控制的，處置后的剩余股權(quán)投資應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22 號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》核算，其在喪失重大影響或共同控制之日的公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額確認(rèn)為當(dāng)期損益。原股權(quán)投資因采用權(quán)益法核算而確認(rèn)的其他綜合收益，應(yīng)當(dāng)在終止采用權(quán)益法核算時(shí)，采用和被投資主體直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

合營(yíng)或聯(lián)營(yíng)企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資與對(duì)子公司投資間的核算轉(zhuǎn)換

1、合營(yíng)或聯(lián)營(yíng)企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資轉(zhuǎn)為對(duì)子公司投資（權(quán)益法計(jì)量轉(zhuǎn)為成本法計(jì)量）

投資方在對(duì)被投資方采用權(quán)益法核算情況下，因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y主體實(shí)施控制的（需要納入合并報(bào)表的），應(yīng)當(dāng)按照原持有的股權(quán)投資賬面價(jià)值加上新增投資成本之和，作為改按成本法核算的初始投資成本。計(jì)算公式：長(zhǎng)期股權(quán)投資在購(gòu)買日初始投資成本＝原持有股權(quán)投資的賬面價(jià)值+購(gòu)買日新增投資成本。購(gòu)買日前持有的股權(quán)投資因采用權(quán)益法核算而確認(rèn)的其他綜合收益，購(gòu)買日不進(jìn)行處理，應(yīng)當(dāng)在處置該投資時(shí)采用和被投資主體直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，原權(quán)益法核算下的股權(quán)投資在購(gòu)買日，應(yīng)按照公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量，以公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額確認(rèn)為當(dāng)期投資收益；原權(quán)益法核算確認(rèn)的其他綜合收益在購(gòu)買日轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

2、對(duì)子公司投資轉(zhuǎn)為對(duì)合營(yíng)或聯(lián)營(yíng)企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資（從成本法計(jì)量轉(zhuǎn)為權(quán)益法計(jì)量）

投資方在對(duì)被投資方實(shí)施控制的情況下，因處置部分權(quán)益性投資等原因喪失了對(duì)原被投資方的控制權(quán)，但剩余股權(quán)仍有重大影響或共同控制的，改按權(quán)益法核算，并對(duì)該剩余股權(quán)進(jìn)行追溯調(diào)整，即視同自取得之日起便按照權(quán)益法核算進(jìn)行調(diào)整。在投資方仍需編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，按處置日的公允價(jià)值重新計(jì)量剩余股權(quán)，并對(duì)處置股權(quán)取得的對(duì)價(jià)與剩余股權(quán)公允價(jià)值之和，與原合并報(bào)表中享有的被投資主體的凈資產(chǎn)的份額之間的差額，計(jì)入當(dāng)期投資收益，原已確認(rèn)的與被投資方相關(guān)的其他綜合收益，應(yīng)當(dāng)在喪失控制權(quán)時(shí)轉(zhuǎn)為當(dāng)期投資收益，該投資原已在合并報(bào)表中確認(rèn)的商譽(yù)同時(shí)沖減。

金融資產(chǎn)與對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資間的核算轉(zhuǎn)換

1、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)為對(duì)子公司投資（從公允價(jià)值法計(jì)量轉(zhuǎn)為成本法計(jì)量）

投資方在對(duì)被投資方按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22 號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》進(jìn)行公允價(jià)值計(jì)量時(shí)，因大幅追加股權(quán)投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y方產(chǎn)生控制，應(yīng)以原持有的持續(xù)公允價(jià)值計(jì)量的投資賬面價(jià)值與新增投資成本之和，作為改按成本法核算的股權(quán)投資初始投資成本。原計(jì)入其他綜合收益的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)在計(jì)量方法變更日轉(zhuǎn)為當(dāng)期損益。在編制合并報(bào)表時(shí)，原以公允價(jià)值計(jì)量的股權(quán)投資（金融資產(chǎn)），在按成本法核算之日，以公允價(jià)值重新計(jì)量，差額計(jì)入當(dāng)期損益。

2、子公司投資轉(zhuǎn)為金融資產(chǎn)(從成本法計(jì)量轉(zhuǎn)為公允價(jià)值法計(jì)量)

投資方在對(duì)被投資方實(shí)施控制時(shí)，因處置部分股權(quán)投資等原因喪失對(duì)被投資方的控制權(quán)，同時(shí)對(duì)被投資方不存在重大影響或共同控制，處置后的剩余股權(quán)投資應(yīng)按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22 號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》，以公允價(jià)值計(jì)量，按處置股權(quán)投資取得的對(duì)價(jià)與剩余股權(quán)公允價(jià)值之和與原賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，對(duì)于剩余股權(quán)的確認(rèn)與計(jì)量，與個(gè)體報(bào)表一致。處置股權(quán)取得的對(duì)價(jià)與剩余股權(quán)公允價(jià)值之和，與合并報(bào)表中享有的被告投資主體的凈資產(chǎn)的份額之間的差額，計(jì)入當(dāng)期投資收益。原已確認(rèn)的與被投資方相關(guān)的其他綜合收益，應(yīng)當(dāng)在喪失控制權(quán)時(shí)轉(zhuǎn)為當(dāng)期投資收益，同時(shí)沖減該投資原確認(rèn)商譽(yù)。